周艳娥 何林娜 陈军

【摘 要】 随着技术革命的发展，区块链技术在内部控制建设中的应用成为必然趋势。基于区块链去中心化、公开透明、不可篡改、可追溯、全程留痕、集体维护等特点，将其分布式记账、安全密钥、时间戳、智能合约等核心技术应用于事业单位内部控制建设的预算管理、资金支出管理、政府采购管理、项目建设管理、合同管理、资产管理六大经济模块，能推动内部控制建设进程，提高业务处理效率，提升管理效能和管理水平，防范风险，防止舞弊和错误，最终实现单位经济活动的合法合规、财产安全和使用有效、管理服务效率的提高以及预防腐败风险等全覆盖的内部控制目标。

【关键词】 区块链; 内部控制建设; 去中心化; 智能合约; 分布式记账

【中图分类号】 F230  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2022）14-0154-05

一、引言

随着技术革命的发展，以区块链、物联网、人工智能、云计算等为代表的新一代技术冲击着人们的生产与生活，科学技术成为经济增长的源泉。为实现创新驱动经济增长，党的十九大报告提出要推动互联网、大数据、人工智能和实体经济深度融合，建设数字中国、智慧社会。2019年10月24日，习近平总书记在中央政治局第十八次集体学习时强调，要抓住区块链技术融合、功能拓展、产业细分的契机，发挥区块链在促进数据共享、优化业务流程、降低运营成本、提升协同效率、建设可信体系等方面的作用，要加强区块链在实体经济、民生领域、智慧城市建设、政务服务等部门中的作用等。因此，基于区块链的特点及优势，探索区块链技术在事业单位内部控制建设中的应用，实现数据跨部门、跨区域共同维护和利用，对提高业务效率，提升管理效能和水平，防范风险有重要意义。

区块链去中心化的特点，能够省去第三方中介环节，从而降低成本，提高交易效率，使得区块链技术在金融行业得到广泛应用，随后延伸至物联网和物流领域、公共服务领域、保险领域及公益领域。随着区块链技术的成熟及在实体经济中应用范围的扩展，学者开始研究区块链技术在财务及内部控制等方面的应用。Yermack[ 1 ]认为区块链可以保持数据的实时更新和同步，克服了以往财务信息及财务报表的滞后性，满足了利益相关者决策的需要;Sheldon[ 2 ]认为区块链技术信息共享的特点，有利于降低行业舞弊的现象;曾雪云[ 3 ]认为区块链分布式记账与复式记账技术的融合，有利于企业实现会计信息系统的自主管理。工业和信息化部信息中心（2018）发布的关于區块链技术的产业白皮书认为，区块链在实体领域应用于财务管理，有助于解决企业经营成本高、效率低、监管难等多种问题。因此，加强区块链技术在财务管理中的运用，尤其是在事业单位中的运用，对提高行政事业单位管理效能，解决“一管就死，一放就乱”痼疾有着重要作用。

二、事业单位内部控制建设现状分析

事业单位内部控制是我国内部控制体系的重要组成部分，是实现国家治理体系与治理能力现代化的重要保障。为加强事业单位内部控制，财政部先后出台了《行政事业单位内部控制规范（试行）》《财政部关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》《关于开展行政事业单位内部控制基础性评价工作的通知》《行政事业单位内部控制报告管理制度（试行）》等文件，加强事业单位进行内部控制建设的顶层设计，推动各事业单位流程逐步规范、岗位合理设置、职责明确，开展年度内部控制基础性评价，并编制单位内部控制评价报告等，规范事业单位内部权力运行机制，完善单位内部治理结构，提高履职能力，进而更好地进行单位内部的经济活动，保证单位各环节的合法与公平，同时也确保国家财政资金能够落到实处，公共服务设施能够切实服务人民。但是还存在以下困难和问题：

一是内部控制建设进展缓慢。一方面随着信息技术的高速发展，人工智能、大数据等技术的广泛应用，我国已建立了全世界最大的电子商务平台，但尚未统一建立相应的对大量数据进行分析与管理的核心平台。在全国范围内，各地区、各部门、各行业都按照自己的需求和想法构建信息平台，由于没有统一标准，不能实现互联互通，且建设成本高，造成社会资源的浪费。另一方面许多单位的内部控制建设仍停留在制度完善、流程梳理、岗位设置、职责明确，以及内部控制手册和年度单位内部控制报告的编制上，而在最后环节即信息化建设上，尚未开发出一套既能满足风险管控又能提高工作效率和提升管理效能的内部控制信息化管理系统，内部控制流程无法在线上运行，导致工作效率不高，控制效果不明显，内部控制目标不能有效实现。

