郑 军

（广西经济管理干学院，广西 南宁 530007）

房地产企业是资金密集型企业，主要是从事房地产开发、经营管理和服务活动、自主经营、自负盈亏，独立核算的经济法人组织；房地产企业投入的资金量大，建设周期长，资金回笼慢；所以资金的良好运转对房地产企业尤为关键，影响房地产企业的资金因素很多，如税费要占整个营入的 20%左右，其中企业所得税占整个税负的 25%左右，可见企业所得税是房地产企业最大的税种之一，直接影响到企业的资金管理，突显了企业所得税在房地产企业中的重要份量和意义，房地产企业所得税筹划的好与坏直接关系到企业的资金安全和资金的使用。凡事“预则立、不预则废”，随着国际和国内环境的变化，企业所得税筹划直接影响到企业的竞争力。

房地产企业所得税筹划是指在税法和其他法律允许的范围内，通过所得税筹划手段，对房地产企业的日常经营，投资和筹划理财活动事先筹划和谋略，最大限度地获取“节税”的税收利益。税收筹划不同于“逃税”和“偷税”，具有合法性、合理性、目的性、筹划性、专业性和风险性。税务筹划强调的是“节税”，即纳税人利用国家税法政策的导向性，采用合理、合法的方法和手段，减少纳税量或延迟纳税时间的行业，一般指在多种经营活动下，选择税负最轻或税收最优惠的方式而为之，而“逃税”和“偷税”直接是违法行为。

1 我国房地产企业所得税筹划的必要性

1.1 税务筹划是房地产企业经济效益最大化的需要

房地产企业运作的资金量大，资金的周转期间长，利润空间也大，所以房地产企业缴纳的企业所得税数量也大；由于货币资金时间价值的存在，在不违法的前提下，适当通过税务筹划的运作，延缓所得税清算的时间也会产生相当大的货币资金价值量，同时也会增加房地产企业周转的资金量，减轻房地产企业的资金链压力，还可以为企业带来投资机会，使企业的经济效益最大化，为实现企业价值最大化的财务目标作出贡献。

1.2 税务筹划是房地产企业加强自身税务安全的需要

国家对房地产企业所得税管理越来越严，越来越细，企业所得税在国家整个税收体系中占有相当大的比例，地位尤为重要；房地产企业上缴的企业所得税量又大，是税务机关重点税源，得到税务部门的高度重视，因此房地产企业提前进行合理、合法、有效的税务安排和筹划，做到企业心中有数，通过税前的合理筹划，认真研究自身企业所得税的特点和国家所得税法的规定，合理指导企业的所得税工作，起到纳税的指导和规划作用；认真分析房地产企业所得税政策并结合自身的现状，提前做好税务的筹划，达到少交税，晚交税目的同时也会有效地防范企业所得税的风险，很多房地产企业在所得税的片缴方面，自身并没有很好地进行事前筹划，导致了在清楚的情况下就违法了，因此作为现代企业管理的一部分，让房地产企业更加安全地运作，加强房地产企业所得税筹划是必然的要求。

1.3 税务筹划是房地产企业增强市场竞争力的需要

企业的经济业务进展到哪里，财务人员就按部就班地把企业所得税交到哪一步，一点不带有事前的税务筹划，企业的税务筹划水平很难提高，也打造不出高水平的税务筹划团队，直接影响到企业的管理水平；通过企业所得税筹划，涉及面广，企业很多中高层领导者会参与其中，首先从思想上让企业的中高层管理干部有了企业所得税筹划意识，让他们觉得企业所得税筹划并非只是财务部分的事，只是财务部门起到牵头的作用，需要得到企业高层参于和支持，各部门要通力配合默契，才能够做好企业所得税的筹划工作，这样不但锻炼了企业的财务人员税务筹划的组织和实施能力，也提高了企业管理人员的税务筹划意识，也会提高企业的管理水平，提高企业的市场竞争能力。

