李丽霞

摘要：财务报表是公司经济状况和运营成果的一种表现，但近年来，一些公司通过不正当手段粉饰财务报表，以达到其短视的利润驱动、抵御市场竞争压力等目的。本文首先探讨了财务报表粉饰的常见手段，包括收入管理、费用管理、资产负债表调整、折旧与摊销策略和盈余管理。进一步分析了财务报表粉饰的原因，主要包括短视的利润驱动、激烈的市场竞争压力以及法律法规的漏洞与监管缺失等。然后讨论了这种行为对社会经济、市场信任、公司形象以及法规体系等各方面造成的危害。最后，重点探讨了审计策略在防止和发现财务报表粉饰中的应用，以及如何完善审计策略以更有效地应对财务报表粉饰，具体措施包括促进审计独立性、强化风险意识与审计的专业怀疑态度以及提升审计技术与审计人员的素质。

关键词：公司财务报表粉饰；手段；审计策略

在当前的市场经济环境下，财务报表不仅是公司经济活动的直接反映，也是投资者和利益相关者了解公司经营状况和做出决策的重要依据。然而，由于各种因素的驱动，部分公司采取了粉饰财务报表的做法，这既违反了商业道德和法律规定，也严重损害了市场的公平与公正。这些行为对市场、公司形象以及法规体系等各方面的危害举足轻重。因此，本文旨在深入探讨财务报表粉饰的原因、危害以及应对策略，以期提供参考，促进市场公平竞争，维护投资者权益，并倡导健康、透明的商业环境。

一、财务报表粉饰的常见手段

（一）收入管理

收入管理是财务报表粉饰的一种常见手段，主要表现为通过人为干预来操纵公司的收入数据，使得公司的经济表现看起来比实际情况更好。此类行为通常涉及提前确认收入、延迟确认收入或者虚构收入。提前确认收入是一种常见的收入管理手法，它通常发生在当期销售目标未达到、盈利预期较低或者财务压力较大的情况下。例如，公司在交易完成前或者服务提供前就确认收入，甚至在销售退货时不进行相应的收入调整。延迟确认收入的情况则较为罕见，通常发生在公司想在未来某个时期提升收入表现时。例如，公司会将已经完成的销售或者已经提供的服务的收入延迟到下一财务期间再确认。虚构收入则是最严重的一种形式，涉及到直接伪造交易或者服务来制造不存在的收入。这种行为通常涉及伪造销售合同、发票或者其他相关文件，且往往伴随着其他类型的欺诈行为。

（二）费用管理

费用管理是另一种常见的财务报表粉饰手段，其中主要涉及的方法包括推迟费用、资本化费用以及虚构费用。推迟费用的做法是将本应在当前期间确认的费用延迟到后续期间确认。这样做的目的是为了提升当期的利润表现。例如，公司会将一些维修、更新或其他类型的费用延后确认，这种做法虽然会提升当期的盈利，但同时也会导致后续期间的费用过高。资本化费用则是将本应当作费用直接冲减利润的开支转化为资产，在未来几年内逐步通过折旧或摊销的方式冲减利润。这种做法可以有效降低当期的费用，提升利润，但会导致公司未来期间的费用增加，因此这是一种对未来利润的借贷行为。例如，一些研发费用、广告费用等，虽然根据会计原则应当直接计入当期费用，但公司会选择将其资本化以达到提高当期利润的目的。虚构费用是指公司在无任何经济业务发生的情况下，人为地增加费用。这种行为多发生在公司想在当期降低利润，以便在未来的某一期间提升利润时。

（三）资产负债表调整

资产负债表调整是财务报表粉饰的另一种常见手段，主要涉及资产估值、负债的隐藏以及离平衡日的交易。在资产估值方面，公司会对某些资产的价值进行人为调整。例如，公司会对存货、应收账款等进行过高或过低的估值，以满足其财务报表的表现。此外，对固定资产、无形资产以及长期投资的折旧、摊销以及减值准备的计算和确认，也是公司可以调整的地方。负债的隐藏主要是指公司为了使财务状况看起来更健康，会将部分负债以投资、预收账款等方式进行隐藏。例如，使用特殊目的实体（SPE）来进行负债的外包，以减轻公司负债表上的压力[1]。离平衡日的交易，又被称为窗口修饰，是公司在财务报表截止日前后进行一些特殊交易，以调整资产负债表的表现。例如，临时性的债务偿还，或者通过债转股等方式临时改变资产和负债的构成，都可以在短期内改善公司的财务比率。