二是业务处理效率不高。当前我国各级各类行政事业单位都在建立自己的内部控制系统，花费精力大、耗时长、费用高，但其业务处理效率低，内部控制效果不明显。由于缺乏统一的内部控制信息化管理系统，各单位各个管理系统都是独立存在、独立存储和处理数据，一方面基础数据由人工录入、人工统计、人工核对和人工处理，没有统一格式标准、数据标准以及流程标准，进而基础数据不能实现共享，数据传输不能实现无缝对接，数据更新不能及时，在影响内部控制效率的同时，也造成内部控制的滞后性;另一方面数据由人工操作容易产生数据错漏、数据不准确的问题，进而导致单位资产流失等问题，影响内部控制水平。

三是管理效能和水平提升不明显。当前，事业单位仍按层级逐级划分，按层级权限审批，形成自下而上、自上而下的管理模式。为防范舞弊，减少差错，许多业务需要多级审批，需要上一级审批、同级审批，还要有同级校验、复核等岗位或权限的设置，导致流程复杂，控制环节多，耗时时间长，管理效能低。

四是风险管控不能实现全覆盖。首先，由于各系统信息不能实现实时传输和共享，使票据在报账过程中出现一票多报、票据造假等行为，造成国家财产的损失。其次，由于没有建立国家统一的征信系统，一些企业和个人利用信息的不对称，造成单位在采购过程中无法获取供应商的信用信息、报价范围、产品质量等情况，进而造成自主采购效率低、自主采购产品质量无法得到保障等问题。最后，内控信息系统未完善，部分项目事权审批流程未能在线上操作，如工程项目立项、可行性研究报告、初步设计的批复、招投标、合同签订、项目建设进度跟踪、工程变更、竣工结算、财务决算、工程款支付等，仍然使用传统的纸质签批，然后才上传到系统，在系统中无法体现出审批痕迹，不能起到管控作用。

三、区块链技术建设的特点

（一）去中心化

区块链最大的优势和特点之一就是去中心化，它将数据信息分布存储在网络的各个计算机上，每个计算机作为节点都有记账和数据存储的权利及义务。事业单位仍处于金字塔型传统的组织结构，使得权力和资源集于金字塔的顶端，信息的传递与任务的分配都依赖于上级向下级的传递，传统组织结构的弊端降低了组织整体的管理效率与灵活性，存在管理行为滞后、监管机制不完善等问题。区块链去中心化特点可以有效优化事业单位内部控制的弊端，因为区块链的信息系统是一个不需要中心机构管理和授权的自我管理系统。较于以授权记账为基础的传统记账，区块链采用了分布记账的方式，在每个节点上都可以录入数据，使管理系统扁平化，通过计算机取代人工的分布记账方式可以有效规避人为操作带来的风险。由于不需要中心机构的审批，缩短了交易时间，降低了信用管理成本，提高了管理效能。

（二）信息不可篡改且可追溯

区块链本身是由多个区块按照时间顺序相连而成，每一个区块都有对应的交易时间，按交易时间进行排列，具有不可更改和可追溯的优势[ 4 ]。交易过程经过相互信息认证，系统将生成唯一的时间戳。原始交易及审批信息是行政部门后期重要的管理依据，目前事业单位的内部控制还没有形成标准、统一的保存原始交易信息的程序，存在篡改或者假冒原始交易信息的风险。运用区块链技术，每一次交易会生成时间戳，时间戳作为区块的唯一编号赋予了数据独立性，可以在区块中记录数据的内容与数据操作行为，根据数据的使用轨迹，对信息进行跟踪，验证数据在产生后是否被篡改。每一次交易都会自动保存与更新，有利于生成实时的各事业部门进度报告，比目前定期报告的模式更有效率。区块链中还包含默克尔哈希树，这是一种哈希二叉树，可以实现数据的快速查询与定位，数据不需要中间环节或机构监控，一经确认就不能随意更改、撤销，同时这些记录不会随着时间而更改，能永久地保留在每个节点上，保证数据信息的完整性、真实性和安全性。通过时间戳和默克尔哈希树的综合运用，精确地追溯定位到当时的相关原始信息和主要负责人，从而化解管理中存在的权责不清问题。区块链具有防止信息丢失和数据系统被破坏的功能，能确保交易信息可追溯、能防伪和不可篡改[ 5 ]。

（三）信息公开透明

区块链的安全性为数据的公开透明提供了保障，区块链系统的形成需要每一个参与方有一份完整的区块链账本，通过对全账本数据的获取实现对数据的监督。参与方完成的交易事项会在链上留下不可更改的记号，通过复制相关数据达到开放共享的目的。区块链的安全密钥技术采用的是非对称加密算法，该算法包括一对密钥：公钥与私钥，公钥可公布，私钥只能自己持有，公钥加密后的内容只能用私钥解锁，反之亦然[ 6 ]。用公钥加密、私钥解密的过程，任何使用者都可以录入信息，后台能看到并使用全部信息;用私钥加密、公钥解密的过程，只有国家拥有私钥，使用者可以通过公钥来查看信息并辨别真伪。因此，所有的交易信息都可以被查看到，不存在任何隐私，确保数据信息的透明性[ 7 ]。由于运行程序和数据信息的公开透明，提高了整个部门的监督能力，及时发现在执行过程中存在的问题。运用区块链的安全密钥技术可以满足信息记录对机密内容的保护。数据的公开透明保证了信息来源的真实性，完善了信息管理平台，提高了事业单位内部控制的信息化建设能力。

