胡玥

摘要：随着新政府会计制度的实施以及财政体制的不断完善，对用好管好财政资金提出了更严格的要求，这就要求行政事业单位，特别是财政全额拨款事业单位，要把握新要求、适应新体制，进一步加强成本核算，提高财政资金的使用效率。本文首先阐述了财政全额拨款事业单位进行成本核算的相关理论概述及积极意义，然后分别从意识、制度、人员和信息化平台四个方面，分析财政全额拨款事业单位在成本核算和管理方面存在的问题，并提出加强管理意识、建立健全制度、提升相关人员能力以及加强信息化建设四个方面的优化措施，以供参考。

关键词：财政全额拨款；事业单位；成本核算；成本管理

近几年，国内经济下行压力仍然存在，未来一段时间内财政收入增长还存在一定的压力，各领域对财政资金需求也在持续增长，特别是重点领域和刚性支出压力加大，导致财政收支矛盾不断加剧。在此背景下，国务院多次强调政府要坚持过紧日子，要优化财政支出结构，为稳市场稳就业保民生挪出更多资金。在目前大环境下，开源节流尤其重要，特别是做好节流这一环节，就要求各级行政事业单位绷紧“过紧日子”的这根弦，做到常态化、制度化的厉行节约，对基本支出和项目支出进行科学的成本核算，在保障完成其职能任务的前提下，不断优化财政资金支出结构，着力压缩日常性支出，力争做到财务成本最小化、财政资金使用效益最大化。自新政府会计制度实施后，全面将权责发生制适用于行政事业单位，完善了财务会计功能，加强了成本核算，促进财务成本的管理方式规范化。

一、财政全额拨款事业单位成本核算与管理的相关理论概述

（一）财政全额拨款事业单位成本核算与管理的概念

财政全额拨款事业单位是由国家资产支撑，具有公益性质，虽然不同于政府机构，但也是依靠国家拨款得以运转。因此，加强财政全额拨款事业单位成本核算是必然趋势。《事业单位成本核算基本指引》自2021年1月1日开始实施，其中成本的定义是每一单位核算对象所耗费的各项资源，强调对日常工作中涉及的各项费用进行统计核算，与事业单位传统意义上核算的支出形成区别。收付实现制注重资金的收支，但当期资金的支出并不等同于当期的费用，支出的确认仅是当期实际支出，并没有计入已经发生但尚未支付的支出和以前期间已支付过的支出，但计入了当期支付但不属于当期支出的部分。这就造成当期支出和成本差异较大，导致当期支出不能真实完整全面地反映当期成本，无法进行成本的核算与管理。

2022年3月开始实施的《事业单位财务规则》结合政府会计改革成果，进一步规范事业单位财务管理，其中第二十二条，增加了事业单位的支出应当厉行节约，强调了节约的观点，对于单位加强成本控制提供了政策依据。财政部于2021年11月至2022年9月分别对公立医院、科学事业单位以及高等学校制定出台了事业单位成本核算具体指引，一系列指引文件的印发，无疑表明了加强事业单位成本核算对于提升内部管理水平、提高运行效率的重要意义，目前虽未制定财政全额拨款的事业单位的成本核算具体指引，但此类事业单位进行成本核算也尤为重要。

（二）财政全额拨款事业单位成本核算与管理的重要意义

财政全额拨款事业单位，作为独立法人，承担着相应的职能，在完成自身职能的过程中，需要有经费的支出，但由于其非營利的性质，并无生产经营，没有经营收入，所以全部经费，包括人员工资、办公经费等支出都会消耗公共资源，所以对此类事业单位加强成本核算的意义有以下四点：

第一，精确各种支出的成本情况，精准节约财政资金。财政全额拨款事业单位需要在成本管理方面下功夫，将各项成本控制在一定标准范围内，在年初编制预算时，根据年度需求，摒弃过往采用的增量预算法，采用零基预算法，即不考虑以往支出情况，结合单位绩效目标，从根本上分析每项支出的必要性及支出金额，根据单位成本预算，推算全年各项支出，更加科学地对年度预算收支进行统筹安排，避免降低财政资金的使用效率。

