王媚

新政府会计制度的实施，推进了高校教育成本核算工作的进程，高校教育成本核算现状如何也随之成为备受关注的问题。调查发现高校教育成本核算工作存在着教育成本核算动力不足、缺乏专门的成本核算信息系统、缺乏科学的成本核算方法、缺乏自上而下的规范的教育成本核算体系等问题，并提出了相应的解决建议。

一、引言

随着我国高等教育事业的稳步发展以及教育体制改革的不断深入，高校教育成本的核算管理工作受到越来越多的关注。新政府会计制度的实施，加速推进了高校教育成本的确认、核算与披露的进程，同时其特殊的双基础核算模型也为更准确地核算高校教育成本提供了制度保障。目前新政府会计制度已全面实施两年有余，高校教育成本的核算现状如何，存在怎样的问题，以及如何解决是目前急需解决的问题。

二、新政府会计制度下高校教育成本核算现状

（一）高校教育成本核算动力不足，无专门的成本核算岗位。

新政府会计制度中权责发生制的引入，解决了高校教育成本核算资金耗费和核算对象之间不配比的问题;费用类科目的设置和明细核算，使得高校教育成本核算更易执行，核算数据结果也更准确、更具相关性;同时，新政府会计制度的决算报告和财务报告的双报告要求，更是对高校成本管理与绩效管理的一次积极引导。新政府会计制度在方方面面都为高校教育成本的核算打开了方便之门，但现实状况却是，绝大多数高校并未引起足够重视，主要原因在于：一是高校主要依赖于政府拨款，政府定位也是公益性事业单位，没有利润分配要求，也没有成本核算的硬性要求，政府更多关注的也是预算执行率等指标，这种外部环境下，各高校进行教育成本核算的意识以及内在动力明显不足;二是教育成本核算是一项耗时耗力的工作，数据量庞大，且需联动多部门支持，一般需要专设成本核算岗位，但是在高校财务人员数量普遍有限的现状下，目前实施的并不多。

（二）高校缺乏专门的成本核算信息系统，成本核算支撑条件不足。

新政府会计制度的实施，给高校财务核算系统提出了新的要求，在满足预算会计的需求上，还需要满足财务会计的需求，财务会计分支的引入为高校教育成本的核算在财务数据的获取上提供了便利。但是，高校部门、院系较多，人员和资金量大且流动频繁，这种现状导致成本核算对象复杂，需要的成本数据也不仅仅局限于高校财务部门提供的财务数据，还需要整合各部门的基础数据，数据类型较为庞杂，如果仅靠人工收集，容易形成工作量大、数据口径不一致或者数据传递过程中失真等问题。因此，一个联动各部门各院系的成本核算信息系统是急需的。然而综观各高校，虽然一直以来比较重视信息化建设，但是这种信息平台的建设通常是根据各部门的工作需要独立设计建设，并没有从高校整体的层面上，形成一个具有整体性、多方位的大数据平台。信息系统之间存在信息壁垒，不能及时有效地实现跨部门间的成本数据调用，不利于业务部门与财务部门之间的信息实时对接，从而影响高校成本核算工作的效率和进程。另外，高校的财务管理软件中缺少配套的成本核算模块，导致成本核算约束过软，高校的成本管理形同虚设。

（三）高校缺乏科学的成本核算方法，容易导致成本信息失真。

关于我国高校教育成本核算方法的理论研究开始较晚，加之我国高校类型较多、办学特点各异，已有核算方法不能适应各高校的自身特点，理论研究和实际应用存在落差，使得高校成本核算工作难以有序开展。当前高校普遍将成本核算简单地与生均培养成本的计算相等同，即将本年度教育支出合计简单剔除与教育活动无关支出后在约当学生人数中平均分配。这种传统的成本核算方法将学校教育资源的耗费按照单一标准进行分摊，无法将高校资源消耗真实反映到特定对象即各类别学生的教育成本中去，所得到的成本信息必然失真，难以为高校内外管理者进行成本管理、绩效管理提供有效的成本信息，甚至导致管理决策的失误。

（四）缺乏自上而下的规范的教育成本核算体系。

首先，新政府会计制度为高校教育成本的核算提供了便利，却并没有明确提出教育成本核算概念，也没有提出教育成本的具体核算和考核要求。关于高校教育成本的相关指导性文件虽规定了教育成本核算的要求和原则，確定了高校培养成本的构成部分，但实际操作难度较大。也就是说，从宏观层面来说，政府部门并未对高校教育成本形成一套系统的、规范的、科学的、可实施的会计核算办法，也并未建立明确的信息披露和核算监督机制，这种宏观层面制度体系的不完善势必会影响我国高校教育成本核算工作顺利落地。

