张阿曼

【摘 要】 以“速度经济”为背景，以“敏捷型组织”为研究对象，探析传统预算管理模式的种种弊病，以小型制造单元为空间范围来编制“研发预算”，并以异质性的作业项目为依托构建面向产品创新的预算管理模式，以完善全面预算体系，并借鉴ERP原理实现预算管理信息化。

【关键词】 速度经济； 敏捷型组织； 预算管理

中图分类号：F275.1 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）31-0027-05

引 言

规模经济“不经济”逐步成为工业经济由一般阶段向高级阶段转轨过程中一个不争的事实，要素创新、制度创新进而组织结构的创新敦促企业重新审视价值创造方式。预算管理作为企业资源配置与控制的一种手段，在新的价值创造环境下将面临一系列的冲击。面对新型的竞争环境，“预则立，不预则废”思想的现实意义在现代管理领域尤为突出。从组织结构变革的视角来看，敏捷型组织是巨型航母式企业在速度经济下的潇洒亮相、是适应市场需求而快速建立的虚拟作业单元。企业技术的创新能力则是敏捷型组织的支撑力量，市场里的关系资本蕴含着实现敏捷型组织的平台。基于动态的角度，即日新月异的竞争环境下，需要企业进行相应的预算调整、创新；基于相对静止的角度，预算会给予企业一个行为方向与行为指南。如何实现预算的“静态”功能与“动态”机制，则成为敏捷型组织面临的一个现实问题。敏捷型组织预算的切入点是内部研发与外部市场的有机整合，对现金预算、资本预算以及销售预算需要进行动态的管理。鉴于此，本文的研究以“速度经济”为背景，以“敏捷型组织”为研究对象，探析传统预算管理模式的种种弊病，并以异质性的作业项目为依托构建面向产品创新的预算管理模式。

一、“速度经济”的理论内涵及敏捷型组织的营运特征

（一）“速度经济”的理论内涵

在《看得见的手——美国企业的管理革命》一书中，“速度经济”概念被小艾尔弗雷德·钱德勒定义在一个微观经济单元，他讲到，在微观经济单元里因其能够快速满足顾客的多样化需求所带来的超额利润。速度经济时代下，客户对于商品或服务的异质性要求逐步增强，对于企业迅速提供商品或服务的期望值也逐步提高。企业的组织变革、技术创新以及产品研发的速度逐步加快，商品或服务的生命周期逐步缩短；此外，企业对市场机会的捕捉也变得愈来愈激烈。基于此，需要企业具有对外部环境变化的高度敏感性，建立快速反应机制，构建新型的企业组织结构。否则，保守、行动迟缓的企业会被市场所淘汰。作为全球网络领域领先企业的思科公司，其总裁钱伯斯曾讲到，在新经济中，不是大鱼吃小鱼，而是快鱼吃慢鱼。所以对于那些组织层级过多、市场反应迟缓、决策效率较低、效益亟待提高的中小企业而言，构建敏捷型组织无疑是一个现实而明智的选择。

（二）敏捷性组织的营运特征

作为速度经济与知识经济碰撞出的特定产物，敏捷型组织本质上是知识、智力及技能成为企业的核心资源，并且资源的配置效率发生着深刻变革，敏捷型组织的投入、产出过程，表现为知识的创新过程。敏捷型企业具有以下3个特征：（1）由于差异化的生产模式打破了传统企业运行中整齐划一的作业流程，往往具有定制化的色彩，其产出面对的是顾客多样化需求，所以敏捷型企业具有商品或服务柔性化与个性化的特征。所以以快速反应机制、核心能力为依托的敏捷型企业，其根据特定的需求，组建灵活的“小型制造单元”（Small-Sized Unit）。其可以打破传统的流水线式、程式化生产的模式，因为在小型制造单元中可以完成从研发设计——生产销售——物流到售后一系列行为。（2）新古典主义经济理论在“速度经济”时代面临新的挑战。主流思想认为，完全理性的经济人进行资源配置的动因源于“量”的稀缺，但随着要素创新及其成果在生产制造领域全面渗透，对高度异质性市场需求的快速满足能有效地规避工业经济低级发展阶段物质资本的相对稀缺所带来负面效应，促使时间的稀缺性成为敏捷型组织的价值源泉，因为其能够取代资源的稀缺性。虽然实体性资源能够共享和再造，但是我们却不能复制时间。速度和价值的正相关性越来越突出。知识经济时代下，企业核心竞争力重要元素的打造基于其面对多样化、定制个性化的市场需求，能否作出及时的反应。（3）从组织结构而言，规模更小、更具战略柔性。其运作单元实质就是自治型的团队，一般由十至二十人组成。每一个运作单元，在经营管理上对各自的目标进行控制，通过计算机、网络等相互交流，其中每个团队成员拥有多种技能，并且能够担任生产活动的组织者。