2 我国房地产企业所得税筹划的可行性分析

2.1 预征所得税制为房地产企业销售环节税务筹划提供可行性

根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》国税发[2009]31号文第九条，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛率率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项与其他项目合并计算的应纳税所得额。由于预计计税毛利率和企业实际的毛利率差别大，开发产品完工时间长为企业所得税在时间上提供了筹划的可行性。

2.2 房地产企业成本计算的复杂性为所得税筹划创造了条件

房地产企业成本计算量大、周期长而且计算复杂，产品开发没有完工之前，企业在项目决算之前没办法准确计量开发的成本，所以在项目开工之日至项目完工之日慢长时间里，怎样去通过对收入、成本入账时间先后的调节来降低企业的利润额，延长项目开发利润的确认时间，利用资金的时间价值，成为企业所得税筹划的可能性。

3 房地产企业所得税筹划的目标

3.1 实现房地产企业价值最大化目标

通过房地产企业所得税筹划，达到缓缴少交所得税的目标，让企业充分利用货币资金的时间价值，同时缓解了企业资金链压力，增加了房地产企业流动资产持有量，为企业投资和经营管理创造较轻松的资金环境。

3.2 提高房地产企业税收安全目标

通过事前的企业所得税筹划，形成有目的、有步骤、有计划的纳税过程，在国家对房地产企业税收政策越来越严、越来越全面的情况下，通过事前合理税务筹划，防范了房地产企业偷税和漏税行为的发生，起到了防范企业所得税风险作用。

4 我国房地产企业所得税筹划的方法

4.1 利用税收优惠政策法

国家在不同的经济环境下和不同时期都会出台一些行业方面的优惠政策，地方政府也会出台相关的优惠政策，房地产企业应及时关注和使用政府部门出台的优惠政策，达到税务筹划的目标。

4.2 利用递延纳税期法

递延纳税期法是在合法、合理的前提下，纳税人通过税法松紧度，延期缴纳企业所得税而节税的税务筹划方法，通过延期纳税可以起到增加流动资金量，加快资金周转，节省了利息，充分利用了货币资金价值带来的收益，增加了投资机会，增加了税后所得，起到了相对节税的作用。

4.3 利用税法漏洞筹划法

通过纳税筹划人员认真研读所得税法，充分了解所得税法，达到找到税法漏洞来筹划纳税起到节税的目的；税法的制定和执行需要时间，往往显得有些滞后，这样就产生了税法漏洞，税务筹划人员就可以采用本方法进行税务筹划。

4.4 利用会处理筹划法

通过会计处理，使得当期会计所得大于应纳税所得，出现递延所得负债，即可以实现纳税期限的递延，获得更多的税收利益，财务部门应通过会计处理创造更多的递延项目，递长所得税递延期限。

5 我国房地产企业所得税筹划中存在的问题

5.1 税务筹划必要性和安全性认识不够

我国房地产企业的高层管理人员，对开发房地产的规模和进度以及总销售额和利润比较重视，但对房地产企业的所得税筹划不是很感兴趣，对房地产企业所得税的筹划必要性和安全性认识不够深刻，导致企业管理人员和财务人员对企业所得税筹划比较淡漠。

5.2 税务筹划思路不清晰目标不明确

财务人在企业所得税筹划过程中，不能从大局和整体出发进行税务筹划，只注重点上的筹划，而忽视从面上进行系统筹划，整个企业所得税筹划思路和目标不明确。

5.3 税务筹划方法不熟练税务筹划缺少体系

房地产企业管理人员在进行企业所得税税务筹划过程中，对具体的企业所得税税务筹划方法不熟练，缺少应有的税务筹划体系。

6 完善我国房地产企业所得税筹划的对策

6.1 加强管理人员税务筹划必要性和安全性认识

国家正处于产业结构调整期，房地产是产业结构调中的重要一环，政府从货币政策，金融政策和行政手段方面对房地产行业进行大力度调控，房地产企业的资金链经受着重大的压力。在税务方面也存在风险，良好的企业所得税筹划不但可以为企业节约资金，获得资金的时间价值还能确保企业的税务安全，减少税务风险，所以房地产企业特别是高层管理人员应提高房地产企业所得税筹划的必要性认识和税务安全性认识。

