严海润 中国兵器装备集团上海电控研究所

一、引言

根据我国《预算法》规定，行政事业单位应该在财政部门批复预决算报表后20 日内主动向社会公开，主动公开每一年度的财务预决算信息；《信息公开条例》在“主动公开”的事项中明确了应当公开财政预算、决算信息等。这些法律法规的出台为行政事业单位财务信息的公开提供了政策依据，为民众行使监督权提供了保障。社会大众可以通过财务信息，了解一个部门一定时期内的具体工作情况，来自社会的监督也可以促使行政事业单位提高信息披露质量，让单位的财务情况更加透明，资金使用效率更高。在全球会计准则趋同、社会监督逐渐加强以及我国行政事业单位会计制度改革的新形势下，我国行政事业单位披露的会计信息在完整性、可靠性、及时性等方面都面临极大的挑战，如何提升行政事业单位会计信息披露的质量成为各部门和民众都关注的热点。

二、我国行政事业单位财务信息披露方面的法律法规

我国行政事业单位报告披露相关法律法规的制定起步较晚。20 世纪90 年代中期，随着《预算法》和《财政总预算会计制度》的正式施行，对外披露的预算报告由一份高度汇总的国家预算报告变为各级行政事业单位的预决算报告。各级部门每年编制的预决算，经人民代表大会审议后对外公开，这表明我国预算信息披露方面取得了一定的进步。但是各级部门在公开报告中披露的信息比较有限，数据有用性相对薄弱。有些行政事业单位在对待财务信息上，还是将其视作敏感信息，不愿直接公开。

三、S 部门职责及机构设置简介

根据S 部门网站“机构设置”栏目显示，S 部门为我国正部级单位，主要职责有14 项，包括对依法治国的相关政策进行研究、提出规划建议、监督决策部署等。

S 部门下设23 个直属机关，包括FZDC 局、LFY 局等；24 个直属单位，包括FZXC 中心、FZRB 社、SFXZ 学院等。

四、S 部门财务报告公开披露信息简介

(一)财务信息披露

1.会计期间及报告主要构成

我国行政事业单位的会计年度统一为每年的1 月1 日至当年的12 月31 日，2021 年度报告即反映该部门2021 年1 月1 日至12 月31 日的财务收支情况。2021 年度S 部门财务决算报告共分为四大部分，分别为基本情况、部本级2021 年度决算表、决算情况说明、名词解释。

2.S 部门财务报表披露信息简介

(1)年度收支情况

根据S 部门网站上公布的“S 部门2021 年决算”中第二部分“S 部门本级2021 年决算表”共分为九部分，分别为：收入支出决算报表、收入决算表、支出决算表、财政拨款收入支出决算总表、一般公共预算财政拨款支出决算表、一般公共预算财政拨款基本支出决算表、一般公共预算财政拨款“三公”经费支出决算表、ZF 性基金预算财政拨款收入支出决算表、国有资本经营预算财政拨款支出决算表。第三部分“S 部门本级 2021 年度决算情况说明”同样由九部分组成，分别解释了决算表的数据来源构成等。

S 部门收支决算总表显示，S 部门本级2021 年度收入52 677.11 万元，年初结转和结余20 270.05 万元，总计收入72 947.15 万元；当年支出合计58 780.51 万元，年末结转和结余14 166.65 万元，总计支出72 947.15 万元。收支平衡。

收入方面，根据“收入决算表”显示，2021 年S 部门本级收入来源主要来自于财政拨款收入，财政拨款当年发生数52 160.66 万元，占年度收入的99.02%。财政拨款收入包括一般公共预算财政拨款收入和ZF 性基金预算财政拨款收入。一般公共预算财政拨款收入中，又以公共安全支出为主，2021 年发生数为34 106.45 万元，占当年一般公共财政拨款收入的87.12%。

支出方面，根据“支出决算表”显示，2021 年S 部门支出总金额58 780.51 万元，占收入总额的111.59%，支出超过收入的部分，由以前年度结转的结余负担。支出的科目明细与收入的科目明细相对应，实际支出与收入金额基本相当。这样列报的优点是能使报表中每一项收支项目都具有可比性，可以让报表使用者更好地了解2021 年度S 部门每一项费用的收支执行情况。