二、“速度经济”对传统预算管理的冲击

企业面临的市场环境，在“速度经济”下正在发生着深刻的变革，个性化与多元化的市场需求打破了传统的组织结构和社会分工，使得预算管理也失去了相对稳定的预测支撑，甚至割裂了过去、现在以及将来时点上财务指标之间的内在逻辑。

众所周知，预测是传统的预算管理编制的基础，而在敏捷型组织中进行预算编制时，由于其自身一些行为突破了可预测性。那么，该组织在执行以及检验预算结果等工作中必将缺失参考的标准和依据，进而给该组织增加了内控、绩效评价的难度。所以，敏捷型企业预算管理在知识经济时代下的内在要求应该是个性化、动态化、实时性以及经济性与工程性的彼此融合。

（一）传统预算管理的理念与“速度经济”的内在要求相去甚远

大多数企业制定了《全面预算管理规章制度实施细则》、《全面预算管理办法》等预算规章制度，以此来“标榜”本企业在全面预算管理的实施上已经上升到了一个新的高度。然而，预算管理的关键不在于制度本身有多完美，而在于预算是否得到了实质性的实施、控制与考评，即企业对于预算不能重编制、轻执行，而应该以全面预算管理为基础来规划未来的经营活动，以优化企业内、外资源的配置效率，进而提高企业管理水平并实现企业战略目标。预算的制定不能只是一个形式，它是敏捷型组织在速度经济下实现战略目标的一种制度保障，在以后预算的一系列过程中发挥着重要的制约作用，企业不能为了预算而预算，更不能盲目地推崇预算。

此外，目前诸多的知识密集型企业的全面预算管理还只是以传统的管理手段为依托，在制定企业的预算目标时，没有以企业的战略目标为导向，缺乏对市场的充分调研与预测，忽视了市场大环境对企业生存与发展的影响，无法实现预算目标与战略目标的有机结合，甚至出现了以部门预算目标取代战略总目标的现象。然而，战略目标不仅是整个全面预算管理的起点，更是整个全面预算管理的最终归宿，企业的预算目标只是为实现战略目标而架起的桥梁，企业这种本末倒置的做法可能会造成过度重视短期经营利润的实现，而忽略了企业的可持续发展，使企业的短期预算目标难以适应企业的长期发展规划。

（二）高度异质性的市场需求提高了销售预算的不确定性

经营预算、财务预算与资本预算构成了现代企业全面预算的核心内容，销售预算通常作为起点，把预期产品的销售结构、规模、收入作为基础，倒挤出若干子预算（涉及：现金、生产、成本、期间费用等一系列预算）。销售预算在工业经济环境下，主要是建立在相对常规或者稳定的销售预测基础上（除偶发因素外），与该种预测相适应的市场环境通常为具有同质性或者非个性化的市场需求、销售渠道固定以及重复且大规模性生产模式。就深层次而言，在“速度经济”前提下，获取资源渠道的变革以及极大的物质资源丰富使得客户消费心理发生了前所未有的变化，即市场需求整齐划一的大众化被市场需求的个性化、多元化所取代。而在传统的工业经济环境下，此类要素是与相对有限的经济资源（物质资源）以及由此而形成的顾客心智模式联系在一起的。“速度经济”条件下，大幅度增加了销售预算的不确定性，因为其销售预测涵盖高新技术、信息平台、创新服务为支撑的快速反应机制以及由此而形成的企业核心竞争力，销售预测不再简单地体现为销售单价与销售数量二者的乘积。首先，企业价值在“速度经济”前提下，对市场变化的敏捷捕捉以及快速的反应能力的释放，有很高的不确定性，进而言之，销售渠道、促销手段、市场份额等传统物质层面制约销售预算的因素，正在逐步转向顾客的心智模式、企业的营销理念等精神层面的因素，这些非货币度量的指标将使得预算管理面临新的挑战，同时也突破了传统预算信息的更新速度与信息容量；其次，随着消费者消费心理与价值取向的多元变化，对这种需求的捕捉存在较大的不确定性，所以企业很难事先预测可能出现的销量以及其概率。