6.2 加强企业税务筹划团队建设，明确目标理清思路

房地产企业要不断培养税务人员，提高财务人员的税务筹划能力，加强财务部门的企业所得税筹划能力，同时还要给企业非财务高管人员提高税务筹划的重要性认识，给高层管理人员普及税务筹划知识，加强宣传，打造房地产企业的税务筹划团队，特别是房地产企业高层管理要明确企业所得税的筹划目标，只有高层目标明确了，税务筹划人员才能理清思路。

6.3 完善企业所得税税务筹划体系

房地产企业所得税公式为：应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额-以前年度亏损弥补；从公式中可以看出，如果应纳税所得额减少就可以减少企业所要缴纳的所得税，或者是延期计算企业所得税应纳税额，就可以获得货币资金的时间价值，具体筹划策略如下：

6.3.1 从收入方面进行税务筹划

房地产企业在项目的开发过程中，在市场售价变化不大的情况下，收入总额基本变化不大，因此总纳税额基本一致，怎样通过纳税筹划来达到“节税”增益的效果呢？主要是采用“纳税期递延法”，用推迟收入的确认来达到所得税筹划的目标。

根据国家税务总局制定的《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》国税发[2009]31号文第九条规定：企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。国税发[2009]31号文第八条 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由、自治区、直辖市国家税务局，地方税务局按下列规定确定：（1）开发项目位于省、自治区、直辖市城区及郊区的不得低于 15%；（2）开发项目位于地及地级市场城区及郊区的不得低于 10%；（3）开发项目位于其他地区的，不得低于5%；（4）属于经济适用房，限价房和危改房的不得低于3%。从以上几项规定可以从预计计税毛利率和实际计税毛利率上从事税务筹划，税务筹划的主要方法采用“纳税期递延法”，在完工进度不影响整个房地产企业产品生产和交房的情况下，适当调整开工项目的完工期，就可以为房地产企业所得税赢得筹划时间，就可以利用预计计税毛利率和实际计税毛利率的率差，加上工期适当调整赢得时间，就可以起到前期少交企业所得税，后期再交企业所得税的目的，虽然所得税总的金额没有变，但递延了企业所得税上交的时间，获得货币资金时间价值的同时还为企业增加了资动资产量，减轻了企业的资金压力，等于使用了无息贷款。

根据国税发[2009]31号文第六条规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预集合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，对这条规定，房地产企业在不违反规定的条件下，也可以在签订《房地产销售合同》或《房地产预集合同》之前先向购房者收定金、诚意金等，因为在签订以上合同前收取的定金和诚意金金不够成预售款，而且很多购房者也愿意提前交定金或诚意金，实际上这些不够成预售款的金额相当可观，大的房地产公司可以收到几千万，这批资金增加了企业的流动资金，还可以延缓企业所得税的缴纳时间，减轻资金链压力。

6.3.2 从建设成本方面进行税务筹划

在成本方面进行企业所得税筹划主要是提前确认成本，在企业总的所得税额不变的情况下，让前期的所得额降低，后面的所得额增加，整体所得额不变，起到延迟交所得税作用，根据国税发[2009]号文第三十二条规定：除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均为实际不发生成本。（1）出包工程未最终办理结算而未取得金额发票的，在证明资料充分的前提下，发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额 10%；（2）公共配套设施尚未建造完工的，可按预算造价合理预提建造费用；（3）应向政府上交但尚未上交的报批建费用，物业完善费用可以规定预提。从以上规定来看，房地产公司应从可售产品和不可售产品两个方面做好税务筹划，在可售产品建设方面要和建筑公司做好协调工作，应准时或提前开具建筑成本发票，及时入建造成本，如果在年度结束以前工程项目没有完工，财务部门一定要做好预算成本费用工作，按照简洁所规定的合同总造价的 10%提取，计入当年的所得税成本，对于一些不可售的配套设施，如会所、幼儿园等公共配套设施尚未建造完工的，在所得税清算时如有合同的按合同金额讲稿建造成本，如没有合同的，要及时进行合理的建造成本预提，计入建造成本，同时应向政府上交但尚未完工的，应及时按预算造价合理预提建造费用；同时还应做好项目完工的进度筹划，来控制所得税清算时间，尽量延长所得税的清算时间，延缓纳税时间，起到氢应纳的税款先留在企业使用的效果。

