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(浙江工业职业技术学院 浙江绍兴312000）

事业基金核算事业单位拥有的非限定用途的净资产，主要为非财政补助结余扣除结余分配后滚存的金额。“事业基金”科目属于净资产类科目，贷方登记事业基金的增加数，借方登记事业基金的减少数，期末贷方余额反映事业单位历年积存的非限定用途净资产的金额。

一、新制度对“事业基金”会计核算的相关规定

新制度下，需通过“事业基金”科目核算的内容有：年末非财政补助结余分配余额，年末留归本单位使用的非财政补助专项（项目已完成）剩余资金，以货币资金取得长期债权投资及其收回，以货币资金取得长期股权投资，调整以前年度非财政补助结余事项。本文主要介绍以货币资金取得长期债权投资及其收回、以货币资金取得长期股权投资的投资业务账务处理。

(一）以货币资金取得长期债权投资及其收回业务的账务处理

以货币资金取得长期债权投资时，按照实际支付的全部价款（包括购买价款以及税金、手续费等相关税费）作为投资成本，借记“长期投资”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，按照投资成本金额，借记“事业基金”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目。持有期间收到利息时，按照实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入——投资收益”科目。对外转让或到期收回长期债券投资本息，按照实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按照收回长期投资的成本，贷记“长期投资”科目，按照其差额，贷记或借记“其他收入——投资收益”科目；同时，按照收回长期投资对应的非流动资产基金，借记 “非流动资产基金——长期投资”科目，贷记“事业基金”科目。

(二）以货币资金取得长期股权投资的投资业务账务处理

以货币资金取得长期股权投资时，按照实际支付的全部价款（包括购买价款以及税金、手续费等相关税费）作为投资成本，借记“长期投资”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，按照投资成本金额，借记“事业基金”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目。持有期间收到分配的利润时，按照实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入——投资收益”科目。转让长期股权投资，转入待处置资产时，按照待转让长期股权投资的账面余额，借记“待处置资产损溢——处置资产价值”科目，贷记“长期投资”科目。实际转让时，按照所转让长期股权投资对应的非流动资产基金，借记“非流动资产基金——长期投资”科目，贷记“待处置资产损溢——处置资产价值”科目。转让长期股权投资过程中取得的价款时，借记“银行存款”等科目，贷记“待处置资产损溢——处置净收入”科目；发生相关税费时，借记“待处置资产损溢——处置净收入”科目，贷记“银行存款”等科目；处置完毕，按照处置收入扣除处置费用后的净收入，借记“待处置资产损溢——处置净收入”科目，贷记“应缴国库款”科目。

二、新制度下“事业基金”会计核算的主要变化

(一）在会计科目设置上的变化

旧制度在“事业基金”科目下设置“一般基金”和“投资基金”两个明细科目；“事业基金——一般基金”明细科目核算历年滚存结余资金、接受捐赠等，事业单位在动用资产类的货币资金、存货、无形资产等投资时，要同时动用净资产类的“事业基金——一般基金”。“事业基金——投资基金”明细科目核算对外投资部分的基金，事业单位的 “对外投资”这项资产，所占用的是“事业基金——投资基金”。新制度取消了“事业基金”科目下的两个二级科目“一般基金”和“投资基金”，另外设置了一级科目“非流动资产基金”用以核算各种途径增加的净资产，包括 “长期投资”、“固定资产”、“在建工程”及“无形资产”等几个二级科目。

(二）在对外投资时核算的变化

旧制度在日常核算中，对接受捐赠，以货币资金、材料、固定资产和无形资产进行对外投资和收回时，都要通过“事业基金——投资基金”科目进行核算；特别是在以货币资金、材料等流动资产进行对外投资时，还要在 “事业基金——一般基金”和“投资基金”两个明细科目下进行内部形式的转换。新制度对接受捐赠，以固定资产、无形资产进行对外投资时都不通过“事业基金”科目核算，对流动资产的投资和收回时，均不涉及“事业基金”内部明细的转化，大大简化了账务核算；以贷币资金进行对外长期投资时 ，由旧制度借记“事业基金——一般基金”科目，贷记“事业基金——投资基金”科目变为借记“事业基金”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目；以固定资产、无形资产对外投资时，新制度不再需要通过“事业基金”科目进行核算，改在“非流动资产基金”科目下的各二级科目对应核算。

(三）年末转入“事业基金”口径的变化

新制度加强了对财政投入资金的会计核算，对财政补助结转结余不参与结余分配，不转入事业基金；新制度规定只有非财政补助结余分配扣除分配后的金额才转入事业基金，而新制度的“非财政补助分配”科目核算的是事业单位全年除财政补助收支、非财政专项资金收支和经营收支以外各项收支相抵后的事业结余；旧制度的“结余分配”科目核算的是全年的除经营收支以外各项收支相抵后的事业结余，所以年末新制度转入事业基金口径小于旧制度的核算口径。

三、新制度下“事业基金”会计核算的实例分析

例1：20×3年7月1日，A事业单位以银行存款购入5年期国债10万元，年利率为3%，按年分期付息，到期还本，付息日为每年7月1日，最后一年偿还本金并付最后一次利息。A事业单位账务处理如下：