（三）传统的费用分配模式导致成本费用预算严重脱离实际

如前所述，在敏捷性组织内部，突破了固定的空间界限（诸如企业、生产线、生产车间等），涵盖价值链上一系列作业的合作（诸如需求信息采集与整理、研发与设计、采购与生产、物流与售后以及废弃等）。柔性的“小型制造单元”取代了原有的生产车间。所以，生产预算不再局限在有形的空间（如生产车间等），而是反映为生命周期上产品作业量的预测。其蕴含处于价值链上游与下游的各项支出（诸如研究开发、供应与销售、物流、废弃等），对直接材料、人工与间接费用（制造费用）的预算不再局限在生产阶段。此外，随着生产成本比重的显著下降，间接支出比重逐步增加，如此，支出结构的变化反映出企业价值的源泉并非物质资本，而是非实体性的智力资本，这是速度经济与规模经济本质上的不同。而在传统的预算管理模式下，企业把影响成本的唯一因素看作是业务量，在分配企业的间接费用时，仅仅以人工小时数或者产量作为分配制造费用的依据，这种单一化的分配方法仅仅把制造费用与业务量结合在一起，然而面对企业中不同产品的生产工序不一、质量检验的次数不同、人工小时数不同、技术投入不同、安装时的安全系数不同，设备维修程度和次数的不同等，这一系列的差别必将导致企业在分配制造费用预算时不够准确，同时，企业现代化程度越来越高，产品成本的构成中，料工费所占比例越来越少，间接费用占比越来越高。因此，随着速度经济下企业价值创造方式及生产组织形式的变革，成本费用的外延进一步得以拓展，成本信息采集的准确性面临着重大的挑战，单一化费用归集的方式必然影响成本预算的准确性。传统的经营预算多以规模生产模式下的“销售预测”为起点，并按照“制造成本法”的思路来编制成本费用的子预算，从而导致一个脱离现实状况的悖论，即“直接材料”、“直接人工”的比重过高，而“制造费用”的比例过低。由于成本费用预算在整个经营预算中占有基础性作用，该项预算若存在严重的数据采集误差，那么将直接影响预算与实际支出的信息对比，进而影响到预算考评机制的公允性。

（四）预算的监控缺乏现代信息技术的支撑

在“速度经济”时代，速度就是价值，时间就是金钱，时间的经济价值越来越凸显，成为众多敏捷型组织应对市场竞争的有力工具。全面预算管理是一个动态的系统工程，贯穿于企业价值创造的全过程，包括采购、生产、设计、销售、物流、售后等一系列作业，只有高效利用信息技术、依赖网络资源，才能实现企业全面预算的信息共享，即利用时间的稀缺性快速有效地进行信息处理，这是敏捷型组织的必然选择。

然而，目前诸多公司对全面预算管理仍然采用的是传统的手工预算管理模式，单纯依靠手工方式对预算进行编制、执行等工作。从现实而言，信息技术是企业快速反映一切市场变化的基础，没有信息化系统的支持，预算管理人员将大部分时间都浪费在最基本的数据采集、处理和汇总等预算准备工作上，不仅工作繁琐复杂，工作量繁重，而且效率十分低下。在实际执行预算管理的过程中，没有信息化网络的支撑，各个子系统无法及时实现信息共享、数据共有，预算管理所需要的各个子系统的信息完全是按最传统的流程来传递，即部门基层人员→部门经理→高管人员→总经理→董事长，周期过长，难以适应敏捷型组织对信息传递的快速化要求，而且信息在传递过程中时间过长，最终传递到决策者那里的数据容易失真，导致决策失误。同时，缺乏信息化平台，管理者难以及时对数据进行实时对比、分析、调整；相反，仅仅依靠手工作业，无法满足敏捷型组织对速度的要求，实时监控难以保障，不利于对组织战略的调整优化，使全面预算管理成为空谈，并严重影响了企业应对市场变化的灵敏程度。

三、面向速度经济构建“项目导向式”的预算管理模式

（一）引入“研发预算”以完善全面预算体系

在我国经济转型之前的计划时代，销售与生产的规模及结构在政府指令下实现了高度的“契合”，市场需求的单一式、批量式生产的规模化，都给稳定、便捷的销售预测提供了可行性。众所周知，全面预算的起点是销售预算。在工业经济发展初级阶段，因为要素创新的边际贡献相对较小，所以预算系统在很大程度上漠视研发因素。归根结底是受一种经营的理念驱动，即：超额报酬的唯一源泉——规模。