6.3.3 从其他费用方面进行所得税筹划

企业所得税法对期间费用有明确的扣除标准规定，企业财务人员应及时核算，比照税法规定的限额标准及时提醒公司管理人员，起到所得税的筹划目的。

（1）待摊费用的处理筹划

房地产企业成立初期，在项目没有建设之前会产生大量的费用,如∶差旅费、广告费、宣传费、业务费、策划费等，在财务方面应计入长期待摊费用中的开办费，财务制度有明确规定，可以对开办费在项目开工时一次摊销或在项目开工的三年内摊销；按照延期交税的原则，财务人员应先确认费用，在项目开工时一次摊销。

（2）福利费、工会经费和教育经费的筹划

对以上三种经费，税法中有明确规定，福利费扣除限额为工资总额的14%，工会经费扣除了限额为工资总额的2%，职工教育经费扣除限额为工资总额的2.5%，所以企业应控制好三费的提取比例。

（3）业务招待费的筹划

税法规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招等费支出，按照发生额的 60%扣除，但最高不得超过当年销售额的0.5%，税务机关取两者中最低者，并且超标部分，不得向以后年度结转。房地产公司招待费比较大，所以财务人员要找到业务招待费的“临界点”，根据营业收入的变化，及时计算出招待总额的上限，把招待费控制在可控制范围内，同时财务人员也可以把部分招待费放入管理费用中的差旅费，但放入金额不能过大，以防税务稽查人员不认可。

（4）广告费和业务宣传费的筹划

税法规定，企业业务招待费不超过当年销售收入的15%，房地产企业在没有取得预售证之前发生的广告费不得在税前扣除，但发生的业务宣传费可以在三年内摊销，所以房地产企业应该注意在预售证没有下来之前，要尽量把业务宣传费来处理，减少或不采用广告费处理的方式；同时控制好广告费的投入量，起到税务筹划作用。

（5）公益性捐赠支出的筹划

税法规定企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额 12%部分可以税前扣除，所以企业在捐赠时，如果金额过大，就可以分年度来捐赠或采用税规定的可以在税前全额扣除的方式来捐赠，起到税务筹划的作用。

6.3.4 其他行为方面的税务筹划

（1）成立公司转移利润税务筹划

如果房地产企业成立物业公司，在房地产企业开发的项目前期可以向房地产公司收取物业咨询费、物业管理费用；让物业公司处于不盈不亏或略有盈利状态，就可以把房地产企业的利润转移到物业公司起到一定的节税筹划作用；或利用国内国外企业所得税率的差异，在税率低的地方成立设计公司或销售公司，可以转移部分房地产公司利润到设计公司或销售公司，起到节税的筹划目标。

（2）亏损弥补税务筹划

税法规定，企业产生损亏时，在盈利的当年算起可以连续弥补亏损五年，企业财务人员应注意这个税收优惠政策，通过适当的财务处理可以充分利用这个税收政策，达到所得税筹划效果。

（3）会计处理税务筹划

采用会计处理的方法，利用我国企业所得税处理方法，对暂时性差异过去实行处理，让当期的会计所得大于应税所得，出现递延所得税负债，起到递延纳税的目的。

（4）借款行为税务筹划

房地产企业还应关注借款的行为，合理筹划借款的时期，让借款产生的费用尽量计入期间费用，提前作为所得税的扣除项目。《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]3号）规定，开发企业奖自有资金借给全资企业（包括分支机构）和其他关联企业，关联方借入资金金额超过其注册资本的 50%的，超过部分的利息支出不得从税前扣除；未超过部分的利息，准予按金融机构同类同期货款基准利率计算的数额内税前扣除，所以实践中，企业应注意，以免增加企业集团不必要的税收负担。

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