邹怡雯,李志伟

(1.江苏大学,江苏 镇江 212000;2.中国船级社 镇江办事处,江苏 镇江 212000)

0 引言

目前,传统的以收付实现制为会计核算基础,提供反映预算收支情况的决算报告的《政府会计制度》(以下简称《制度》)已无法满足事业单位会计核算的要求。张伟[1]对事业单位财务管理水平进行研究,认为要积极开展会计制度改革,完善会计制度,促进财务管理工作有效运营。郑文茜[2]研究指出,推行新《制度》能够促进事业单位财务管理资金核算工作的开展,推动事业单位持续稳步的发展。因此,为规范事业单位的会计核算工作,更好地适应政府职能的转变,我国于2019年1月1日开始在事业单位推行新《制度》。

中国船级社是交通部直属事业单位,本文以其为研究对象,研究旧《制度》的应用缺陷,分析中国船级社采用新《制度》后会计核算产生的新变化,以期能够为中国船级社提高会计核算水平提供有益的借鉴。

1 中国船级社实行新《制度》的必要性

旧《制度》模式是以配合财政预算管理的要求建立和发展起来的,其特点如下：

(1)偏重于财政预算。

(2)会计核算侧重反映预算收入、支出和结余情况,对资产负债的关注较少。

(3)以收付实现制为基础,收入支出根据实际发生的行为来确认计量。

(4)财务报告中以反映各单位的预算收支情况为主。

随着我国政府职能体系的逐渐完善,旧《制度》的缺陷主要表现在以下几个方面[3]：

(1)会计核算内容不全面

旧《制度》以收付实现制为基础,主要反映资金的收支结余情况,政府总预算和部门预算之间的收支差额只有资金使用余缺得以反映出来,其会计核算内容有缺漏,不能全面反映单位的财政资源管理情况。

(2)无法全面反映单位运行成本

旧《制度》下一般不进行成本核算,不计算盈亏,政府会计主体的资产负债情况不能被全面地概括,运营绩效水平也无法直观反映出来。在各个会计期间完成的决算报告中体现的收入与当期实际收入也会存在着一定的差距。同样的,当期列出的支出和成本也无法客观全面地反映实际情况。例如：本期购入的设备,之后的多个会计期间得以受益,但是在权责发生制的基础下只能全部列入当期支出,无法将费用均摊到各个会计期间。

(3)财务信息缺乏可比性

旧《制度》下存在着多种制度,但这些制度彼此交叉,核算内容上存在着重复,因此同样的内容所使用的制度不一致,结果就不一致,导致各单位、各部门所提供的会计信息缺乏可比性,将这些信息汇总后所编制的会计报表质量较低,不能全面反映单位的财务状况和经营成果。

(4)内部控制制度缺乏可操作性

旧《制度》下,单位把更多精力放在预算执行和行政运营上,缺乏对内部控制的重视,其内部控制制度没能形成具体完善的规定细则,各个制度之间难以有效衔接。再加上缺乏有效的监督机制,导致产生一系列例如原始凭证管理混乱、会计核算不规范、资产和负债账实不符等不良影响。

因此,为了适应新形势下会计工作的发展,提高会计信息质量,提升单位会计核算水平,防范财政风险, 规范会计核算体系,中国船级社实行新《制度》势在必行。

2 中国船级社会计制度内容变化分析

与旧《制度》相比,新《制度》重新规划了中国船级社会计核算的范围,对会计科目进行了重塑并引入了“平行记账”的核算方式。这一改革提升了会计信息的完整性和可比性,使得中国船级社会计核算趋于规范统一。

(1)会计核算双基础制

会计确认基础不同得到的会计信息就存在差异,不同的会计信息会产生不同的会计目标。就政府会计主体在某一特定期间产生的交易或事项来说,收付实现制以实际收到或支付日期来确认归属期,而权责发生制则按照权利和义务来判定实际的归属期。