知识性企业在“速度经济”下，其生死存亡的关键要素是智力资本要素，而这种智力资本是涵盖隐性资本的。研发能力及研发成果是智力资本增值的中间载体，所以知识型企业全面预算的不二选择应以研发作为其导向。例如，在空间上，界定为小型生产单元，其研发预算反映为：在特定时间上、空间上对特定市场需求的一种行为，从企业内部管理的角度，敏捷型组织可以根据具体研发行为的特征差异性来处理费用化与资本化的问题。对于与创新成果直接相关的一系列方案开发性的活动，诸如：设计→论证→检验→评估→试制等，这类支出不可予以费用化处理，应该予以资本化处理，以此进入资本预算的项目。而对于只是处于信息与概念的搜寻、整理、筛选阶段的研究性行为，诸如“技术发现”、“客户调查”、“调研诊断”等，由于该类支出与新产品开发仍然存在一定的距离，所以，这类支出应该予以费用化，以此进入经营预算中一般的管理费用项目。研发预算流程与会计处理见图1。

从一个相对静止的会计期间来看，不论是进入“费用化”的预算支出项目还是进入“资本化”的项目，都将导致当期现金流的减少，即都不会影响“NCF”（现金净流量）的总规模。但是，若从一个相对较长的会计期间来看，企业当前拥有行业尖端技术并拥有知识产权，从而有能力以一种更为迅速的机制去捕获新的需求、新的创意和更为广泛的参与创新的潜在客户群，那么将大大缩短研究期而尽快进入“开发”状态，进而降低“开发”作业链所占用的资金。那么，当期处于研究阶段的“费用化”支出将降低，进而能有效降低当期所得税支出（但研发与作业链相关的所得税总规模不变）。因此，这种预算模式不仅有助于企业更为理性地判断研发预算与实际作业之间的差异，同时还能通过对研发行为的规划实现有效的税收筹划。

（二）倡导嵌入作业链分析的成本费用预算模式

在成本核算方面，“速度经济”下的“敏捷型”产品呈现出多样化特色，所以，要求企业以不完全符合财务会计核算周期的、短期的特定期间作为时间范围，同时以各个小型生产单元作为空间范围进行成本的核算、各个小型生产单元应特定的需求而快速建立，“材料”、“人工”及“制造费用”的快速整合贯穿于整个作业链，即从（上游的）研发→设计，到（中游的）制造→营销→物流，直至（下游的）维持→废弃，每一项作业都包含着“材料”、“人工”及“制造费用”在企业核心技术引导下以不同方式进行的组合，这一系列的组合都必须以流程的创新进而时间的节约为核心。具体而言，可根据作业链—价值链中每一环节的动态行为过程编制相应的成本、费用预算。

首先，传统的“财务成本”预算必须将工程技术性中的“设计成本”并入其预算中，原因在于在相当大的程度上，各种后续作业中发生的费用支出是由处于上游的研发与设计动因所决定，这样处理可以促使成本中的技术性、经济性的高度协调，同时须严格地杜绝在上游设计阶段那些不能增加价值的作业；其次，在中游的生产作业里，为了摆脱生产标准化环境下预设的无差异性消耗的标准，可采用现行成本对“直接材料”的消耗予以计量，并编制预算；而对于下游的维持、使用、废弃等成本预算，先通过客户数据系统的建立，再利用网络获取成本信息相关资料，为了实现企业通过更新迅速地创新，需要将“更新成本”的概念带入企业的全面预算全过程，所以可以根据客户的需求，在实际成本发生前，迅速预测上游成本，在成本采集系统中记录该预期值；同时将设计与制造的比例参数结合在一起，计算出全部成本粗略的预期值，并以该预期值作为参考基准，使直接材料、直接人工以及间接费用（制造费用）之间的比例关系更趋于合理。需要实时地修正与控制实际作业中各项费用支出，全面真实地反映上述三部分的支出。

具体流程如图2所示。

（三）借鉴ERP原理以实现预算管理信息化

传统的预算管理单纯地依靠手工方式进行预算的编制、执行、分析和调整等工作，不仅费时耗力且效率低下，各个子系统也无法及时实现信息共享、数据共有，而且信息在传递过程中还容易失真。这一系列不足严重制约了企业的敏捷性，通过计算机网络构建信息化的预算管理系统成为企业应对速度经济的必然选择。

通过ERP系统，企业不仅能够快速有效地处理各类繁琐的数据，而且可以减少手工方式下计算出现的错误率，大大缩短企业预算编制的周期，提高企业预算管理的质量和效率。研究表明，与传统企业相比，敏捷企业能最大程度地节约信息收集成本和信息传递成本。ERP系统是一种将财务资源管理、物质资源管理、信息资源管理和人力资源管理融为一体的现代化企业管理模式，有效地实现了“业务流—资金流—信息流”的一体化管理，能够最大限度地优化企业的资源配置。

