文/简宣伦（贵州财经职业学院）

2017年中华人民共和国财政部出台了第14号《企业会计准则》，也被称为“新收入准则”。14号准则的颁布实施对赊销业务中的现金折扣销售业务的会计处理产生了较大影响，当前主流的财务会计类教材在处理现金折扣时存在较大差异，对现金折扣的相关研究观点也存在较大争议[1]。由高丽萍主编，高等教育出版社出版，曾获首届全国教材建设优秀奖教材的《财务会计实务》和东北财经大学的《中级财务会计》中在处理现金折扣时分别采用了两种方法，当发生现金折扣时，调整主营业务收入。由高翠莲主编，高等教育出版社出版的《企业财务会计》在处理现金折扣时仍将现金折扣作为融资成本，沿用了原有的处理方法，即当发生现金折扣时调整财务费用。当下对现金折扣存在两种主流观点，一种是将现金折扣视作一项融资成本，在进行会计处理时调整财务费用；另一种是认为现金折扣是一种可变对价，发生现金折扣时调整收入，实务中的会计处理也存在较大争议。

一、将现金折扣视为融资成本的会计处理

现金折扣只会发生在赊销即非付现交易中，销售方为了减少坏账损失，及时收回资金，赋予购买方一定的选择权利，即现金折扣是在赊销业务中销售方为了提前回笼资金，而鼓励购买方在规定期限内提前付款的一种优惠条件。

现金折扣常用分数形式进行表达，如3/20，2/30，N/40，这个表达式的意思是最长付款期限是40天，当买方在20天内付款时，卖方将给予买方货款金额的百分之三的价格扣除，当买方在20天到30天付款时，则给予百分之二的价格扣除，若买方在30至40天付款就不能享受价格扣除。融资成本观点认为，现金折扣的经济实质是销售方为了尽快收回资金而发生的融资费用，发生现金折扣时应视为一项融资费用确认为财务费用。在会计账务处理上只能采用总价法，即按没有扣除现金折扣的金额全额确认应收账款和收入，当买方选择在折扣期限内付款时，将现金折扣的实际发生额确认为财务费用。

二、将现金折扣视为可变对价的会计处理

财政部发布的第14号企业会计准则，即新收入准则，里面谈到了可变对价，但是没有对可变对价进行定义，更没有明确现金折扣这种可变对价应该如何进行会计核算[2]。第15号国际财务报告准则—与客户产生的合同收入中对现金折扣进行了详细说明：“带有现金折扣条件的赊销业务，应收账款的未来收回金额存在不确定性，其金额受购买方付款时间的影响，因此附有现金折扣条件的销售价格属于可变对价”[3]。财政部会计司在回答企业执行新收入准则给予客户的现金折扣应当如何进行会计处理时，明确答复：现金折扣应按照第14号企业会计准则即收入准则中关于可变对价的相关规定进行核算。本文以卖方为会计主体，分别采用总价法和净价法举例分析如下：

（一）总价法

当卖方采用赊销形式销售货物，并且在合同中附有现金折扣条件时，卖方在确认应收账款和收入时不扣除现金折扣，当买方选择在折扣期限内付款时，卖方以实际发生的现金折扣金额冲减收入，这种处理方法就是总价法。

晨瑀电子科技有限公司是一家以生产销售电子产品为主要业务的一般纳税人，所售货物适用增值税税率为13%，2022年2月22日销售电脑5000台给黔北正江电子科技公司，每台电脑售价为4000元（不含增值税），单位成本为3000元。

晨瑀电子科技有限公司在销售合同中附有现金折扣条款：黔北正江电子科技公司的付款期限为销售之日起30天，在3月4日前付款，给予价款百分之二的现金折扣，在3月4日至3月14日之间付款，给予百分之一的现金折扣，在3月14日之后付款则没有折扣，且所有的折扣都不考虑增值税，黔北正江电子科技公司为晨瑀电子科技有限公司的老客户。

按照总价法的核算要求，晨瑀电子科技有限公司2月22日确认应收账款时不扣除现金折扣，全额借方记应收账款—黔北正江公司22600000元，贷方记应交税费—应交增值税（销项税额）2600000元，主营业务收入20000000元。同时结转销售成本15000000元（5000×3000），即借方记主营业务成本，贷方记库存商品，金额为15000000元。

若黔北正江电子科技公司在3月4日前付款，晨瑀电子科技有限公司将给予黔北正江电子科技公司货款总额百分之二的折扣，晨瑀电子科技有限公司收款时的会计处理为：借方记银行存款22200000的同时，还要借记主营业务收入400000元，贷方记应收账款—黔北正江公司22600000元。即黔北正江电子科技公司在销售之日起10天内付款，晨瑀电子科技有限公司以实际发生的现金折扣冲减收入。

