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一、前言

为构建科学、规范的会计体系，财政部门发布了《关于贯彻实施新政府会计准则的通知》（下文简称“新政府会计制度”），要求各级单位自2019 年1 月1日全面实施新政府会计制度。而在此之前，各级单位均执行本单位的会计制度，不同单位之间会计制度存在较大的差异性。新政府会计制度的实施实现了各级单位会计制度的有机统一，有助于强化财务监管。基层医疗卫生机构不仅承担着医疗卫生服务的职能，同时还承担着科研、教学等任务。新政府会计制度的执行，推动了我国事业单位的发展与进步，基层医疗卫生机构的会计核算也迎来了更多的发展机会，但同时，也面临着巨大挑战。在基层医疗卫生机构管理部门与业务部门众多、成本内容多而杂的情况下，为了提高单位的会计核算精确度，单位必须做好新旧会计制度之间的稳定衔接，转变传统的财务核算模式，为单位的会计核算提供更加高质的服务。本文以新政府会计制度为研究对象，分析了其对于基层医疗卫生机构会计核算的重要性，总结其中存在的问题，并提出了应对措施，以为财务人员提供参考。

二、新政府会计制度实施对基层医疗卫生机构会计核算的重要性分析

新政府会计制度自颁布以来，已经应用到了我国事业单位财务管理的方方面面。相应的，基层医疗卫生机构也要主动转型，以适应新政府会计制度的要求。借助新政府会计制度，能够弥补基层医疗卫生机构会计核算中存在的种种缺陷[1]。而在新政府会计制度下，基层医疗卫生机构应当做好规划，全面掌握新制度内容，评估单位受影响的程度，完善财务管理程序，保证新旧制度的稳定过渡，对单位的长远发展具有积极的现实意义。

（一）实现基层医疗卫生机构的高效管理

基层医疗卫生机构虽然具有公益属性，但是为了保证自身的良好发展，也需要保持收支平衡，并保持良好的盈利能力。目前，我国基层医疗卫生机构的主要职能是为辖区群众提供较为简单的门诊服务、住院服务。同时，大多数基层医疗机构为一级医院，医疗服务价格标准低，药品与卫生材料实施零差价政策，其成本与增收压力大。而借助新政府会计制度，利用财务会计信息，做好单位的成本分析，降低医院运行成本，挖掘优势业务或科室，为医院制定业务规划提供有力的数据支撑。同时，利用预算会计信息，合法合规使用财政资金，做到专款专用，提高财政资金使用效率，实现单位经济效益的最大化。

（二）提升基层医疗机构工作人员的积极性

鉴于基层医疗卫生机构的本质，在单位的整个经营过程中，结合单位的实际情况，完善绩效考核制度，为单位发展提供保障。在新政府会计制度下，单位部门、科室和岗位之间的职责划分明确，通过制度约束人员的行为[2]。结合财务数据和医保数据，合理分析医院各科室的各类业务成本，通过绩效考评奖励机制，指引医务人员多开展更符合医院战略发展的业务。同时，开展有效的量化评估，将员工的工作业绩、目标考核与薪酬相挂钩，让单位职工摆脱一类事业单位的“大锅饭”思想。合理分析财政资金和医疗服务收入与使用，平衡好从事公共卫生服务职工和从事医疗卫生服务的职工绩效分配原则，激发单位职工工作积极性和主动性。此外，在新政府会计制度实施后，基层医疗机构原有的财务系统和信息系统也要相应地更新和适配，财务人员应注重增强信息化处理水平，提升工作效率，同时，逐渐由核算型向管理型转变，以适应新政府会计制度的管理要求。

（三）构建完善的基层医疗机构财务管理体系

借助新政府会计制度，单位能够建立起现代化的财务管理体系，以形成动态化的考核和管理机制，实现资金、成本、核算等多模块化融合。通过权责发生制和收付实现制两个维度，定期、不定期地对单位运营过程展开有效的监督，检查各类管理措施的执行情况，实时掌握单位运营管理的动态，评估分析管理措施的实施效果，推动以业财融合为重点的运营管理建设，有效防范和管控运营风险。通过完善管理制度，对员工的行为进行监督，督促单位的内部通力运作，降本增效，更好地发挥新政府会计制度的功能。