其次，由于宏观层面规范化制度体系的不完善，各高校之间不存在教育成本核算的外在压力以及指导规范，关于高校教育成本核算以及管控的制度建设程度也是参差不齐，绝大多数高校只是在现有财务系统中对教育成本做简单归集，没有制定完善、合理的成本控制管理办法和成本分配机制，也没有相应的评价机制、奖惩制度或者监督制度。没有制度的保障，零星的教育成本核算也没办法形成一个良性的资金反馈循环系统。

三、新政府会计制度下促进高校教育成本核算的建议

（一）重视高校教育成本核算，设置专门的成本核算岗位。

政府以及社会各界的关注，让高校教育成本核算的重要性日益凸显，教育成本核算势在必行。高校应从根本上认识到高校教育成本核算的重要性以及不可回避性，并为展开全面系统的教育成本核算工作积极准备。

首先，高校各级领导要加强学习，顺应时代的变化需求，尽快树立深化财务管理改革的意识，从高校整体层面上认识到教育成本核算工作的重要性，整体规划展开以财务部门为核心，各级二级院系以及行政管理部门为辅的教育成本核算联动体系，逐步做好各项基础数据的收集、保存以及规范工作。

其次，教育成本核算体系是一套专业化的成本管理体系，专业性、技术性较强，需要具备财务管理、会计学、经济学、计算机等领域的专业化人才，各高校应该提前准备对现有专业技术人员的培训考核工作，或者积极招聘具备优秀相关业务水平的技术人员。

再者，高校教育成本核算不仅仅是简单的成本归集和计算，更是高校展开成本管理与控制甚至多方位财务管理的起点工作，是高校由以收定支的预算管理型单位向注重成本效益产出的财务管理型单位的重要转型步骤。因此，在教育成本的核算上，应专设教育成本核算岗位，做好教育成本核算的基础维护，随着教育成本核算的深入，可逐步单设专业的教育成本核算部门。

（二）建立高校教育成本信息系统。

在大数据的背景下，为了高效准确地获取教育成本数据，利用现代先进的信息化手段建立教育成本数据管理平台是不可或缺的。在现有高校财务系统的基础上新增教育成本管理核算模块，并打通财务系统和各二级院系以及各行政管理部门的数据通道，在各二级院系以及各行政管理部门设置二级子系统，并专设教育成本核算数据专员，负责日常数据的录入与维护。在平时的教育成本核算中，可以及时高效地调取费用数据、学生人数、职工人数、教师课时等教育成本核算过程需要用到的非财务数据;在对教育成本进行效益评价时，也可以随时调取有关教育产出、科研产出、社会服务产出等方面的效益产出数据，对评价高校教育成本的效益具有举足轻重的意义;还能够实现各部门之间教育成本的对比分析，对于高校内部各部门之间的评价以及提高具有推动作用。通过高校教育成本信息系统的构建，既突破了各部门之间的信息壁垒，实现了大数据的集中共享，为高校教育成本核算工作扫清障碍，又为高校财务管理的持续稳步发展提供了实践基础，为高校管理层决策提供了有效助力。

（三）引入作业成本法，提高教育成本核算的准确性。

作业成本法是在将成本分为直接成本和间接成本的基础上，通过一定的作业动因将间接成本进行细致划分，从而使成本计算更接近真实耗费的成本计算方法。作业成本法在企业已经得到广泛的应用以及好评。高校的运营模式虽然与企业存在较大区别，但是通过对高校营运模式的細致分析，可以发现高校在教育成本核算方面，与企业采用作业成本法进行成本核算所需具备的条件类似。比如：间接费用投入较多，投入的资源是多类型多部门的，资源之间交互使用的现象比比皆是，简单的成本分配方法根本无法准确分配，作业成本法在这种间接费用多而复杂的情形下优越性显著。由此可见，作业成本法引进教育成本核算中是较为恰当的。但是作业成本法的引入，并不仅仅是简单的套用，如何确定资源动因和作业动因，需要更进一步的理论和实践研究，更需结合高校的实际情况。

（四）从上至下制定高校教育成本核算规章制度

首先，政府层面上，应加强政策引导，规范和统一教育成本核算的概念、内容、程序、方法、评价、监督等各方面法律法规制度，构建教育成本核算规范体系;教育主管部门应会同财政部根据高校教育活动的特点，发布和完善高校教育成本核算的实施细则，明确高校教育成本计算期与预算执行期不一致、教育成本的核算范围等具体问题的实施标准，以确保成本会计在高校落实实施;同时教育主管部门应注重教育资本使用过程的管理和监督，并对教育资本的使用效果设立相关的奖惩制度。

其次，高校作为高校教育成本核算的核心主体，应根据政府部门出台的相关指导性文件，出台本单位的关于教育成本核算的相关规章制度;同时结合自身的实际情况，依据新政府会计制度，制定适合自身的教育成本核算工作细则，严格规范各个核算环节。

（作者单位：南阳师范学院，经济与管理学院）

基金项目：南阳师范学院校级青年项目“新政府会计制度下高校教育成本核算研究”，项目编号2020QN075。