若黔北正江电子科技公司在3月4日至3月14日之间付款，晨瑀电子科技有限公司将给予黔北正江电子科技公司货款总额百分之一的折扣，晨瑀电子科技有限公司收款时的会计处理为：借方记银行存款22400000的同时，还要借记主营业务收入200000元，贷方记应收账款—黔北正江公司22600000元。即黔北正江电子科技公司在销售之日起20天内付款，晨瑀电子科技有限公司实际发生的现金折扣也冲减收入。

若黔北正江电子科技公司在3月14日后付款，晨瑀电子科技有限公司将不给予黔北正江电子科技公司折扣，晨瑀电子科技有限公司收款时的会计处理为：借方记银行存款22600000元，贷方记应收账款—黔北正江公司22600000元。

（二）净价法

当卖方采用赊销形式销售货物，并且在合同中附有现金折扣条件时，卖方在确认应收账款和收入时扣除预估的最可能发生现金折扣额，当买方选择的付款期限与预估的不一致时，卖方以实际发生的现金折扣金额调增收入，这种处理方法叫作净价法。

晨瑀电子科技有限公司2月22日实现销售时，财务人员根据以往与黔北正江电子科技公司的交易经验做出判断，预计黔北正江电子科技公司将会在10天内付款，即给予黔北正江电子科技公司货款的2%的现金折扣，2月22日的账务处理应为：扣除2%的现金折扣后借方记应收账款—黔北正江公司22200000元，贷方记应交税费—应交增值税（销项税额）2600000元，主营业务收入19600000元。同时结转销售成本15000000元（5000×3000），即借方记主营业务成本，贷方记库存商品，金额为15000000元。在确认应收账款时扣除货款的2%的现金折扣额，收入也是如此。

若黔北正江电子科技公司在3月4日前付款，则和预估的情形一致，晨瑀电子科技有限公司收款时的会计处理为：借方记银行存款22200000，贷方记应收账款—黔北正江公司22200000元，不需要调整收入。

若黔北正江电子科技公司在3月4日至3月14日之间付款，与预估的付款期限不一致，晨瑀电子科技有限公司将只给予黔北正江电子科技公司货款总额百分之一的折扣，晨瑀电子科技有限公司收款时的会计处理为：借方记银行存款22400000，贷方记应收账款—黔北正江公司22200000元，主营业务收入200000元。当黔北正江电子科技公司的实际付款期限晚于预计付款期限时，即实际发生的现金折扣小于预估的现金折扣时，将两者的相差额调增收入。

若黔北正江电子科技公司在3月14日后付款，黔北正江电子科技公司选择放弃现金折扣，与预估的付款期限相差较大，晨瑀电子科技有限公司收款时的会计处理为：借方记银行存款22600000，贷方记应收账款—黔北正江公司22200000元，主营业务收入400000元，实际发生的现金折扣小于预估的现金折扣时，将两者的相差额调增收入。

总的来看，总价法操作简易，财务人员不需判断收入的最佳估计数，既减少主观判断对最后结果的影响，也很明晰的了交易过程的实际情况，还便于以后的查账和账务调整[4]。反之净价法则操作复杂，需要会计人员做出合理预判，根据客户以往的付款情况判断发生现金折扣的可能性，该方法不利于全面反映交易的前后情况，也不利于后期查账和账务调整。

新收入准则下总价法和净价法会对企业产生不同的经济影响，本文针对上述案例就总价法和净价法的会计处理差异进行具体分析。在采用总价法进行账务处理的情况下，当购买方在未来实际支付货款选择享受现金折扣时，销售方在销售确认收入时将会高估应收账款和主营业务收入，即会高估资产和收入。在上述案例中，在总价法下，晨瑀电子科技有限公司2月22日实现销售时应收账款确认金额为22600000元，主营业务收入为20000000元。在净价法下，销售时即考虑购货方将选择享受折扣，以折扣后的金额确认应收账款和主营业务收入。在同样的案例中，在净价法下，晨瑀电子科技有限公司2月22日确认的应收账款为22200000元，主营业务收入为19600000元。同一业务不同账务处理方法下，应收账款入账金额相差400000元，收入金额相差400000元，可见，总价法能更好地反映交易的实际情况，更方便后期查账和账务调整，但也存在高估资产和收入的弊端。而净价法更好地体现了会计信息质量要求的谨慎性原则，即在确认时不高估资产和收入。当实际发生现金折扣时，总价法下冲减当期主营业务收入，从短时间看，总价法下若赊销业务发生在下旬时，将会影响销售当期即2月份的收入和实际收款期3月份的收入，会高估2月份收入，调减3月份收入，从而影响销售期和收款期的利润。如果出现跨季销售，还可能会对当季所得税申报数据产生影响，但是基于会计假设的持续经营假设来看，总价法下的账务处理对企业的长期经营成果将不会产生影响。