（四）双报表信息有助于领导层战略决策分析

基层医疗卫生机构传统的财务管理主要集中于会计实务工作。通常情况下，事业单位以收付实现制为基础核算，对于医疗收入的确认时点、支出分摊时点等差异，都未能准确反映当月医院实际运行效益，财务管理无法为管理层的决策提供辅助功能，也无法发挥监督管理的作用。随着新医改的推进，在新政府会计制度下，借助“双报表”（财务报告、预算报告），能够对单位各方面的信息资源进行整合。每月的财务报表能够及时反映当月单位在权责发生制的情况下运行效率，为领导层及时规划下月或未来几个月的运作计划提供依据。年度的预算报表则能综合分析全年实际财政收支状况，与财政年度预算、决算接轨，有助于为财政部门和卫生健康部门提供有效的财务信息。

三、新政府会计制度实施对基层医疗卫生机构会计核算带来的问题

（一）新政府会计制度实务操作中的疑问

在新政府会计制度下，取消了部分明细科目，事业基金与财政补助结转（余）在财务会计中归入累计盈余[3]。如此一来，便无法对单位业务活动的真实情况进行反映，医疗盈余和公共卫生盈余情况反映不清晰。同时，“其他商品和服务支出”是指除商品、服务支出已汇总的明细科目以外的日常公用支出，例如公诉费、会员费、来访费、广告宣传费等。由此可见，基层医疗卫生机构在明细科目的设置上不够完善，单位的支出有待明确。卫生耗材与低值易耗品的确定成本时点不一致，在财务会计中根据领用耗材物资作为确定成本时点，在预算会计中则是支付商家货款为确定成本时点，要求财务人员注意确认成本时点造成的影响。

（二）财务信息系统与政府会计制度要求不适应

目前，我国部分基层医疗卫生机构在会计核算中缺乏完善的财务信息系统，财务信息系统与其他信息化系统对接脱节，信息不对称性现象较为严重。而基层医疗卫生机构全成本核算对于数据的完整性要求极高，若单位的核算平台未实现互通，则会导致采集、归纳的成本数据不完善，各部门之间的信息平台难以相互对接。医院想要实现全面预算管理，更离不开与财务信息系统、医院信息系统、资产管理系统等有效对接，如果依靠人工导出系统报表再进行数据分析后录入财务信息系统，难以保障数据百分百准确，导致财务数据失真可能性增加。另外，会计软件开发公司开发的通用版应用软件多为普适型，基层医疗卫生机构的多项信息化系统建立对接端口费用高，也加大了医院运行成本。

（三）缺乏高素质的财务会计核算人员

财务会计核算人员缺口大是基层医疗卫生机构发展普遍存在的问题。审计方面对财政专项资金使用规范要求高，每年财政部门以及相关部门更新的政策文件多，财务人员如果不与时俱进学习新制度，将无法做出准确的财务判断，提高了审计风险和运行风险。部分基层医疗机构片面地将会计核算工作归于财务部门，财务人员工作以简单的记账、做报表为主，对其他部门、科室的成本管控意识薄弱，甚至对医院业务基本情况不熟悉，未能形成良好的会计核算与成本管控氛围，未能形成从简单的做账会计到财务管理会计的思维转换。

