我国现行煤炭资源税费制度分析

2012-07-05姬长生

淮阴工学院学报 2012年1期

李敏，姬长生

(1.中国矿业大学矿业工程学院，江苏徐州 221008;2.淮阴工学院经济管理学院，江苏淮安 223001)

0 引言

在加快推进工业化、城市化的进程中，煤炭已成为我国保障国民经济发展和社会稳定的重要战略性资源之一，并且国家对煤炭资源的需求不断增加。煤炭投资环境有很多的影响因素，煤炭税费制度是重要决定因素之一，煤炭的投资环境和潜在状态的主要指标的评价，也反映了一个国家煤炭行业的竞争水平。合理的煤炭资源开发税费制度作为一种有效的经济杠杆，可以调整资源的合理开发和利用，成为煤炭企业发展的关键要素，以实现煤炭资源的可持续发展。

1 煤炭资源税费制度现状

矿业税收是国家、各级政府针对矿山企业相应的经营活动征收的费用，是一种促进矿产资源开发的重要手段和矿业投资者关注的制约因素。

我国的矿产资源开发是从无偿开采，到“税费并存”，逐步有偿开采的一个发展过程。建国初期，我国在很长一段时间内，矿产资源开采实行的是免费开采制度。2011年11月1日施行的《中华人民共和国对外合作开采海洋石油资源条例》第9条规定:“参与合作开采海洋石油资源的中国企业、外国企业，都应当依法纳税，缴纳矿区使用费。”此条例的内容，可认为是有偿开采矿产资源制度的初期。之后，国务院颁布《中华人民共和国资源税条例(草案)》，于1984年10月1日起开始征收资源税。我国于1986年10月1日开始生效实施《中华人民共和国矿产资源法》，其第5条规定:“国家对矿产资源实行有偿开采。开采矿产资源，必须按照国家有关规定缴纳资源税和资源补偿费”。由此看出税费的共存体制需以法律的形式确定下来。有偿开采相关制度在1994年颁布的《中华人民共和国资源税条例》、《矿产资源补偿费征收管理规定》中得以落实。矿产资源无偿开采到此结束，并为覆盖全部矿种的有偿开采制度奠定了基础，至此，有偿开采矿产资源有了实质性的进展。并在1998年实施的《矿产资源勘查区块登记管理方法》、《矿产资源开采登记管理方法》中逐步实现完善。

在1994年税制改革之后，我国逐步形成矿业税费制度。从其内容方面，煤炭企业税费主要包括下列内容:

其一，资源税。它的设立是为了促进企业的公平竞争，调整矿山级差收益。对资源采取征收固定金额，按照“普遍征收，级差调节”的原则，以纳税人销售数量或自用数量为课税数量，计征资源税。

其二，矿产资源补偿费。它的设立是为了维护矿产资源的财产权益，按照相关规定，此项费用按照矿产品销售收入的一定比例计征，计算公式为:

矿产资源补偿费=矿物质销售收入×补偿费率×开采回采率系数

上面公式中:补偿费率因矿产种类不同而存在差异，大约处于0.5% ～4%之间不等，矿产资源平均补偿费率1.18%，核定与实际开采回采率的比值为开采回采率系数。此项费用，由矿产资源主管部门与财政相关部门共同征收，中央与省、直辖市矿产资源补偿费的分成比例、中央与自治区矿产资源补偿费的分成比例分别为5∶5、4∶6。

其三，探矿权、采矿权使用费和价款。根据有关规定，对于矿产资源的探矿权、采矿权使用费的标准是按矿区面积定额收取;探矿权、采矿权价款按矿业权的评估价格收费。

其四，增值税。按《中华人民共和国增值税暂行条例》与《实施细则》的规定，增值税税率为17%，民用煤炭产品征收率为13%。煤炭企业平均基本税率为13%。煤炭产品属于自然发生的资源，然而，原料、辅料和收费的进项税额扣除大约为4%，大型煤炭企业从1994年至2006年实际增值税税负为6%～10%。

其五，其他税费。在生产经营过程中，结合实际情况企业还需缴纳企业所得税、房产税、城镇土地使用税、车辆购置税、车船使用税、印花税、土地增值税契税、城市维护建设税等相关税费。

