□ 兰州 剡 霏

随着社会进步，环境问题已然成为各国关注的焦点。截止2021年底，我国生态环境恶化的趋势初步得到遏制，但当前生态环境形势依然严峻、不容乐观，生态文明建设被提上日程。生态补偿作为我国生态文明建设的重要制度保障，在十九大中更是提出要全面健全生态补偿机制，加快构建跨省横向生态补偿制度。据有关部门的调查和统计，目前自然环境所受到的污染，有超过一半来自企业，而企业所产生的污染又都来源于它们的日常经营活动。因此，企业应当积极承担起社会责任，充分披露其环境会计信息，从而为生态补偿机制的建立和完善提供信息支持，但当前生态补偿的主体大多为政府，对于生态补偿对企业环境会计信息披露的需求认识还缺乏系统研究。

一、生态补偿机制对企业环境会计信息披露的需求分析

1.生态补偿机制对企业环境会计信息披露的内容需求分析。当前国内企业环境信息披露与西方发达国家相比还存在较大差距，根据调查显示，超过80%的企业更倾向于选择概念化环境信息披露，涉及货币化环境信息披露的企业相对较少，尤其是环境成本这一披露内容相比于环境资产、负债的披露更是缺乏，甚至部分企业连基本的环境指标、环境绩效披露都没有做好，这无疑会增加生态环境的核算成本和信息收集的工作量，从而对当前生态补偿机制的健全形成一定的阻碍。

2.生态补偿机制对企业环境会计信息披露的质量需求分析。生态补偿机制对企业环境会计信息披露的质量分析主要体现在以下几个方面，分别是：环境会计信息披露规范化、数量化、准确度要求。①环境会计披露信息数量化要求。生态环境复杂多样，为了能够满足生态补偿机制的需求，因此要求环境会计信息披露的内容也应当具备多样化。对此，企业应当在货币化环境信息、数量化环境信息、概念化环境信息三个方向披露，但应将重点放在环境监测、环境绩效、环境指标中去，尽可能多地提供数据并以表格形式展现，清晰明了。②环境会计披露信息准确度要求。环境会计信息披露通常会涉及到环境资产、环境负债、环境成本、环境收益四个方面，且企业对外披露的报告具有连贯性，对此要求企业公布环境会计核算的方法、标准以及第三方评测报告，真实、可靠地反映企业的环境数据，满足信息使用者的需求。③环境会计披露信息规范化要求。通过查阅各家企业的环境信息报告，不难发现当前众多企业披露缺乏统一的披露规范，尤其是在发布《企业环境信息依法披露格式准则》之前，存在不同会计年度的环境信息表达格式不一致的情况。这就造成企业间横纵向对比易出现遗漏、错误等问题，从而给生态补偿机制的构建增加了一定的困难度。

3.生态补偿机制对企业环境会计信息披露的方式需求分析。高污染行业对生态环境的污染和破坏性极大，因此要求“高污染企业强制披露，其余企业自愿披露”，但不可否认的是，作为国民经济重要产业之一的轻工业由于创新开发能力较弱、设备老旧等问题，对环境的污染也不容忽视。截止到2020年，3908家上市公司中有1031家企业披露了社会责任报告，但却仅有64家企业披露了单独的环境报告书。单独的环境信息报告能够极大的提升信息的使用效率，减少数据收集的额外成本，加快生态补偿机制的完善。而制定合理的生态补偿标准，则需要界定生态资产产权、准确评估生态资产公允价值，而这些数据都离不开企业环境会计信息的披露。

二、甘肃省生态补偿机制企业环境会计信息披露分析

通过查询相关理论与文献研究，深入了解了生态补偿的内涵，当前已有不少文献选择了经济发展水平较高、企业较为集中的地区作为研究对象。因此，本文选择经济欠发达，生产能力相对落后的甘肃省，通过分析该省企业环境会计信息披露现状，找出环境会计披露与构建生态补偿机制之间的联系与需求，从而完善生态补偿机制的的搭建与应用。

1.甘肃省生态环境现状。甘肃省位于我国西北部，地形复杂、狭长，面积39万余平方公里，地处三大高原交汇处，气候类型复杂多样，生态类型繁多，其特殊的地理位置也决定了其具有涵养水源、气候调节、水土保持等众多生态功能。近年来，国家重视生态发展、生态安全等相关问题，相继出台环保领域的法律法规，完善生态补偿。对此，甘肃省贯彻落实国家方针政策，实现森林、草原等重点领域和重点生态功能区的生态保护补偿全覆盖，制定合理的生态补偿计算方法和补偿标准，探索多样化、市场化生态补偿融资渠道，推进环境与经济社会可持续发展。

2.环境会计信息披露方式现状。甘肃省上市公司数量共34家，传统产业占比较高，证券、IT等新兴产业较为匮乏，让众多新兴企业对于甘肃的发展势头和经济水平持观望、保守心态，难以吸引更多企业落户甘肃，相应的投资也会受到影响，对于甘肃这一持有众多生态类型的省份来说，生态保护开展难度大，资金需求高，形成转移支付和市场交易相互补充的生态补偿制度也施加了困难。当前甘肃省上市公司多采用企业年度报告作为主流载体披露环境信息，社会责任报告书和环境报告书的披露形式较为少见，间接反映出甘肃省上市公司自主披露环境会计信息意识不高，披露载体也相对老旧。

从披露载体来看，自2008年起国家环保总局相继发布《环境信息公开办法（试行）》、《关于加强上市公司环保监督管理工作的指导意见》、《上市公司环境信息披露指南》，环境信息披露逐步进入立法阶段。甘肃省选择以社会责任报告作为披露载体的企业不足20%，选择环境报告书披露环境信息的企业更是寥寥无几。即使是高污染、高能耗企业也迟迟未出具单独的环境报告书，加大了当地环保数据的收集和处理难度，对于生态补偿机制的健全与完善起到一定的阻碍作用，可以说，甘肃省的企业环境会计信息披露规范化有待提升。