（四）折旧与摊销策略

折旧与摊销策略也是一种常见的财务报表粉饰手段。由于折旧和摊销的计算方法有一定的灵活性，公司可以通过改变计算方法、延长预计使用年限或调整残值预测等方式来影响折旧和摊销费用，从而对利润进行操纵。在折旧策略上，公司可以选择直线法、年数总和法、双倍余额递减法等不同的折旧方法。其中，直线法折旧每年均等，而年数总和法和双倍余额递减法则在使用初期折旧较多，后期折旧较少。因此，选择何种折旧方法，会对公司的短期和长期利润产生影响。同样，通过调整预计使用年限和预计残值，也可以改变每年的折旧费用。摊销策略主要应用于无形资产，如专利权、商誉等。无形资产的摊销方式和固定资产折旧类似，也具有一定的选择性。此外，对于一些无法确定使用年限的无形资产，如商誉，公司可以选择不进行摊销，但需要定期进行减值测试。

（五）盈余管理

盈余管理是財务报表粉饰的一种重要方式，也是经济实体在财务报告过程中经常采用的手段。这主要涉及到收入平滑、收入突出、意图性失效和意图性成功四种策略。收入平滑是指企业通过管理决策，对业绩波动进行调整，使得公司的盈余表现出平稳的趋势。它通常通过提前或推后确认收入或者费用，实现盈余的平滑。例如，当企业在某一年的收入特别高时，往往会选择将一部分收入延迟到下一年确认。收入突出是指在企业预期其将获得较高收益时，会尽快确认这部分收益，而在预期会产生较大费用时，会选择延后确认，以突出其盈余表现。这种策略通常在公司IPO、融资等重大事件前后使用。意图性失效和意图性成功则是当企业面临不利的经济环境或者财务状况时，为了避免未来更大的利润下滑，会选择提前承认更多的损失（意图性失效）；反之，当企业预期未来经济环境将好转时，会选择推迟确认部分利润，以便在未来表现出更好的盈余表现（意图性成功）。

二、财务报表粉饰产生的原因

（一）短视的利润驱动

短视的利润驱动是导致财务报表粉饰现象产生的一个重要原因。在当前的经济环境中，许多企业处于盈利压力之下，而股东和投资者又主要关注公司的短期利润表现。这种情况促使企业管理者过分追求短期利润，以满足市场的期望，从而忽视了企业的长期发展和持续盈利能力。短视的利润驱动可以表现为公司过度依赖一次性的收入或利润，如出售资产、进行收购并购等，而忽视了持续的经营活动带来的稳定利润。在这种情况下，公司会通过财务报表粉饰来掩盖真实的经营状况，以满足股东和投资者的期望[2]。此外，短视的利润驱动还可以表现为公司对成本和支出的过度控制，如通过推迟必要的维护和更新投资、降低研发和人力资源投入等方式来提高短期利润。然而，这种行为会损害公司的长期竞争力，导致企业发展的可持续性降低。

（二）激烈的市场竞争压力

激烈的市场竞争压力是另一个导致财务报表粉饰现象产生的重要原因。在当前的市场环境中，企业面临着来自同行业、跨行业甚至全球化竞争的压力。在这种压力下，企业管理者为了保持和提高公司的市场份额和竞争优势，会选择使用财务报表粉饰来美化公司的经营业绩和财务状况。激烈的市场竞争压力可以表现为公司为了满足贷款、融资和其他商业交易的条件，而对财务报表进行美化。例如，银行和投资者通常会要求企业提供近年的财务报表，以评估企业的信用等级和投资价值。在这种情况下，公司会通过粉饰财务报表来提高自身的信用等级和吸引投资。此外，激烈的市场竞争压力还可以表现为公司为了提高股价和股东回报，而对财务报表进行粉饰。在股票市场，公司的财务状况和经营业绩直接影响其股价。因此，通过财务报表粉饰，公司能够提高其股价，从而满足股东的期望。