当登录ERP系统时，由于敏捷型组织内部的各个子系统工作人员都享有自己的权限，所以就可以及时共享数据库中预算所需的各类数据，企业的基层员工也能够对信息作出最直接的快速有效的处理，无需信息的层层传递。这一快速应变系统，直接提高了敏捷型组织的市场反应能力。因此，在市场竞争愈演愈烈的今天，ERP系统给企业带来的竞争优势是显而易见的。同时，预算管理信息化的实现使全员参与更可行，提高了员工参与预算的热情。利用ERP系统对预算管理进行动态的分析以实现预算管理的事中控制，预算末期及时比较分析差异调整预算以实现预算的事后分析，从而使全面预算管理得以进一步完善。作为战略管理工具之一，用友ERP预算管理系统在制定战略目标以后，便可在预算系统中直接下达目标，对后续预算编制指导，实现以战略为核心的预算流程。

结 语

综上所述，无论是现金预算、销售预算、还是资本预算，敏捷型组织都应该以开放式创新机制、特定的外部市场需求的有机整合作为其切入点，实行动态的预算管理模式；以柔性化的“小型作业单元”为预算的微观平台来采集成本费用数据，并通过作业链—价值链分析来优化成本费用预算模式；在预算系统的运行过程中，信息化手段的运用无疑是提升预算水平的一个有效途径，不仅有助于企业实时获取资源配置过程与效率的信息，并实现实时考评与纠错，同时还有助于激发价值链上全体参与者的“组织公民行为”，将预算内化为一种“共同远景”，主动地采取有助于预算顺利实施的行为，减少预算摩擦，进而增进预算效率。究其原因，在于预算管理是“反风险性”的，是被预算管理中的市场导向所印证的，同时，在面对市场竞争环境瞬息万变时，敏捷型组织应对风险的态度是以预算管理来以变制变，绝不是被动地受制于风险，其完全印证了敏捷型组织具有“反风险性”，因为以变制变是一种策略、一种智慧。世间的万事万物都有各自特殊性，因此在尊重客观规律的同时，要求企业善于以变制变，不断提高其应变能力，进而赢得主动。

【参考文献】

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结 语

综上所述，无论是现金预算、销售预算、还是资本预算，敏捷型组织都应该以开放式创新机制、特定的外部市场需求的有机整合作为其切入点，实行动态的预算管理模式；以柔性化的“小型作业单元”为预算的微观平台来采集成本费用数据，并通过作业链—价值链分析来优化成本费用预算模式；在预算系统的运行过程中，信息化手段的运用无疑是提升预算水平的一个有效途径，不仅有助于企业实时获取资源配置过程与效率的信息，并实现实时考评与纠错，同时还有助于激发价值链上全体参与者的“组织公民行为”，将预算内化为一种“共同远景”，主动地采取有助于预算顺利实施的行为，减少预算摩擦，进而增进预算效率。究其原因，在于预算管理是“反风险性”的，是被预算管理中的市场导向所印证的，同时，在面对市场竞争环境瞬息万变时，敏捷型组织应对风险的态度是以预算管理来以变制变，绝不是被动地受制于风险，其完全印证了敏捷型组织具有“反风险性”，因为以变制变是一种策略、一种智慧。世间的万事万物都有各自特殊性，因此在尊重客观规律的同时，要求企业善于以变制变，不断提高其应变能力，进而赢得主动。

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结 语

综上所述，无论是现金预算、销售预算、还是资本预算，敏捷型组织都应该以开放式创新机制、特定的外部市场需求的有机整合作为其切入点，实行动态的预算管理模式；以柔性化的“小型作业单元”为预算的微观平台来采集成本费用数据，并通过作业链—价值链分析来优化成本费用预算模式；在预算系统的运行过程中，信息化手段的运用无疑是提升预算水平的一个有效途径，不仅有助于企业实时获取资源配置过程与效率的信息，并实现实时考评与纠错，同时还有助于激发价值链上全体参与者的“组织公民行为”，将预算内化为一种“共同远景”，主动地采取有助于预算顺利实施的行为，减少预算摩擦，进而增进预算效率。究其原因，在于预算管理是“反风险性”的，是被预算管理中的市场导向所印证的，同时，在面对市场竞争环境瞬息万变时，敏捷型组织应对风险的态度是以预算管理来以变制变，绝不是被动地受制于风险，其完全印证了敏捷型组织具有“反风险性”，因为以变制变是一种策略、一种智慧。世间的万事万物都有各自特殊性，因此在尊重客观规律的同时，要求企业善于以变制变，不断提高其应变能力，进而赢得主动。

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