梁琛，宫蓉

(烟台职业学院，山东烟台264000)

新会计准则颁布以后，企业的一些会计政策也随之发生改变。因此企业如何选择会计政策，尤其是存货政策的选择将直接影响到会计信息的质量，以至于影响资本市场的秩序，甚至影响社会经济质量。

一、新准则中存货的会计政策选择

(一)期初存货成本的会计政策

企业取得存货的采购成本计价，主要包括购买价款、相关税费、运输费等可归属于存货采购成本的费用。这些费用企业可先进行归集，期末再根据所购商品的存货情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，应当计入当期损益，对于未售商品的进货费用，就计入当期存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。

(二)发出存货计价方法的政策选择

企业的存货不是固定不变的，在实际运转过程中，存货的实物运转顺序和成本流转顺序是不一致的，这样就产生了不同的存货成本分配方法，即个别认定法、先进先出法和平均分摊法。

(三)期末存货计量的会计政策选择

在新存货准则中规定了期末存货应按照成本与可变现净值孰低法计量。其一是分类比较法则将存货按相同性质分类，就各类存货的成本与可变现净值比较，取其低者;其二个别比较法，是指将每种存货的成本与可变现净值逐一比较，低者作为存货的计价基础;其三综合比较法将全部存货的成本总额与全部存货可变现净值总额相比较，以其中低者作为存货计价基础。这三种方法核算的存货价值各不相同，因此，研究它们各自对企业的影响有助于企业进行合理的选择。

二、企业进行存货会计政策选择的方法的理论研究

(一)影响存货会计政策选择的因素

1．企业性质

存货的类别视企业的性质而定。企业要进行会计政策选择必须要正确划分存货类别，不同的企业性质要求有不同的存货会计政策。如在实际成本法和数量进价金额核算法下，制造业和商品流通企业取得存货的计价方法就不同，主要区别表现在对外购存货过程中发生的运杂费处理不同，前者计入采购成本，后者作为期间费用处理。

2．企业经济目的影响

存货是企业内部的重要资产，企业经营的目标会影响存货会计政策选择。企业如果这段时间的经济目的是要求生产稳步增长，从稳健的角度考虑，应采用成本与售价孰低法作为对存货计价的选择，能较好地实现收入与费用的配比原则。企业能够较好地规避风险，达到预期目标;如果企业采取激进的经营方针，使企业出现较高的会计收益，则可以采用先进先出法对存货进行计价，以提高企业的业绩。受到企业经济目的因素的影响，存货会计政策选择也在可选择余地中发挥其灵活性。

3．管理者的影响

经营权与所有权的分离，让管理者受到更大的外在压力影响。管理者是企业的决策者，他的每一个决定都对企业的会计政策选择有着举足轻重的影响。当管理者想获取业绩，博取社会公众的信任，增加各阶层对企业投资的信心及取得各种融资时，较高的利润、较高的存货价值和较高的流动比率，是促使管理者让存货会计政策选择朝着这个方向做出决定的原因。或者管理者出于避税目的，往往会考虑在税法允许的范围内，选择会计收益较少的存货会计政策。

(二)发出存货计价会计政策选择的影响

1．对企业利润的影响

新存货准则第14条规定，“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本”，取消了旧准则中允许的后进先出法、移动平均法，将企业发出存货成本的确定方法仅限于个别计价法、先进先出法、加权平均法等三种，而个别计价法只适合于房屋、飞机、珠宝等贵重、批量较少的存货，因此企业通常采用的方法就只有两种即先进先出法和加权平均法，从而减少了企业可选择的空间。

2．对企业所得税的影响

在物价不断上涨的情况下，企业的所得税税负由轻到重依次是:后进先出法、加权平均法、移动加权平均法、先进先出法。这种情况下，企业适宜选择后进先出法，以便产生较低的利润，起到延缓缴纳企业所得税的效果。如果企业在所得税的免税期，就是说企业在该期间内获得的利润越多，得到的免税额也越多，企业就可以选择先进先出法计算材料费用，以减少材料费用的当期摊入，扩大当期利润;在持续通货紧缩的情况下，则适宜选择先进先出法，这样才能达到减轻所得税负担的目的。如果企业正处于所得税的免税期，企业就可以通过选择后进先出法计算材料费用，以减少材料费用的当期摊入，扩大当期利润;在物价波动较大的情况下选择加权平均法和移动加权平均法，以避免企业各期应纳所得税额上下波动，从而减少安排资金的难度。

新准则取消了后进先出法和移动加权平均法后，企业节税的方法减少，但仍可以根据具体所处的环境及物价波动等因素，选择对企业经营最为有利的存货计价方法。

3．对上市公司财务比率和股价的影响

由于现今我国经济发展迅速，物价不断上涨，因此分析存货发出计价方法对企业财务比率的影响是在这种情况下进行探讨的。先进先出法和后进先出法是两种相对的方法，这两种方法对财务比率的差异如表1:

表1后进先出法和先进先出法对财务比率的差异

短期偿债能力强弱反映出企业在短期债务到期时可以变现为现金用于偿还流动负债的能力，其中流动比率和速动比率是反映短期偿债能力强弱的重要指标。从表4看，先进先出法与后进先出法的速动比率不变，但采用先进先出法比采用后进先出法的流动比率高，体现出更好的短期偿债能力。而存货周转率下降，说明企业营运能力不足。这些说明先进先出法有利于及时、准确地揭示出存货经营管理方面的问题，促使企业进一步加强存货管理。在表现长期偿债能力的三个指标中，采用先进先出法均表现出比后进先出法强的长期偿债能力，有利于获得债权人的信任，提高企业借款的成功率。在盈利能力方面，采用先进先出法都比后进先出法有更好的盈利能力，获得更多的利润，这也体现出采用先进先出法有更好的偿债能力，有利于企业融资。

(三)期末存货计量会计政策选择对企业的影响

新准则规定，在资产负债表，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货的成本高于其可变现净值的，按其差额计提存货跌价准备;存货的成本低于其可变现净值的，按其成本计量，不计提存货跌价准备，但原已计提存货跌价准备的，应按已计提存货跌价准备金额的范围内转回。

库存变量是指未来净现金流量，而不是股票价格或合同价格。公司销售库存预计将获得现金流入，并不构成变现价值的库存。由于库存在销售过程中可能发生的相关税费和销售费用，以及为达到一个预定的销售也可能发生进一步的加工成本，相关税费，销售费用和成本，构成了库存的销售产生的现金流入扣除项目。只有扣除现金流出，以确定其可变现净值库存。企业确定存货的可变现净值，应当得到确凿的证据为基础，持有存货的目的、资产负债类日后事项的影响等因素，而存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明。

通过上述对企业的实证研究和分析，可以看出新存货准则的颁布实施，对我国的大中型企业影响较大。在一个较短的会计期间，由于存货会计政策的变更或方法选择的改变，给企业的利润、缴纳所得税等方面造成一定程度的影响。但这些影响是暂时的，企业只要能在自身内部上加强控制机制，完善内部审计监督作用，并能够在选择方法中发表公允意见，改善董事会结构，保证董事会的独立，提高监事会的独立性，笔者相信，企业能在这个关键的时候选择对企业经营最为有力的会计政策，并能够使存货质量和报表的反映更具公信力，增强投资者的信心。

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