（三）法律法规的漏洞与监管缺失

法律法规的漏洞与监管缺失是导致财务报表粉饰现象产生的一个关键原因。在当前的法律法规环境中，尽管有许多法律法规对企业的财务报告进行了规定，但由于法律法规的不完善和监管的缺失，一些企业仍然能够找到空间来对财务报表进行粉饰。法律法规的漏洞可以表现为一些具有争议或不明确的会计处理方式，让企业有机会对财务报告进行主观解释和选择，从而达到粉饰财务报表的目的。例如，对于收入确认、成本分摊、资产评估等问题，不同的会计处理方式会导致财务报告结果的巨大差异。监管缺失则主要表现为监管机构对企业财务报告的审计和监控不足，导致一些财务报表粉饰的行为能够逃避监管。例如，对于一些大型企业和跨国公司，由于其业务复杂和覆盖范围广，监管机构难以对其所有的财务活动进行有效的审计和监控。

三、财务报表粉饰的危害

（一）市场信任的破裂

财务报表粉饰不仅影响了企业自身的利益，更重要的是破坏了市场的信任。财务报表是企业向外部展示其经营状况的主要手段，投资者、债权人、合作伙伴等利益相关方都会依赖财务报表来进行决策。如果财务报表被粉饰，那么这些利益相关方对企业的信任将会被严重削弱。投资者会因为粉饰的财务报表而进行错误的投资决策，比如高估了企业的经营能力和前景，投资了不应该投资的企业，或者投资了错误的项目。这种情况下，投资者会面临巨大的投资风险和损失。合作伙伴也会因为财务报表的粉饰而受到影响。比如，供应商会误以为企业经营状况良好，进而提供更多的信贷或者给予更优惠的交易条件，而实际上这些会增加供应商的信贷风险。同样，客户会因为企业的粉饰财务报表而误判企业的产品质量和服务能力，从而产生错误的购买决策。

（二）公司形象的损害

财务报表粉饰行为一旦被揭露，会对公司的形象和声誉造成严重损害。无论是对内还是对外，一个诚实守信、公开透明的形象对企业来说都是至关重要的。而财务报表粉饰恰恰表现出了企业的欺骗和隐瞒，这无疑会对企业的形象产生负面影响。在对外方面，这种形象损害会使企业失去市场的信任，对企业的产品和服务产生怀疑，甚至会导致企业失去市场。此外，形象损害还会影响企业的融资能力，因为投资者和贷款机构会因为担忧企业的诚信问题而减少或者停止对企业的投资和贷款[3]。在对内方面，财务报表粉饰会破坏员工的信任和忠诚度。员工会质疑公司的诚信和公正，对公司的未来产生不确定和恐惧，从而影响其工作积极性和效率。更严重的是，这种形象损害会导致公司失去优秀的员工，影响公司的长期发展。

（三）法律责任的承担

财务报表粉饰行为在很多国家和地区都是违法的，企业和其管理层需要承担严重的法律责任。这些责任包括罚款、刑事责任、失去市场准入资格等。例如，在美国，证券交易委员会（SEC）对财务报表粉饰行为的处罚非常严厉，包括高额的罚款和禁止相关责任人继续在上市公司任职。法律责任的承担不仅会给企业带来直接的经济损失，更重要的是会破坏企业的市场信任，影响其融资能力和市场地位。另外，对于个人来说，法律责任的承担会对其职业生涯和个人生活产生严重的负面影响。

（四）市场经济秩序的混乱

财务报表粉饰如果在一定范围内普遍存在，会对整个市场经济秩序产生混乱。这主要体现在两个方面。一方面，由于市场信任的破裂，市场参与者会对所有企业的财务报告持怀疑态度，导致市场信息的透明度下降，市场决策效率下降。另一方面，财务报表粉饰会导致资源配置的失效，因为市场无法准确判断企业的经营状况和价值，导致资源流向不该流向的企业或者项目。这种市场经济秩序的混乱会对整个社会经济发展产生严重的影响。例如，它会导致投资泡沫的形成和破裂，導致经济危机的爆发。