支出可以划分为一般公共服务支出、外交支出、公共安全支出、教育支出、社会保障支出等。其中2021 年度发生额较大的有公共安全支出，当年发生41 052.39 万元，占当年支出总额的69.84%；“其他支出”13 012.31 万元，占当年支出总额的22.14%，与收入中的ZF 性基金预算财政拨款收入的金额相等。

从S 部门收入支出决算表的列报形式来看，比较注重对经费支出用途的披露，报表科目就可以显示具体经费支出的用途，如公共AQ 支出项下的PF 宣传、LS 管理、公共FL 服务等等，能体现出业财融合的特点。但数据仅体现S 部门本部的数据，无法显示包含下属机构业务活动的“合并”报表信息。

(2)资产负债情况

目前我国S 部门未在网站上公布资产负债数据，相关信息无法获知。在许多国家的行政单位决算报表中，则要求必须编制并公开资产负债表。根据M 国联邦ZF 财务报告体系，财务报告一般包括以下报表：资产负债表、净成本表、营运和净资产变动表、营运净成本和预算综合赤字调整表、综合预算和其他活动现金余额变动表等。M 国2021 财年S 部门决算报告中公布了资产负债表，报表显示截至2021 年9 月30 日，M 国S 部门资产总额494 亿美元，资产中占比最大的是“国库的资金余额”，占到资产总额的88.48%。负债总额169 亿美元，占比较大的项目有“XXX遇难者赔偿基金”“查扣资金”“应付联邦雇员薪酬”等，分别占到负债总额的19.54%、16.90%、16.80%。净资产共计325 亿美元。

(二)财务报告信息质量

1.及时性

及时性是衡量行政事业单位会计信息披露质量的一项重要标准，及时性一般包括收集信息、处理信息和传递信息的及时。信息传递的及时性关系到信息价值的发挥。

根据我国预算法等相关法规规定，财政预算、预算调整、总决算及预算执行情况的报告及报表经本级人大或常委会批准后20 日内，由本级财政部门对外公开。我国《信息公开条例》规定凡属于主动公开范围的信息，包括财政预算、决算信息应当自该信息形成或者变更之日起20 个工作日内及时公开。法律、法规另有规定的，从其规定。从我国S部门披露的2021 年度决算信息来看，较国外单位的披露存在时滞的问题。2021 年度的决算报告于2022 年8 月12 日在S 部门网站上进行公布。2019 年度、2020 年度分别在第二个年度的7 月中旬左右公开。

目前国际上普遍的做法是决算报告一般在报告日后的六个月内对社会进行披露，同时不能以持续性因素为理由延迟公开。M 国S 部门的年度的决算报告则在经过中介机构审计之后，于审计基准日后的1 个半月左右即在网站上公布。2021 财年的报告于2021 年11 月16 日公布，2020财年的报告于2020 年11 月19 日公布。从及时性上看，我国S 部门报告公布的时间略迟于国外。

2.数据可靠性

会计信息的可靠性要求会计报告主体应当以真实的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息。保证会计信息真实可靠、内容完整。其中报表数据的完整性是很重要的一方面。完整性指在符合重要性和成本效益原则的前提下，保证会计信息的完整性，其中包括应当编报的报表及其附注内容等应当保持完整，不能随意遗漏或者减少应予披露的信息，与使用者决策相关的有用信息都应当充分披露。

从数据来源的完整性来看，一方面我国S 部门的报表数据仅包括S 部门本级的财务报表信息，不包括24 个直属单位的财务信息，对报表使用者造成了不便。如果使用者需要单独查询这些直属单位的会计报表信息还需要分别登录这些部门的网站查找。另一方面每个下属单位收入和支出项目各不相同，如果需要获取该部门“合并”的财务信息则会无从下手。而在M 国S 部门的财务报告中，无论是收支报表，还是资产负债表都是以“合并”的口径列报，不但包含了本级部门，也包括了LBDC 局等九个主要下属机构和相关组织的财务信息。

从披露报表本身的完整性看，由于政策等历史原因，我国目前行政事业单位公布的财务预决算报表中一般不包括资产负债表，仅有收支预决算报表。资产负债表能够反映出行政事业单位报表日的资产负债情况，对于提高每年报告的质量及内涵有较为重要的作用。随着2019 年《政府会计制度》在各级行政事业单位推广，该制度已经明确要求各单位编制资产负债表，报表列报的要求也更高，以便于报表使用者的理解。相信在未来财务报表信息的披露方面会更加完整。