2 我国煤炭资源税费制度存在的问题

2.1 煤炭资源增值税税负过重

目前，煤炭企业增值税实行的是生产型增值税，税率为13%，不予抵扣固定资产所含的增值税。原材料所占煤炭外购资产的比重较小，固定资产所占比重较大，那么可抵扣的购进额占产品销售收入的20%，这与世界其他国家常见的做法存在差异，在100多个应用增值税体系的国家和地区，有90%以上实行的是消费型增值税，只有少数国家实施生产型增值税。

1994年，国家实行税制改革主要以不增加企业的税收水平为原则。事实上，因为不同的工业生产条件、成本构成和原始的税是不同的，结果造成了不同行业税负水平可以上升或下降。对于煤炭企业，实行税制改革后，税收负担大幅上升。煤炭企业为了得到国家的支持，通过超税负定额还款的实施办法，即增值税超过税改前的税负先征后返。规定以1993年的产品税为基础实施，超过缴纳增值税的产品税，由国家按规定的数额返还给原煤炭工业，再根据煤炭企业的具体情况进行分配。

表1 税费总额占销售收入的比例

1998年以来，随着煤炭企业的管理制度的变更，对于煤矿企业增值税先征后返的额度国家予以减少和终止，然而现实情况是煤炭企业实际缴纳的增值税数额是改革之前的三倍以上，远远超过了国家对提高煤矿企业的税负率的承诺，也远高于其他国内行业。

从表1中所显示的数据看，煤炭企业的税费总额占据主营业务收入的比例明显高于其他两个部门，从上表中的平均值数据可以看出，煤炭开采业高于黑色金属矿采选业1.42%，高于有色金属矿采选业4.548%。在煤炭企业的税费中，增值税的纳税负担过重，其所占比例最高。

2.2 煤炭资源税费重复征收，加重了企业负担，不利于企业的发展

我国矿产资源的所有权归属于国家，对资源的开发者征收资源税是有必要的，可以增加财政收入、调节资源级差收入，促进企业合理开发利用矿产资源。目前，国家既按照吨煤比例征收矿产资源税，又按1%的销售收入缴纳矿产资源补偿费，这两者税基征收出现重叠，有重复征收现象，冲淡了税收代表国家权益的权威，对于煤炭企业来说增加了税收负担，从而不利于煤炭产业与煤炭工业的可持续健康发展。新税制实施后，煤炭企业的资源税费负担有显著提高。

资源税以产量为基础计提且税额偏低，既不能有效保护和节约资源，实现级差收入调节，也不能反映企业经营成果的真实性，使利润分配失去合理基础，导致资源回采率过低，资源浪费触目惊心。据相关统计资料，国有大矿回采率平均为40%左右，相比较而言乡镇小煤矿回采率更低，仅为10%～15%，不到全国平均水平35%的一半。国有煤矿每生产1吨煤要消耗2.5吨储量，乡镇小煤矿每生产1吨煤要消耗8吨储量，对煤炭资源造成极大浪费。

2.3 煤炭资源税征收比率和征收方式不合理

一方面，资源税征收比率不合理。从1984年开始我国对部分煤矿征收资源税，1994年之后税制改为对全部煤矿征收。2004年起，财政部、税务总局陆续提高了部分省(区)的煤炭资源税，吨煤由原来的不足1元提高到平均3元左右，焦煤提高到每吨8元，煤炭生产成本增高，企业盈利能力降低，给企业带来很大的压力。考虑到对我国煤炭税费制度进行的整体改革，就资源税在全部煤炭税费额中所占的比例来说，则资源税的税率还是偏低了。另一方面，资源税征收方式不合理。当前，我国资源税按产量征税而不是按储量征税，导致资源开采中产生采富弃贫、采肥丢瘦的现象，资源浪费和破坏严重。

3 改革、完善我国煤炭资源税费制度的政策建议

煤炭企业作为我国的主要基础能源企业，在我国国家经济建设中发挥着极其重要的作用，资源税在我国的定位是调节矿山企业由于矿产资源自然和经济条件的优越而引起的级差收益，而纳税人具体适用的税额主要则是取决于资源的开采条件，与资源开采所造成的环境影响无关，这样将不利于资源开采的社会成本的内部化，对于遏制资源浪费的作用非常有限。因此，改革和完善煤炭资源税费制度，应该在“科学发展观”、“建设资源节约型、环境友好型社会”和“节能减排”的大视野下重新定位。按照可持续发展的需要，为了推进煤炭工业的健康发展，将外部成本内在化，把保护环境、促进资源可持续利用的理念作为改革的政策目标，建议从以下方面来改革煤炭税费制度，以减轻煤炭企业沉重的税费负担。