四、审计策略在防止和发现财务报表粉饰中的应用

（一）风险评估与财务比分析

风险评估是指对企业的经营环境、业务模式、内部控制等方面进行全面的评估，以识别潜在的财务报表粉饰风险。这种评估通常会考虑企业的特定环境因素，比如行业竞争、市场状况、法律法规要求等。财务比分析是对企业财务报表中的各项指标进行比较和分析，以识潜在的异常情况。这种分析通常会涉及多个方面，比如盈利能力、偿债能力、经营效率等。通过比较企业的财务比率与行业平均水平或者历史水平，审计人员可以识别出潜在的财务报表粉饰问题。举例来说，如果一个企业的盈利水平显著高于行业平均水平，那么这可能提示审计人员该企业存在收入管理的问题。如果一个企业的负债比率显著低于历史水平，那么这往往提示审计人员该企业存在资产负债表调整的问题。因此，风险评估与财务比分析可以帮助审计人员发现和预防财务报表粉饰，保护投资者和其他利益相关方的利益。

（二）重点事项审计

重點事项审计是一种针对企业特定业务或事项进行深入审计的策略，用于防止和发现财务报表粉饰。这种审计通常会依据风险评估的结果，选择企业的重要账户、重大事项或者风险较高的业务进行。重点事项审计的主要方法包括询问、观察、检查、复核等。通过深入了解和检查企业的业务活动，审计人员可以识别企业的经营状况是否与财务报表一致，是否存在财务报表粉饰的问题[4]。假设一个企业的存货账面值显著高于历史水平，那么审计人员会选择存货为重点事项进行审计。通过询问企业的采购、生产、销售等相关人员，检查企业的存货记录和实物，审计人员可以判断企业的存货账面值是否准确，是否存在财务报表粉饰的问题。

（三）内部控制审计

内部控制审计是审计策略在防止和发现财务报表粉饰中的重要应用。在内部控制审计中，审计师主要评估公司内部控制系统的设计有效性和操作有效性，以判断其能否防止或发现财务报表中的错误和欺诈。内部控制审计通常涵盖五个内部控制组件，包括控制环境、风险评估、控制活动、信息和通信以及监督活动。在审计过程中，审计师将评估公司的政策、程序和实践，以及员工的行为和态度，以确定内部控制的有效性。例如，审计师会检查企业是否对财务报告过程有明确的责任划分，是否定期进行内部审计，是否有适当的权限控制和分工制度，等等。如果在这些方面发现问题，就会存在财务报表粉饰的风险。

（四）专项审计与复核

在进行专项审计与复核时，审计师通常会采用更专业、更深入的审计方法和技术。例如，对于收入确认问题，审计师需要检查企业的合同、交货单据、收款记录等，以验证收入的真实性和准确性；对于大额交易，审计师需要对交易的背景、过程、结果进行详细的分析和验证，以防止财务报表中的虚假记录。在专项审计与复核中，审计师通常会与企业的高级管理层、内部审计部门、法务部门等紧密合作，以获取更全面、更深入的信息和证据。因此，专项审计与复核是一种有效的防止和发现财务报表粉饰的审计策略，它提高了审计的针对性和有效性。

五、如何完善审计策略以应对财务报表粉饰

（一）促进审计独立性

保证审计独立性是避免财务报表粉饰的关键，它能确保审计师能以公正公平的态度，准确无误的审查公司的财务报表，揭示其中潜在的问题。一方面，强化审计法规制度，为审计独立性提供法律保障是一个有效的策略。例如，明确规定审计师及其家庭成员不能拥有客户的股份，审计师不能接受客户的任何形式的馈赠，审计师不能在客户公司担任任何职务等。这样可以从法律层面，明确审计独立性的重要性和必要性，防止审计师的独立性因私人因素而受到影响。另一方面，建立和完善审计师的奖惩制度，也是一个有效的策略。如设立专门的独立性审查机制，对审计师的独立性进行定期或不定期的评估，并根据评估结果给予奖惩。这种制度旨在激励审计师保持其独立性，同时惩罚违反独立性原则的行为。