3.数据可比性

可比性是要求同一会计主体其前后期会计信息保持可比，或两个不同的会计主体同一时期的会计信息保持可比。在决算报表的设计上，我国S 部门的报表未能呈现出两期决算报表数据的对比，也未列示收入或支出等实际执行金额和预算数据的对比。报表使用者无法直观了解两个年度收入或支出项目的变化及发生额的对比，无法直观获知两期数据的可比性。而M 国S 部门的财务报表披露方面，无论是收支表还是资产负债表，均列示两年度的对比数据，同时提供预算报表数据，便于使用者分析对比。在数据的可比性上，我国行政事业单位部门的报表在披露方面有提升的空间。

(三)独立审计情况

我国S 部门的决算报告中未见中介机构审计情况。而在国外，一般行政事业单位和上市公司一样，需要接受第三方中介机构审计后再将报告对外公布。M 国S 部门2021财年的审计报告经过毕马威会计师事务所(KPMG)审计。“独立审计报告”的内容随年度财务决算报告一并披露。审计报告显示，审计师对M 国S 部门2021 年9 月30 日的财务状况、2021 财年的收支状况、净资产变动情况、预算经费执行情况、扣押物品活动等发表了标准无保留意见。审计报告日为2021 年11 月15 日。同时，报告也针对性地指出了M 国S 部门内控方面的主要缺陷：主要在风险评价的过程、风险评价的监督、财务报告的编制和复核方面存在缺陷，并提出了改进建议。

五、对策和建议

通过研究我国S 部门决算信息披露，本文对我国行政事业单位财务报告信息提出以下几点对策和建议：

(一)建立健全行政事业单位财务报告体系

根据会计制度，各行政事业单位编制的财务报告，应当包括资产负债表、收入支出表、报表附注等，反映本部门、本单位的运营状况；财务收支、成本费用情况；财务绩效及未来发展可持续性。

财务预算和决算报告是由各个级次汇总上报生成的结果，对于中央部门而言，财务数据应由各级下属单位汇总生成。而目前我国S 部门的财务报告，仅仅由本级部门独自编制而成，报告仅能反映编制主体本级的财务状况，信息可用性较小。现阶段我国仅有少部分地区试点行政事业单位财务报告的合并编制。从长期来看，编制部门本级及所辖下级单位的财务报告将是大势所趋，形式上与企业集团合并报表类似，这种合并的财务报告在一定程度上更有利于直观地反映部门的综合运行情况。因此，我国各级行政事业单位财务部门应顺应改革趋势，加强相关政策及财务制度的学习，做好充分的制度、信息系统、专业化人才准备，探索财务报告的合并编制，为会计改革的深入推进打下基础。

(二)强化外部审计监督

每年我国审计职能部门都会对各级部门的财务信息进行审计，出具各类专项审计报告。最常见的审计有行政事业单位负责人任期审计、预算执行审计、财政拨款项目竣工决算审计等等。审计主体一般是国家审计署、各个地方审计局等单位。审计结果直接对外公布的情况较少。目前尚无法查询到任何一像上市公司那样接受独立中介机构对其进行年度财务收支及资产负债状况审计，并将审计结果公开披露的情况。

通常认为，审计独立性是审计的灵魂和本质特征。M国审计实务界和理论界一直把独立性作为一项由M 国证券交易委员会(SEC)或M 国注册会计师协会(AICPA)强加的行为限制。1997 年7 月，M 国注册会计师协会发表白皮书，制定一系列政策规范审计行业，其基本思想在于将独立性作为注册会计师职业的核心价值，没有独立性，审计就失去了社会价值。我国虽已颁布《国家审计准则》《政府会计准则》等一系列会计信息披露及监督方面的法律法规，但是在目前阶段，要实现行政事业单位财务报告的独立审计与公开披露仍存在一定难度，原因在于接受审计的数据可能涉及一些单位的敏感信息等。由于目前我国行政事业单位审计主体多为国家审计部门，容易造成审计的独立性缺失，导致财务信息使用者对披露会计信息真实性存在疑问。因此我国需要尽快建立健全行政事业单位财务报告独立审计的相关机制与规范。强化外部独立审计制度是提高会计信息质量的有效动力，在这一点上可以借鉴国外相关经验，逐步推动行政事业单位财务信息由第三方机构进行独立审计，切实提高信息的质量。■