第二，推动预算绩效评价管理体系的健全与完善。2018年9月中共中央、国务院印发的《关于全面实施预算绩效管理的意见》提出，要构建全方位预算绩效管理格局，提升财政资金使用绩效，建立全过程预算绩效管理链条。绩效目标是单位未来一定时间内的预期成果，对绩效目标的考核需要设置全面且可量化的指标，并对这些指标赋予不同权重，加权平均计算后，综合评价单位运行的效率和效果。由于事业单位的公益属性，不同于企业将利润作为衡量业绩的指标，对于事业单位的评估更多是从成果的产出或结果的角度，所以可以将成本设置为一项关键指标，通过核算人、财、物等的成本投入与产出比，将各项经济支出转化为绩效管理所需要的成本信息，贯穿绩效评价始终。全方位就是要涵盖单位各个部门，各项经济业务，开展综合的成本核算工作，全过程就是事前、事中、事后通过成本核算对绩效管理实现全程闭环控制。

第三，有助于财政优化社会资源的分配；事业单位成本核算工作越是规范，越是可以减少支出过度或者资金沉淀的状况，预算才更加准确，做到量入为出，力争资金收支同步，财政才更能从宏观上把控收支，推进资金统筹使用，避免资金的碎片化使用。

第四，提升社会效益，实现事业单位可持续发展。成本核算工作科学有效，对于事业单位提高单位声誉大有裨益，做好成本核算和管控工作，确保内部资金状况，确保单位健康平稳运转，提供更优质的社会服务。

二、财政全额拨款事业单位成本核算与管理中存在的问题

（一）缺乏成本核算和管理的意识

过往多年，财政全额拨款事业单位始终沿用收付实现制的核算方式，财政仅是严格规定收支余要符合预算，强调支出的核算内容，并未严格管控事业单位的经费，长期以来单位的基本支出及项目经费都是由财政拨款，没有收入来源的担忧，所以在支出过程中各单位更加注重预算执行率，且执行率的高低将影响下一年的预算数，所以导致在预算执行过程中，经费支出更多的是临近执行率考核的时间节点，甚至出现年底突击花钱的现象，造成资金使用效率较低，且容易形成资金沉淀，没有形成成本管控的意识。

（二）缺乏完善的成本核算和管理制度

目前，财政全额拨款事业单位在建立健全成本管理和成本核算体系方面还存在诸多问题：主要存在核算的主体不清晰、范围不明确；核算的覆盖面较小；核算方法单一，用于成本核算的基础数据质量不高等问题。成本核算和管理方法不科学、不合理，单纯依靠压缩预算和减少必要的经费支出，并不能实现成本管理的控制目标。用于进行成本核算的基础数据质量不高，不能满足数据使用者的需求，导致核算结果的真实性较低。比如使用作业成本法进行成本核算，间接费用归集之后，需要按照成本核算对象进行分配，这就需要对一些非财务基础信息进行分类并在发生变动时及时调整，比如人员性质、固定资产分类、固定资产的使用人、计提的折旧等，才能保证成本核算数据的真实、可靠、准确。

（三）缺乏成本核算与管理的相关人才

新形势下，事业单位财务工作不再仅局限于制作凭证、记账等基础工作，财务的职能也从事后核算逐渐向事前管理转变，这就要求财务人员具备更高的综合素养和信息化水平。但是，由于多年采用收付实现制的核算方法，也未接触企业会计制度，导致财务人员接受权责发生制的核算方法有难度。而且，除了必要的继续教育培训和新系统的培训外，事业单位的财务人员没有针对成本核算与管理的专业化培训，专业知识储备的不足导致成本管理工作成效欠佳。此外，成本管理工作需要财务和业务部门的高度配合，深入了解彼此业务流程，但现实中实际业务部门和财务核算部门的工作并无过多交集，局限于各自范围的工作，使得财务人员对业务知之甚少，成本管理工作难以顺利开展。综上，财务人员在成本的规划、核算和控制等方面有待提升。

（四）缺少成本核算与管理的信息化平台

目前，大多数事业单位的信息化建设缺乏统筹布局，会计核算系统与预算一体化系统、财政支付、资产管理系统等信息系统间各自独立、互不联通，而且部分系统之间互不兼容，以至于系统要分别安装在不同的电脑上使用，造成成本核算所需的业务活动和资产管理的数据不能直接提取，信息数据无法共享利用，容易出现信息数据的碎片化和孤岛化，再次加工数据不但使数据容易失去真实性，也给财务人员带来大量重复的劳动，效率降低，无法为经济活动和成本管理提供充足依据。