新《制度》实施后,财务会计采用权责发生制,预算会计采用收付实现制。权责发生制下某一特定会计期间应承担但是未支付的支出可以表现出来,其中符合资产确认条件的但是未入库的固定资产也可以在账面得以反映。通过会计核算双基础制,同时反映单位的预算情况和财务状况,反映出来的单位的实际情况更真实可信。

(2)引入“平行记账”

财务会计和预算会计的“平行记账”是指将所有原始凭证纳入会计账套,通过财务会计来完成政府会计主体的账、证、表、实核算相符。而预算会计是与财务会计账务处理“平行”进行的,“平行记账”将预算会计和财务会计紧密联系起来,使得会计核算更加完整系统。

(3)财务报告体系完善

新《制度》下中国船级社采用财务报表和预算会计报表双报表模式进行财务核算。财务报表和预算会计报表不是独立存在的两个个体,而是存在一定的关联。通过编制“本期预算结余与本期盈余差异调节表”来反映单位在编制报表时因为双报表的核算基础和范围不同所带来的本年盈余数与本年预算结余数之间的差额。政府预算会计和财务会计要素相互协调,双报告相互补充。在这种相互衔接的会计模式下,单位的管理水平和资金使用效率得到了显著提升,单位所获得的财务信息和预算执行信息更加完整可靠[4]。

3 中国船级社会计科目的新旧衔接

3.1 财务会计科目的新旧衔接

以资产类科目为例分析中国船级社财务会计科目衔接方法。

3.1.1 将年底原账会计科目余额转入新账

(1)若新旧会计制度下设置的会计科目名称相同,核算内容也基本一致时,可以将此类科目余额直接转入新账。例如：将资产类的“短期投资”“应收票据”“应收账款”“其他应收款”“预付账款”“无形资产”等科目余额直接转入新账相应科目,原账中“内部往来”并入“其他应收款”科目核算。

(2)若新旧《制度》科目名称一致但核算内容有差异的时候,可以使用“分拆”方法进行会计调整。

例如资产类的“银行存款”科目：转账时,单位将原账“银行存款”科目中应归类于新账的其他货币资金的部分转入“其他货币资金”科目;原账“银行存款”科目中应归类于新账的“财政应返还额度”的部分转入新账“财政应返还额度”科目,除去这两部分后的金额为新账“银行存款”科目的余额。

(3)若新旧会计科目名称不同但核算内容相同时,可以将内容一致的科目余额一一对接。例如：新《制度》下资产类的“无形资产累计摊销”科目的核算内容与原账“累计摊销”科目核算内容基本相同,转账时,单位应当将原账的“累计摊销”科目余额转入新账的“无形资产累计摊销”科目;新《制度》设置的“待处理财产损溢”科目,与原账“待处置资产损溢”科目的核算内容基本一致,可直接对应转入;新《制度》下净资产类的“累计盈余”科目,其内容与旧《制度》下的“财政拨款结转(项目支出结转)”“其他补助结转”科目内容基本一致,可对应转入。

(4)若新旧《制度》下各科目的名称不一致,核算内容也有差异,则可以根据具体情况采用分拆和合并两种方式进行新旧衔接。例如：新《制度》下资产类的“库存物品”科目,转账时,单位应当将原账的“原材料”“低值易耗品”科目余额转入新账的“库存物品”科目。

净资产类的“累计盈余”“专用基金”科目的核算内容包含了原账“实收资金”“资本公积”“盈余公积”科目的核算内容。转账时,单位应当将原账的“资本公积”科目中售房款和维修基金等专用基金部分转入“专用基金”,“资本公积”科目余额减除专用基金部分余额转入新账的“累计盈余”科目,“实收资金”“盈余公积”科目余额转入“盈余公积”。