与总价法相比，净价法在赊销业务发生时就按照最可能实现的收入确认了主营业务收入和应收账款，当后续业务中发生现金折扣时，只是银行存款和应收账款两项资产的一增一减，不会涉及主营业务收入的调整，进而不会影响利润，很好地避免了总价法下高估资产和收入、影响短期经营成果的弊端，但出现预估情况与实际交易情况不相符时，即购买方选择放弃现金折扣时，在确认应收账款和主营业务收入的2月则低估了资产和收入，在后续业务中也会出现调整主营业务收入进而影响利润的情况，当预估的现金折扣与实际交易金额相差较大时，则会对销售当期和收款当期的经营成果产生较大影响，因而净价法对财务人员的要求更高[5]。

从会计实务的角度上讲，净价法的操作难度比总价法要高。在可变对价观点下，财务人员要对现金折扣的最佳估计数进行科学合理的预估，如果出现预估数与实际交易数差异较大时，则会影响相关期间的经营成果，且不利于后期查账和账务调整，而总价法则操作简单且便于后期账务调整。

三、新收入准则下现金折扣的涉税探析

新收入准则下无论是采用总价法还是净价法对现金折扣进行账务处理，都不会对增值税产生任何影响。现金折扣是在赊销业务中，销售方为了提前回笼资金而鼓励购买方在规定期限内提前付款的一种优惠条件，与税法中关于现金折扣规定是一致的，不存在税会差异。

从本文中的案例也可以清晰地看到，无论是采用净价法还是总价法，在2月22日实现销售时，两种方法下确认的增值税的销项税额都是2600000元，没有受现金折扣的影响。

新收入准则下，采用总价法处理现金折扣，若销售当期就能收回应收账款，即销售当期就发生现金折扣，则只会调整当期的主营业务收入，因为在当期末就已调整完主营业务收入，不会对所得税产生任何影响。采用净价法处理现金折扣时，在销售时按现金折扣的最佳估计数扣除后确认主营业务收入，在实际收款时根据现金折扣实际发生额调整主营业务收入，同样，若销售当期就已发生现金折扣，在销售当期就已调整完主营业务收入，不会对所得税产生任何影响。若赊销业务发生在季末，现金折扣的发生则会跨期调整主营业务收入，则会影响当季所得税的申报。

若赊销业务发生在年末，出现跨年销售时，发生现金折扣时则会跨年调整主营业务收入，所得税汇算清缴时，以营业收入为基数确定扣除限额的业务招待费和广告费就会受影响，进而影响所得税费用。因此，新收入准则下，出现跨期销售时，现金折扣无论是总价法还是净价法都可能会对企业所得税产生影响。

四、结语

现金折扣是在赊销业务中，销售方为了提前回笼资金而鼓励购买方在规定期限内提前付款的一种优惠条件，实务中存在融资成本和可变对价两种观点，不同观点下对现金折扣的会计核算也不同。融资成本观点下将现金折扣确认为财务费用，且只能采用总价法进行账务处理，而可变对价观点下将现金折扣确认为收入，企业可以选择采用总价法或净价法来进行账务处理。

在可变对价下，总价法和净价法都不会对增值税产生影响。在跨季或跨年销售时，则可能会对所得税产生影响。在国际趋同的大环境中，哪一种方法更为合理还需要会计实务工作的进一步检验。

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现金折扣(cash discounts)是为了鼓励购货方在一定时期内早日付款而给予的价格扣除。例如，2/10,净30 (2/10,net30)，意思是:如果在10天内付款，购买者能够从发票面值中得到2%的折扣。否则，在30天内支付发票的全部金额。并且，它常常是被注明或让人理解为30天的信用期限后利息费用将增加。

现金折扣是企业财务管理中的重要因素，对于销售企业，现金折扣有两方面的积极意义：缩短收款时间，减少坏账损失。负作用是减少现金流量，因为折扣部分冲减了财务费用，实际收到的钱就少了。因此，销售企业都试图将折扣率确定在平衡正面作用和负面作用的水平之上。

由于现金折扣直接影响企业的现金流量，所以，必须在会计中反映。核算现金折扣的方法有3种：总价法、净价法和备抵法。我国新企业会计准则要求采用总价法入账，不允许采用净价法。