3.1 将煤炭增值税改革作为重点

增值税转型，即将目前的生产型增值税向消费型增值税进行转变。从短期来看，由于税率不变而税基缩小，增值税的转型将会直接导致增值税减少，进而导致城市维护建设税、教育费附加税的减少，而企业所得税则会有所增收;从中长期来看，随着企业生产规模的不断扩大、社会投资的增加，增值税及附征税费的减收效应将会慢慢减弱，因允许抵扣增值税的固定资产折旧相对减少以及企业效益的提高，企业所得税的增收效应则会不断增强。

3.1.1 允许设备购进时抵扣进项税

国家在制定增值税的转型政策时，需要明确煤炭行业购建用于安全生产的房屋、建筑物、机器设备等固定资产时，所计算的增值税——进项税应该允许抵扣。

3.1.2 扩大和放宽煤炭企业增值税的抵扣范围

由于煤炭开采的特殊性，决定了成本的构成与其他工业企业有所不同。因此，应该允许煤炭企业的“大自然”成本，如土地塌陷补偿费、青苗补偿费、征地迁村费、探矿权价款、采矿权价款治理等，应对比农产品按10%的比例计算进行增值税抵扣。

3.1.3 适当降低煤炭企业的增值税税率

在不会对增值税征收办法进行大的调整的情况下，根据煤炭行业税负的实际情况和国家在税改时基本不增加企业税负的承诺，恢复原产品税综合税负3.24%，或者使煤炭行业综合税负达到工业企业的平均税负4.42%。

3.1.4 将生产型增值税转变为消费型增值税

在增值税征收办法没有调整的情况下，允许煤炭企业通过购建生产用的固定资产、矿井水平延伸、开拓等井巷工程支出按照17%的比例作为增值税进项税抵扣，以促进煤矿增加投入，保证安全生产，提高煤矿的整体水平。

3.1.5 对煤炭综合利用产品继续实行减免税政策

综合利用矿井瓦斯气、综合利用煤矸石发电等，应享受“减、免、退”的增值税政策，将煤炭企业在“一通三防”的治理中，以及瓦斯气综合利用取得的收入中予以免征增值税。

3.1.6 实行煤炭产品增值税返还政策

煤炭企业由于增值税税负较重，导致生存环境比较恶劣。要使煤炭企业走向可持续发展之路，建议继续实行增值税超税负定额返还的政策。

3.2 制定煤炭企业所得税优惠政策

以2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议通过的新《企业所得税法》为基础，充分考虑煤炭产业的特点以及其在国民经济中的地位和作用，出台与煤炭企业所得税具体的优惠政策。

3.2.1 合理地确定扣除项目

在计算煤炭企业应纳税所得额时，除法律法规明文规定的准予扣除项目外，还包括一些其他项目:按规定提取的维简费、安全生产费、矿山环境治理恢复保证金、煤矿转产发展资金等专项费用;按照煤炭开采的特点合理确定矿用建筑物折旧及其抵扣办法;按规定缴纳的煤炭资源矿业权价款、煤炭资源勘查费用和生产前开发支出费用等项目的摊销费用。

3.2.2 煤炭资源耗竭补贴政策

在美国，从1913年开始，政府实行煤炭资源耗竭补贴的政策，这是针对煤炭企业的煤炭资源储量消耗的补贴，属于对煤炭企业的一种税收优惠，也称为负权利金，鼓励煤炭的开采者持续稳定地从事煤炭开采。我国可以根据自身情况选择借鉴这一经验，对符合我国煤炭产业政策的煤炭开采企业实行煤炭资源有偿使用制度后，给予煤炭资源耗竭补贴税收的一些优惠政策。煤炭资源资产折耗补贴政策的实行，可有利于补偿国家对国有及国有控股企业资源资产投入的缺位，有利于国有及国有控股大型煤炭企业购置煤炭资源专项资金的建立，有利于国有及国有控股大型煤炭企业集团为主体的大型煤炭基地的建设，有利于税收制度发挥对构建我国新型的煤炭供应体系的宏观支持作用。