3.1.2 按照新《制度》调整新账

中国船级社要根据权责发生制的相关要求,追溯调整相关会计科目余额,如：计提坏账准备、按权益法调整长期股权投资账面余额、确认长期债券期末应收利息、补提折旧、摊销。

3.2 预算会计科目的新旧衔接

新旧《制度》衔接过程中,中国船级社按照收付实现制的会计核算原则调整预算会计科目。会计人员可以通过直接转入和追溯调整两种方式来得出期初余额。如：在新旧《制度》衔接时,新账的“财政拨款结转”科目期初数应为原账中的“财政拨款结转(项目支出结转)”科目、已计入预算支出但是实际还未支付的财政资金、已实际支付但是尚未列入预算支出的金额这三部分组成;“非财政拨款结转”科目期初数应为原账中的“非财政补助结转”科目、已计入预算支出但是实际还未支付的非财政补助专项资金、已实际支付但是尚未列入预算支出的非财政补助专项资金及已计入预算收入但是实际未收到的非财政补助专项资金这几部分共同组成[5]。

4 新《制度》在中国船级社应用的优势分析

(1)重构了政府会计核算模式

新《制度》建立了预算会计和财务会计适度分离又相互衔接的政府会计核算模式,见表1。“适度分离”是指政府预算会计和财务会计独立核算,全面反映单位预算执行情况和财务状况。“相互衔接” 是指单位同一会计核算体系中,预算会计和财务会计相互协调,相互补充,共同反映单位财务管理情况。新《制度》下的会计核算模式强化了单位预算和财务管理基础,提升了单位管理水平。

(2)统一了各项会计制度

传统会计制度下,中国船级社实施《事业单位会计制度》,因为各单位的会计制度不同,难以横向比较会计信息质量。新《制度》将《行政单位会计制度》《事业单位会计制度》等各项会计制度统一起来,在保留通用业务事项的基础上,按具体情况添加补充规定,大大提升了各单位间会计信息的可比性, 为后续编制报表提供了便利。

表1 政府会计核算模式

(3)强化了财务会计功能

新《制度》将权责发生制融入政府会计核算体系,使得在账务处理的过程中财务会计的地位越发重要。如：在会计核算中用权责发生制来核算新增的收入和费用要素;改用权益法核算长期股权投资;增加应收应付的核算内容并引入了预计负债、待摊费用和预提费用等核算内容。这样的操作模式下预算会计和财务会计共同发挥作用,可以准确全面反映单位财务管理情况。

(4)细化了资产类会计科目

新《制度》在核算中采用摊销和折旧来对固定资产等长期使用的资产进行核算、估值量化, 定量还原了资产的初始价值,为资产报表的编制提供基础数据,使这些长期资产的实际价值和账面价值趋于一致,有助于单位资产排查,整合资源,提升资产管理水平。同时,基础数据的准确也为后续财务管理工作的顺利开展奠定了基础,防范了多项财政风险,有助于单位打造廉洁从业的工作环境。

(5)完善了预算会计功能

新《制度》对预算会计科目进行了调整优化,完善了预算管理功能。在核算内容上,预算会计核算被归纳为收入、支出和结余三部分;在核算基础上,以收付实现制为基础,避免了虚列预算收支情况的发生;在核算范围上,新《制度》将现金收支等内容加入核算范围,如增设债务预算收入、债务还本支出等科目。调整后的预算会计更加准确全面地反映单位预算执行情况,满足单位预算管理的需要。

(6)增强了内部控制制度的可操作性

新《制度》下内部控制制度的建设有助于保障预算编制程序的公正合理、准确有效、速度快捷。更重要的是强化了审批程序,使审核速度进一步提升,另外细分了数据整理归纳等工作流程,使支出审批流程、内部审批流程等不可相容的岗位分离开,最终达到提升内部控制管理效果的目标。

5 结语

新《制度》的实施对于促进中国船级社会计核算的未来发展有重要意义,但是由于新《制度》实施时间短,现如今还处在新旧《制度》衔接过程中,新《制度》应用在会计核算工作中的很多优点还未能在实际操作中展现出来。随着时间的推移,新《制度》会在财务人员的共同努力下不断得以完善。中国船级社会计人员有责任、有义务保障新《制度》的顺利开展,促进中国船级社的可持续性稳健发展。