（四）新旧制度衔接带来的影响

在新旧政府会计制度的衔接中，主要存在以下三个方面的问题：一是核算科目建设与更新。较旧制度而言，新政府会计制度增加了预算收入、预算支出和预算结余[4]。基层医疗卫生机构为了满足单位发展，必须结合自身发展需要，对会计科目进行细化。同时，预算会计向财务会计的转型也要求重新调整核算科目，导致新旧制度衔接难度加大。二是平行记账中预算资金的处理。在新制度下，财务会计收支现金时，需要分清楚是院内自筹资金还是财政资金，甄别预算会计是否应该同步核算，保证二者的相互平衡，确保财政决算数据准确性，这是新制度在过渡期迫切需要解决的问题。三是成本报表汇总。在全成本核算下，基层医疗卫生机构需要完整地归集业务活动成本，实现全要素、全流程的覆盖，管理成本增加，科目设置难度加大。四是旧制度时购买的固定资产在新政府会计制度折旧问题将影响结余。在新政府会计制度下做固定资产折旧时，将新旧固定资产折旧全额列为支出，则将造成比旧制度时期的支出突发增长的现象，影响其收支结余。由于旧制度时购进的固定资产折旧体现在当年已列支出，如果再按照新政府会计制度折旧处理，则出现重复列为支出的情况，严重影响基层医疗卫生机构成本运行数据与往年的可比性。

四、新政府会计制度实施下基层医疗卫生机构会计核算的应对措施

（一）加强队伍建设，提高财务人员业财融合的管理意识

一是加强各类制度学习。财务人员作为基层医疗机构会计核算“落地生根”的关键一环，财务人员的素质、工作水平对会计核算的准确性具有直接影响。因此，单位需加强对财务人员的培训，加强对新政府会计制度的学习，适应在信息化系统中的变化。由于基层医疗卫生机构每年财政专项资金投入比重大，财政资金使用要求高，不仅需要做到专款专用，还要求财务人员学习、研究每项专项工作经费制度文件中的资金使用范围，了解专项工作内容，才能合理判断财政资金使用是否合法合规。

二是定期轮岗以全面提升会计核算能力。财务人员需不断提高自身的会计核算能力，做好财务数据分析工作，通过定期轮岗制度，实现财务人员与每一岗位工作内容的双向交流，避免出现财务造假等问题，不断提升财务人员的专业能力[5]。

三是提高业财融合的管理意识。提高对业务部门与财务部门协调工作的重视，增加对业务部门日常开展工作的精细化深入了解。例如，基本公共卫生服务项目共31 项，财务人员只有熟悉31 项的内容，才能判断某些开支项目是否正在属于基本公共卫生服务专项资金范围内，才能做到专款专用。

第四，加强教育培训，纳入考核范畴。新政府会计制度执行过程中财务人员是主体，要有效提升新政府会计制度执行水平和效率，应重视对财务人员的培训和继续教育。基层医疗卫生机构应建立长效的人才再教育制度，一方面加强新政府会计制度与核心内容的宣导，使机构全员了解并掌握新制度与旧制度的异同，掌握会计处理标准和报告报表编制方法；另一方面应将业务能力和自主学习纳入考核范畴，应用定期学习讨论、轮流讲课、知识竞赛等方式促进财会人员学习掌握新政策内容，增强专业技能，为新政府会计制度的贯彻执行做好铺垫工作。

（二）推动信息化建设，以信息化管理解决核算问题

在新政府会计制度下，基层医疗卫生机构需要将财务管理与信息化技术有机结合，借助信息管理平台，实现对财务数据的整合与统一管理，以信息化管理助力会计核算问题的解决。同时，单位还应当建立起智能化的会计核算系统，结合单位实际，搭建财务共享平台，完成单位的会计核算与财务报告分析，不断提高财务工作效率。聘请第三方财务软件开发公司，立足实际，研发与单位会计核算与发展需要相符的财务软件系统。另外，单位需将业财融合作为信息系统建设的又一重点，实现业务系统与财务系统的有效衔接，保证财务人员能够充分运用其他部门的数据开展会计核算工作，实现一体化管理，为新制度的有效执行奠定基础。

