张 涛

（宁夏医科大学总医院，银川 750000）

随着我国经济发展水平和人民群众日常生活水平的提升，社会公众及医护人员对医疗环境的要求不断增加，我国西部的部分公立医院已不能满足现有医患的需求。为提高医疗场所的诊疗环境，其既有楼宇的修缮步伐不断加快，基本建设投资占医院总开支的比率逐年增加。虽然基建项目在增加，但对于基建项目的审计多停留在传统的事后审计和全过程跟踪审计方式上。传统的事后审计存在着严重的信息滞后问题，使得审计部门不能及时掌握工程建设环节，从而使得隐藏过程难以重现；全过程跟踪审计则因其覆盖面广、时间跨度长、成本高的特点，使得审核人力资源的浪费更加明显。本文旨在通过对N 医院KF 楼修缮工程的阶段性跟踪审计分析，研究其在减少审计风险、节约审计资源、提升审计效果和价值方面的作用。

一、建设项目内容和步骤

根据项目建设的特点和步骤，跟踪审计可以划分为五个主要阶段，每个阶段都有其独特的审计内容，具体如下。

（一）项目投资立项阶段审计

项目的建设规模、绩效水平及建设效果在很大程度上由项目投资立项金额决定。投资金额是管理者根据决策程序和可行性研究报告综合确定的。一方面，这一阶段需对项目决策程序进行审计，以防止此过程不合理；另一方面，需对科研报告和投资建议书的规范性、真实性进行审计，以防止建设项目出现偏差。

（二）设计阶段审计

在项目的前期过程中，设计是重要的一环，它不仅占据了总造价的2%～3%，而且对整个造价的负面影响可能超过30%～70%。因此，在设计阶段，除了审计项目的合规合法性，还要全面熟悉设计文件，以确保概预算采用定额的准确性，以及施工图设计的质量和合理性，以确保造价的可持续性和可控性。为了确保施工和竣工结算的准确性，必须对预算和结算金额进行审计，以确保其符合概算要求。

（三）招投标阶段的审计

招投标阶段的审计主要关注招投标程序，以及与各方签署的合同文件内容的合法合规性，只有合同条款约定全面、准确，才能保证项目顺利开展。因此，对于合同内容、合同各项条款明细的审计，需首先核对合同实质性条款内容与招投标文件中相应条款及响应条款是否相悖。其次，核查合同条款中对于建设项目的建设规模、建筑等级、工期、质量标准、材料供应、工程进度、价款结算、质保金、违约责任、索赔、安全生产、验收、支付等重要事项的约定是否明确且具有可操作性，以此降低潜在风险。若重要事项的合同条款约定不够明确，则应建议被审计单位通过补充协议、会议纪要等方式及时明确，避免在建设过程中引起纠纷，确保招投标与合同签订安全有序进行。

（四）施工阶段的审计

施工阶段是审计过程中最具挑战性、最复杂、面临最大风险的阶段，因为它耗费的时间最长，资金流动量最大。尽管在施工阶段存在各种状况，争议多，难以监督，但是仍然可以为后续竣工结算阶段提供重要的审计证据。因此，在施工过程中进行跟踪审计，对竣工结算的审计及工程建设的合规性、合法性具有重大意义。

（五）竣工结算阶段审计

进入竣工结算阶段标志着工程项目已完成验收并即将投入使用。一方面，该阶段的审计要对其建设全过程的程序文件进行审计，如隐蔽工程验收证明、设计变更文件、签证、工程进度款支付情况、合同履行情况及工程量等；另一方面，需要对建设项目的成本核算、项目投资概预算执行情况进行审计，并协助甲乙双方处理结算纠纷，保证资金使用的真实性与合法性。

二、审计内容的选取

阶段性跟踪审计内容的选取主要取决于建设项目自身的属性，即建设规模、建筑等级、技术难度，并综合考虑审计的客观条件，即审计成本、审计风险、审计资源等因素进行选取（表1）。

表1 阶段性跟踪审计内容的选取

三、N 医院的基建重点审计案例分析

N 医院审计处就KF 楼修缮工程采取外包的审计方式，聘请了外部机构HH 工程造价咨询有限公司开展审计工作。为降低审计风险和审计成本，节约审计资源，该项目审计方式选取阶段性跟踪审计。根据该项目建设规模较大、建筑等级较低、技术难度较低的特点，该项目审计从施工阶段介入，主要对其施工过程和竣工结算进行审计。

（一）审计概况

N 医院KF 楼修缮工程建设地点位于医院内部，建设工期100 日历天，原建筑为砖混结构，地上6 层（局部7 层），檐高18.2 米，改造建筑面积3408 平方米，改造范围包括地面、顶棚、内墙面、外墙面、屋面、女儿墙，以及更换门窗、给排水、暖气、电器等内容。该项目投资预算资金1227.00万元，合同金额1216.16 万元。

N 医院审计处负责管理KF 楼修缮工程的审计，B 建筑公司和C 工程设计集团股份公司负责工程设计，E 工程建设监理公司进行监管，D 建筑公司负责建筑施工。KF 楼修缮工程项目作为预算超过1000 万元的大型工程，具有的特征是虽时间跨度短但资金投入大、技术难度低，且该项目的建设对于解决医院医疗诊疗患者需求问题有现实意义。因此，在某些情况的影响下，为了缩短施工时间，提高工程质量，同时合理控制建设成本，提高资金使用效益，N医院审计处开展了审计工作。鉴于KF 楼修缮工程投资额为1000 万元以上，且审计资源有限，审计处决定采取综合性的审计方式，以期对该项目的施工和竣工进行全程跟踪审计，以确保项目的质量和安全。