三、财政全额拨款事业单位成本核算与管理问题的改进措施

（一）加强成本管理意识

为实现成本核算目标，成本核算工作需要单位管理层的高度重视，对参与成本核算的所有人员，加强政策宣贯，定期举行培训，使之充分认识成本核算的重要性，掌握成本管理方法，加强成本控制，构建成本管理思维，提高全员参与度。在成本核算和成本管理的整个体系中，财务部门的主要职责是，根据成本核算的结果，对单位的运行成本进行科学分析，不断降低成本支出，从而降低单位的运行

成本。

（二）建立健全成本核算与管理制度

在新政府会计制度下，财政全额拨款的事业单位管理层不仅要认识到成本核算和管理的重要性，还要结合本单位的实际发展情况，制定完善的成本管理制度。首先，依据相关性原则、适应性原则、成本效益等原则，根据本单位的职能目标选择成本核算对象。其次，根据本单位的经济活动内容确定成本项目，一般包括工资福利费用、商品和服务费用、对个人和家庭的补助费用、固定资产折旧费、无形资产摊销费用。以确定的每个核算对象为单位，将费用与设置的成本项目和账户进行一一对应，将不计入该成本核算对象的费用剔除。再次，确定成本核算的周期，一般一个预算年度为一个成本期间，也可以将一个项目期间作为成本核算周期。最后，进行成本的归集与分配，明确直接费用和间接费用，制定合理的分配标准，结合自身业务活动特点，依照资源耗费方式为间接费用确定合理且适用的分配标准，通过一定的分配标准与因果关系将资源耗费合理地分摊给各个成本对象。此外，还要做好成本预测，确定成本控制目标，及时了解成本变动趋势，挖掘降低成本的方向，为编制下一年度的预算方案提供决策参考。通过对成本核算结果进行分析，能够检查预算会计的执行情况，对各部门的工作绩效进行考评，找出成本费用项目的影响动因，對其进行敏感性分析，挖掘节约费用支出的途径，从而降低成本，提高成本决策的科

学性。

推进成本核算与管理制度与绩效管理制度相衔接，全面实施绩效管理要求事业单位将关注点从预算执行率拓展到以绩效目标为导向的全面费用管理上，规范成本核算对象、成本核算及分配的方法，提高成本数据的可靠性和相关性，可以更高质量地完成事中绩效运行监控工作，及时发现偏离预期目标的现象，丰富且准确的成本信息也有助于绩效目标的事后评价，实现两个制度间的相互促进。

（三）提升成本核算与管理人员的业财融合能力

成本核算与管理工作范围广、综合性强，财务人员应当与时俱进，通过自主学习，加强对政策和制度的理解把握，依照相关内容将会计核算工作规范化，增强责任意识，提高综合素质，高效地开展成本核算与管理工作。单位应重视业财融合，加强财务、业务的跨部门沟通交流，在制定业务活动程序时，参考财务人员的意见，降低业务活动不合规的风险。也可以对财务人员实行定期轮岗，这样有利于帮助财务人员尽快熟悉业务流程，便于业财融合顺利进行。

（四）加强成本核算与管理相关的信息化建设

成本核算必须要以数据为基础，为了满足成本核算和管理的要求，需要建设一个完成的信息化管理平台，将会计核算软件与预算系统、财政一体化支付系统、固定资产系统、工资系统、政府采购系统实现全链接，实时自动匹配对应的辅助核算项，实现信息的互联互通。比如：工资软件根据岗位实现人员类别分类，并将人员类别匹配至成本核算软件中，自动计算出管理人员和业务人员的支出成本；政府采购系统在财政一体化支付系统支付货款后，将采购资产的数据自动传输至成本核算软件中，根据资产类别，自动计算折旧年限，计提折旧并计入成本；财政一体化支付软件在支付后将数据传输至核算软件，依据支出事项进行成本核算，与预算系统中事前预测的定额成本比对，形成从事前预测到事中控制到事后监督的全过程管理，并利用软件对成本核算的结果进行全面深入的分析，利用数据库助力成本核算和管理，不断优化支出，提升成本核算和管理水平。

四、结束语

在政府会计制度改革背景下，为提高事业单位的运行效率，需要以新政府会计制度为基础，积极落实《事业单位成本核算基本指引》的要求，注重提高全员成本核算意识，整合各个系统平台，发挥大数据功能，构建全面成本管理体系，细化管理工作的颗粒度，优化人工费用、间接费用等分摊方式，不断优化核算方法，提升成本数据信息可信度，提高公共资源利用率，从而促进财政全额拨款的事业单位健康平稳发展。

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