从披露连贯性来看，甘肃省绝大部分企业在2012年前曾零零散散披露过相关数据，于2012-2020年开始连续披露企业环境信息；此外，年度报告作为环境信息的主流披露载体，而完全做到连贯披露的企业只有47.06%，不足一半，这意味甘肃省的环境会计信息披露应当具有连贯性这一要求没有很好的贯彻。

3.环境会计信息披露内容现状。甘肃省上市公司中环境管理披露项目偏向于阐述企业环保理念、环保管理制度体系、环保事件应急机制等方面，对于环保目标是否达成、环保专项行动的开展、环保奖惩的公开这些信息披露的企业不足10%，对于管理信息的描述更偏于长期规划的文字描述，缺乏当下企业开展环保行动的具体信息，难以了解当前企业环保项目的开展进度。2020年受新冠疫情的影响，甘肃省披露环境信息的企业骤减，除此之外，也可能与当地环境信息披露意识淡薄以及相关操作人员的处理意识有关。

截止到2020年，环境会计信息披露中环境绩效、环境排放、环境消耗的企业数量占总企业数量分别为15.15%、18.18%以及3.03%，均不足五分之一。尤其是环境消耗的数据在2020年前披露企业数量为0，2020年也只有庄园牧场一家企业对外进行披露，增加了信息的搜集难度，为建立生态补偿机制带来了极大的困扰。简言之，甘肃省环境会计信息披露数量化现状并不能很好满足生态补偿机制构建的需求。

4.环境会计信息披露质量现状。环境会计信息披露分为货币性环境信息和非货币性环境信息，主要包含以下11种内容；环境税或排污费、环保投资支出或借款、环保拨款补助减免或奖励收入、环境绩效、环保目标、环保管理制度、环境业绩与治理、污染物种类数量及排放达标情况、是否具有单独社会责任报告或环境报告书、是否执行所通过的认证、重点污染监控单位。首先，考虑到单独的社会责任报告和环境报告书，披露内容广泛且深刻，且具有重大意义，因此将其分值提高至2分；其次，污染物种类及排放达标情况和环境业绩与治理是环境信息的核心内容，因此将其定性披露分值记为2分，定量披露分值记为1分，其他指标均为1分。环境会计信息披露质量分数计算公式：表示为第i家公司第j条指标，将上述指标分数相加，无则计为0。

甘肃省上市公司环境会计信息披露质量分数来看，2019年分数相比2018年有所下降，2020年则有所上升，详见上表。究其原因，发现分数差距主要集中在环境业绩与治理中，主要系2018年比2019年多三家公司选择定量披露，2020年跃至15分，也从侧面说明甘肃省上市公司环境会计信息披露质量水平还有很大提升空间。另外，差距还体现在环保管理制度这一指标中，当前企业环保意识观念淡薄，环保制度有待完善。但随着低碳环保意识的深入，国家披露法律条规不断完善，甘肃省上市公司环境会计信息披露披露的上升空间还足够充裕。

表 甘肃省上市公司环境会计信息披露质量分数表 单位：分

三、对策与建议

经过对甘肃省上市公司环境会计信息披露的现状分析，可以看到当前上市公司环境会计信息披露在披露方式、披露内容以及披露质量与构建生态补偿机制的需求还存有一定的差距，对此，针对上市公司提高环境会计信息披露水平提出三条建议。

1.完善企业环境会计信息披露模式。针对甘肃省上市公司出现的几类问题，大多是因为缺乏明确的披露标准，造成企业在披露过程中使用不一致的表达术语，从而加大纵横向对比的难度。另外，大多数披露企业依然为高污染行业，其余行业未受到强制性披露的规定，依然偏向于概念化的环境信息，定量性披露还比较匮乏。对此，相关部门应尽快完善企业环境会计信息披露模式，要求企业以简洁、清晰、易懂、查询方便的方式披露相关环境信息，使环境信息集中、完整、可查。此外，因违反生态环境行为被追究刑事责任或者受到重大行政处罚的上市公司，应当在规定的期限内继续披露企业环境信息。

2.加强环境信息披露协同监管。考虑到生态补偿下企业环境信息披露带有机会主义行为倾向，会存在环境信息披露失真问题。仅仅通过建立健全环境会计披露，对于完善环境会计信息披露模式是远远不够的，企业内部应当建立环境会计核算部门以及审计部门，监督环境会计信息内容的真实性、可靠性，并加强对相关会计人员的管理。但由于企业作为披露主体，管理层、大股东作为主导方依然有权利干预环境信息披露，隐瞒、造假可能性较高，对此需要其他产权主体承担起监督企业环境信息披露的责任。这要求各地生态环境部门应加强企业环境信息法律披露制度，并做好信用信息和金融信用信息的数据对接，及时在信息共享平台公开企业环境信息及监督执法结果。另外，要强化监督问责，督促并提醒披露不及时、不规范、不准确的企业要及时补充披露环境信息，依法依规追究责任，努力满足生态补偿机制构建对企业环境信息披露的真实性需求。

3.推动环境信息差异化披露。由于生态补偿涉及到的类型复杂多样，且多种类型之间互有交叉，而多数的生态环境恶化都与企业污染相关，环境会计信息披露得越完整、越精确，越有利于制定针对不同类型生态补偿标准。因此，为了让生态补偿标准更具备科学合理性，政府等相关部门在制定环境信息披露准则时，应当将各行业生产特点纳入进来，形成更具针对性及有效性的环境信息披露报告，同时要警惕“一刀切”的行为，更大程度上保障生态补偿机制的实施效果。