（三）规范双基础会计核算框架，明确实施口径

在新政府会计制度下，预算会计与财务会计实现了有机统一，财务会计与预算会计独立核算，独立编制，满足了预算管理和财务管理的双重需求[6]。基层医疗卫生机构需要根据新政府会计制度要求，满足平行记账的确认条件，明确侧重点，规划双基础会计核算框架，简化科目设置。另外，单位还需平衡好财务会计与预算会计这两种模式，明确是否建独立账套，利用好差异调节表，对两种会计核算基础下产生差异进行分析。例如，对卫生耗材与低值易耗品的确定成本时点造成的差异进行分析，并加以调整，保证会计核算的准确性。新旧制度转化时，原来属于固定基金的固定资产折旧，由于其为净资产类科目，结转后还是净资产类科目。在新制度下做固定资产折旧时，注意资产是否为新制度后购买，旧制度下购买的固定资产折旧应直接冲减净资产类科目，新制度后购买的固定资产折旧则列入支出，以此避免旧制度下购买的固定资产折旧重复列支出。

新政府会计制度的出台明确了固定资产、基础设备、保障性住房等科目内容，使得在资产核算过程中，能够更为准确全面地进行清查估量，真实反映资产规模，可以使得基层医疗机构的报表数据更加全面完整，从而实现资产核算账实一致。基层医疗机构通过加强资产核算，可以有效发挥会计核算价值，提升资产管理水平，规避财务风险。

（四）持续健全医院内部控制体系，提升管理决策水平

借助内部控制体系，不仅能够杜绝贪污舞弊行为，还能提高财务管理效率，为领导层的经营决策提供科学的依据。首先，基层医疗卫生机构需加强质量控制，建立起内部控制制度。通过信息化技术完善内部控制，按照新政府会计制度的要求，划分各部门、各科室和各岗位的权责，强化内部审计监督，有效规避机构财务风险，为新政府会计制度的高效执行提供保障。其次，基层医疗卫生机构还需规范对外信息披露，引入外部审计，不断规范单位内部审计，保证审计报告的规范性、真实性，以符合单位会计信息监督的需要。同时，成立专门的监督管理小组，提高监督管理力度，及时找出信息披露中存在的问题，并加强研讨，及时解决处理。最后，在管理资料控制上，单位需按照“内控调研资料清单”要求，及时收集相关资料，了解单位管理现状，查找其中存在的薄弱环节，进而确定重点内控方向；在风险点控制上，单位需根据管理流程，列出各个控制节点和职责查找风险点，查找全部的管理流程，并形成风险清单。由内控小组对风险点进行确认，测算风险发生概率，确定风险危害程度，制定风险应对措施；在内控风险评价上，单位需加大对内部控制的监督检查力度，制定可行的检查模式，表扬先进、通报落后，达到防范和控制风险的目的。

（五）推动新政府会计制度和业务有效衔接

新政府会计制度的颁布实施对于基层医疗卫生机构而言是一大挑战，原因在于新政府会计制度的统一性特点不可能完全和基层医疗卫生机构业务相匹配。因此,要求机构应结合本单位实际情况，做好新政府会计制度和业务的衔接。具体如在新政府会计制度中关于会计科目设置方面，设置了“公共卫生收入”这一项，其目的是更为客观、准确地对机构的卫生服务收支情况进行反映，但在实际工作中却发现公共卫生的收入和支出无法和医疗收入和支出进行单独核算。不仅如此，由于基层医疗卫生机构服务内容多样，付费方式多样，这都在一定程度上增加了医疗收入确认的难度。作为基层医疗卫生机构，为更好地开展会计核算工作，要注重加强业务科室和财务科室的密切配合，为会计核算提供客观、全面、清晰、完整的数据支持，加强收入管理。

五、结语

新政府会计制度的产生是市场经济发展、财务体制改革的共同作用结果，新制度的执行有效弥补了旧制度的缺陷，还结合基层与管理层的需求，是对其他政策的积极响应，符合市场经济发展的规律。新政府会计制度采取“两元化”模式，实现了财务与预算的有机统一；既强调公益性，又强调非营利性；更加具有操作性与可比性。因此，基层医疗卫生机构需转变传统的财务处理思路与方法，考虑如何在新政府会计制度下，积极应对，加强会计核算管理，直面新制度带来的影响。