（二）施工阶段审计执行情况

在项目施工阶段，为确保工程项目的施工质量、工程进度达到建设要求，同时控制工程造价，审计人员进行了大量的取证工作，包括深入施工现场观察工程实体，对隐蔽工程进行审核，参与建设项目相关的会议，及时掌握设计变更情况，等等。根据招投标阶段获取的施工图纸、招标文件及与工程相关的专项合同等资料，审计组对施工过程中的设计变更、材料采购、工程进度款支付等情况进行了全面审查（表2），以确保项目的质量和效率。在工程进度款审计方面，该项目分为两期对工程款进行审计，按照施工合同约定，按审计定案单支付定案金额的80%作为进度款。

表2 工程进度款审计结果

审计组在审计工程进度款时发现，施工单位在报审工程量中存在手续不完善、多报等情况，如消火栓管道变更、增加室外电缆敷设、地沟垃圾清淤、抽水等未提供设计变更、签证等资料，在进度款审计中不进行计入。另外，涉及墙面材料设计变更、增加空调系统、加固改造工程时，发现施工单位按高价上报。本次审计依据项目中有参考价格按参考价格执行，没有类似工程综合单价套用《工程造价计价依据（2019 版）》及其配套的费用定额，税率按9%计入，工程类别为单独装饰装修工程一类、安装工程一类。

（三）竣工结算阶段

竣工结算阶段的审计目标是确保基建项目结算的真实性与合法性，避免弄虚作假、高估冒算等行为发生。审核文书包含设计招标文书和中标通知书、建设施工合同、验收结果书、建设工程图样、现场施工合格表、工程设计修改、设计工程量ACK 单、建设工程竣工验收报告等。

根据《建设工程工程量清单计价规范》《工程计价定额（2019）》等法律法规及行业规范，经过场地踏勘确认，必要时召集评审委员会，以澄明存在的问题，提供补充根据性材料和必需的补救性预防措施，组成会商纪要，对N医院KF 楼修缮工程项目予以审查。审查内容包括装饰工程（合约内）、给排水施工（合约内）、供暖施工（合约内）、电工（合约内）、装饰工程-设计变更（执行合约单价）（重新组价）、设计变更、签证-土建、签证-安装、材料暂估价调整等。通过审核监理资料、施工技术资料、竣工档案资料等相关文件，检查了KF 楼修缮工程项目验收过程中程序的合规性及手续资料的完整性，从而评价工程验收情况。经过审核，KF 楼修缮工程项目的竣工结算金额为1215.95万元，但是经过核减后，金额为1189.45 万元，其中26.5万元被核减，核减率达到2.18%。

四、阶段性跟踪审计效果

在施工阶段跟踪审计，审计人员一方面通过深入施工现场，在施工的各个环节进行风险把控，把控隐蔽工程的施工过程、验收程序的履行情况、变更签证的合理性及资料的完整性。本项目有效审计了KF 楼修缮工程的设计变更签证，使各项目监管部门完善了变更、签证资料。审计从过程把控对施工质量的提高起到了保障性作用，更为下一阶段的竣工结算审计的效果提供了有力保证。另一方面，通过施工阶段的进度款支付审计，从源头上堵塞漏洞，及时遏制住了施工费用的高估冒算行为，且对新增变更费用进行及时把控，合理套用定额，避免了后期的经济纠纷。总体上，施工阶段开始介入跟踪审计对于该建设项目资金的使用率、建设成本的控制起到了关键性的作用。

在竣工结算阶段的跟踪审计，根据施工阶段跟踪审计获取的签证、变更等资料，有效降低了工程结算金额，保证了资金使用的真实性和合法性。本项目通过施工过程中合约内和合约外的工程量进行审计，最终核减造价26.5 万元，有效达到了审计目的，完成了审计任务。

结 语

（1）在进行阶段性跟踪审计时，应该综合考虑建设项目的规模、等级、成本、风险和资源等因素，以确定最佳的跟踪审计时机。如果跟踪审计过早，可能会导致审计效益不明显；如果过晚，则可能会增加审计变动的风险，降低审计的价值。

（2）N 医院审计处通过开展阶段性跟踪审计，可对工程项目中的施工单位、监理单位等机构形成约束效应；通过在施工阶段的跟踪审计，发挥实时的监督与评价职能，及时指出工程建设中的不合规行为，增强了审计的时效性；通过对工程进度款支付的审计，有效降低了审计风险。

（3）KF 楼阶段性跟踪审计的介入点选取为施工阶段，未对建设项目的前期投资立项、招投标和设计阶段进行介入审计，在达到审计目的的同时，极大地节约了审计资源，降低了审计成本。另外，由于公立医院审计处人力资源有限，对于较大型的建设项目审计采取内审与外审结合的方式，印证了双轨道审计方式的高效性与科学性，使建设项目审计风险处于合理的把控范围内。

审计处在实施阶段性跟踪审核时，应该合理利用外部力量，结合项目的建设规模、建筑等级，有效整合审计资源，实现内外合作，精准把握审核阶段和时间，以尽可能地减少审核风险和成本，实现审核结果的最佳化。尽管N 医院的阶段性跟踪审计取得了一定的成果，但仍需要不断深入探索和论证审核方式和内容，以期更好地发挥阶段性跟踪审计在项目建设中的重要作用。