1.购入国债时：

借：长期投资 100 000

贷：银行存款 100 000

同时，

借：事业基金 100 000

贷：非流动资产基金——长期投资100 000

2.20×4年至20×7年，每年7月1日收到利息时：

借：银行存款 3 000

贷：其他收入——投资收益3 000

3.收回债券本息时：

借：银行存款 103 000

贷：长期投资 100 000

其他收入——投资收益3 000

同时，

借：非流动资产基金——长期投资100 000

贷：事业基金 100 000

例2：20×3年5月15日。B事业单位用银行存款100万元投资了一家企业丙企业，占丙企业20%的股份。20×3年年底，丙企业实现利润10万元。20×4年3月5日，丙企业宣告分派利润5万元。B事业单位于20×4年4月20日收到丙企业分配的利润。20×4年年底，丙企业实现利润20万元。20×5年3月5日，丙企业宣告分派利润5万元。B事业单位于20×5年4月20日收到丙企业分配的利润。20×5年2月1日B事业单位转让了对丙企业的全部股份，取得转让收入120万元，发生相关税费1万元。B事业单位账务处理如下：

1.投资丙企业时：

借：长期投资 1 000 000

贷：银行存款 1 000 000

同时，

借：事业基金 1 000 000

贷：非流动资产基金——长期投资1 000 000

2.由于事业单位在持有期间采用成本法核算，其账面价值一直保持不变，所以当丙企业实现利润和分派利润时不进行账务处理。

3.20×4年4月 20日和 20×5年 4月 20日收到丙企业分配的利润1万元（5万元×20%）：

借：银行存款 10 000

贷：其他收入——投资收益10 000

4.转入待处置资产时：

借：待处置资产损溢——处理资产价值1 000 000

贷：长期投资 1 000 000

实际转让时：

借：非流动资产基金——长期投资1 000 000

贷：待处置资产损溢——处置资产价值1 000 000

收到转让价款时：

借：银行存款 1 200 000

贷：待处置资产损溢——处置净收入1 200 000

发生转让相关税费时：

借：待处置资产损溢——处置净收入10 000

贷：银行存款 10 000

处置净收入时：

借：待处置资产损溢——处置净收入1 190 000

贷：应缴国库款 1 190 000

对例1和例2账务处理分析后，笔者认为例2中处置长期股权投资的核算存在以下两个问题：

一是净资产类总额将发生不合理变化。从例2账务处理中可以看出，投资时，净资产类科目中的“事业基金”科目减少100万元，“非流动资产基金——长期投资”科目增加100万元，两者相互抵销净资产类总额保持不变；但在转让时，净资产类科目中的“非流动资产基金——长期投资”科目减少100万元，相应的“事业基金”科目没有增加100万元，而是通过“待处置资产损溢”科目减少119万元和负债类科目中的“应缴国库款”增加119万元。

二是科目的对应关系不合理。如本例中以货币资金进行长期股权投资进行转让时，是通过转入 “待处置资产损溢”科目进行账务处理的，转让的净收入最后通过负债类“应缴国库款”反映；由于取得时是通过净资产类相关内部抵销科目进行账务核算的，即增加非流动资产基金的同时，减少事业基金；转让时，只减少了非流动资产基金，而事业基金并没有相应增加，相当于将事业基金上缴了国库。

四、新制度下“事业基金”会计核算的改进建议

为了避免事业单位科目对应关系不明确和净资产类总额的不合理变化，笔者提出以下两种改进建议。

一是依据新 《事业单位财务规则》（财政部令 [2012]第68号）第44条规定，事业单位应当严格控制对外投资，事业单位不得使用财政拨款及其结余进行对外投资，不得从事股票、期货、基金、企业债券等投资。根据这一规定，事业单位进行对外投资从资金数量、范围上都有限，所以在以货币进行长期股权投资时，是以获取利润收益为目的，对被投资单位不可能产生控制或重大影响。笔者认为在以货币资金进行长期股权投资转让时，不需要通过 “待处置资产损溢”科目，参照新制度的以货币资金进行长期债券投资收回和处置时的做法简化处理。

根据例2，B事业单位转让时的账务处理如下：

借：非流动资产基金——长期投资1 000 000

贷：事业基金 1 000 000

同时，

借：银行存款 1 200 000

贷：长期投资 1 000 000

其他收入——投资收益200 000

发生转让相关税费时：

借：其他支出 10 000

贷：银行存款 10 000

二是如果依然通过“待处置资产损溢”科目核算，则可以做一些调整来避免上述问题。

根据例2，B事业单位转让时可做如下账务处理：

借：待处置资产损溢——处理资产价值1 000 000

贷：长期投资 1 000 000

同时，

借：非流动资产基金——长期投资1 000 000

贷：事业基金 1 000 000

实际收到转让价款时：

借：银行存款 1 200 000

贷：待处置资产损溢——处置净收入1 200 000

发生转让相关税费时：

借：待处置资产损溢——处置净收入10 000

贷：银行存款 10 000

处置净收入时：

借：待处置资产损溢——处置净收入1 190 000

贷：应缴国库款 190 000

待处置资产损溢——处理资产价值1 000 000