（二）强化风险意识与审计的专业怀疑态度

审计风险意识和专业怀疑态度对于防止和揭示财务报表粉饰行为至关重要。审计师需具备辨识和应对风险的能力，以及对财务报表信息进行全面、深入的怀疑和审查，以有效应对财务报表粉饰。首先，提升审计师的风险意识需要依靠系统性和针对性的培训。这种培训应当包含理论教学和实践操作两部分，通过对审计风险的深入研究和真实案例的学习，培养审计师敏锐地察觉、评估和应对各种审计风险的能力。这种能力可以帮助审计师更好地识别潜在的财务报表粉饰行为，从而及时防止和纠正[5]。其次，营造一种怀疑和质疑的审计文化是培养审计师专业怀疑态度的有效手段。审计师在进行审计工作时，应该始终保持对财务报表数据和管理层陈述的怀疑态度。这要求审计师在获得证据之前，不轻易接受财务报表的表面信息，而应深入挖掘、分析和验证，以揭示存在的问题。最后，加强审计师的道德和职业伦理教育，也是强化风险意识和专业怀疑态度的重要方法。通过对审计师进行职业道德的教育和培训，使其明确自己的职责和义务，理解遵守职业伦理的重要性，从而自觉地提高对风险的警觉性，保持对财务报表的专业怀疑态度。

（三）提升审计技术

在对抗财务报表粉饰的战斗中，审计技术的角色日益突出。从大数据分析到人工智能，从区块链技术到云计算，一系列尖端技术正在被审计行业广泛采用，以提高审计的准确性和效率。第一，大数据分析技术已经在审计中发挥了重要作用。它能够处理和分析大量复杂的财务数据，帮助审计师在海量信息中发现异常模式，预警财务报表的潜在问题。对于大型企业而言，它们拥有分布在全球各地的多个业务部门，每个部门都会生成大量的财务数据。这些数据经过大数据分析，可以帮助审计师更好地了解公司的整体经营状况，揭示存在的财务报表粉饰行为。第二，人工智能（AI）技术，如机器学习和深度学习，也在审计领域发挥了重要作用。它们能够自我学习和优化，用以识别复杂的财务报表粉饰行为。例如，通过训练，AI可以识别过去财务报表粉饰案例中的特定模式，并据此预测未来可能出现的粉饰行为。第三，区块链技术也为审计带来了新的可能性。由于区块链的去中心化和信息不可篡改的特性，它可以帮助审计师验证财务信息的真实性和完整性。通过区块链，审计师可以追溯每一笔交易的起源，有效防止财务报表的伪造和修改。第三，云计算也在审计领域发挥了重要作用。通过云计算，审计师可以在任何地方、任何时间访问财务数据和审计工具，极大地提高了审计的便利性和效率。

六、结束语

结束语而言，财务报表粉饰是一种严重破坏市场公平和企业信誉的行为，应当得到重视和有效治理。强化审计策略，提升审计技术，促进审计独立性是我们防范和打击粉饰行为的关键措施。期待在监管部门、企业管理者和审计人员的共同努力下，我们能够在维护市场公平、保护投资者利益的道路上走得更远。

参考文献：

[1]沈琼.上市公司财务报表粉饰及治理[J].大众投资指南，2021 （18）：111-112.

[2]张成成.财务报表粉饰的识别与防范策略[J].产业创新研究，2020 （19）：57-58.

[3]刘宇.浅谈如何防范财务报表的粉饰行为[J].纳税，2019，13 （07）：115.

[4]高雪梅.公司财务报表粉饰的手段及其治理[J].铜陵职业技术学院学报，2017，16 （03）：13-16.

[5]高旭鹏，丁娟妮.财务报表粉饰手段剖析与审计策略研究[J].现代经济信息，2016 （03）：178.