（四）智能合约

区块链的智能合约是一种计算机协议，是合约层中最具影响力的合约之一，它利用协议和用户接口自动完成合约的履行。在区块链中，合约双方将合约事项、合约内容和合约条款事先写好并程序化后发布在系统上，形成系统共享资源。智能合约会依据固定的程序，在符合触发条件时利用安全密钥和时间戳，合约就可以自动执行，不需要第三方監督或参与[ 8 ]。事业单位不够重视资金申请、审批和执行过程，导致在做出决策时不够全面，在资产管理方面往往因为程序上的疏漏出现现金流控制不到位的现象，最终引发贪污。事业单位的很多方案以人为决定为主，往往不能客观地做出理性的决策，同时，事业单位的日常活动会涉及第三方业务往来，因决策的失误需要承担第三方违约的损失。智能合约的应用，可以将财政资金的使用规则、支付条件预先写好并程序化，符合触发条件时自动审批和支付，提高了现金流的控制与支付效率。同时还可以在智能合约里写入第三方准入条件，系统将自动挑选合适的第三方进行合作，有效降低第三方违约和失信的风险。

基于区块链技术的上述特点，将区块链技术应用于事业单位内部控制建设，能不断规范权力运行机制，实现事业单位内部控制的真实有效，同时又能解决事业单位由于管理层级、管理环节等造成时间成本和经济成本高的问题，有效提高事业单位管理效率和效果，推进治理体系和治理能力现代化的实现。

四、基于区块链技术的内部控制建设策略

预算管理、资金支出管理、政府采购管理、项目建设管理、合同管理、资产管理是事业单位内部控制建设的六大经济模块，区块链技术在这六大经济模块的应用，能有效解决事业单位内部控制建设存在的问题。

（一）区块链技术构建线上系统，有效推动内部控制建设进展

现阶段事业单位内部控制建设缓慢，各个管理平台无法实现线上联动，预算管理、资金支出管理、政府采购管理、项目建设管理、合同管理、资产管理六大经济模块无法形成一套完整的信息化系统。区块链技术在内部控制系统中的运用有利于构建统一的内部控制线上系统，推动内部控制流程的自主运行，提高工作效率，加快内部控制建设进程。例如，在资产管理模块中，包括预算、采购、验收入库、使用、盘点、调拨、处置、报废更新等全过程管理，一方面运用区块链分布式记账技术，有关部门应该建立一套完备的信息化资产管理系统，更好地了解现有资产情况，将资产管理系统与部门预算、政府采购、合同信息管理平台、财务账务系统等信息系统对接，使资产数据信息得到实时传输，保障各管理节点信息同步、完整和准确，进而消除各参与方在资产全过程管理的信任危机[ 9 ];另一方面利用区块链的可追溯性，强化资产的日常管理，对因管理不善造成资产丢弃、随意借用或出售的情况，资产管理部门可通过区块链的时间戳技术，迅速查询设备的经手人，并结合现场情况给予责任人相应的责任追究。同时，日常监控发现的问题及整改，落实责任人会在平台公开并记录，确保问题及整改的真实性、准确性。

（二）区块链技术节约时间成本，有效提高业务处理效率

事业单位资金支出管理涵盖财务业务校验、会计凭证审核、票据管理、财务数据追溯等内容，运用区块链的安全密钥和时间戳技术有利于解决在财务原始数据录入、财务报表准确性、资产管理等方面的问题，减少时间成本，提高业务处理效率。具体而言：

一是提高财务原始数据录入的效率与准确性。事业单位财务业务审核包括原始票据的合法性、真实性，票据内容的完整性，审批程序的规范性，审批人的法定性，审批权限的合规性等多方面的审核，是一个环节多、流程复杂、业务量大且具有重复性的工作，财务人员为此付出大量的时间和精力。区块链技术最明显的一个特征就是时间戳，当这个特质被用于财务管理时，可以通过各环节的不同时间戳对会计业务进行实时校验。从财务预算到业务报销，通过读取具有时间戳的会计信息，实时追溯业务过程中所发生的任何时间、地点、参与人等会计信息，及时验证预算与实际业务支出是否存在出入，以及报销业务的信息真实性，大大降低了会计过程中舞弊与差错的可能性和风险，有利于保障事业单位财务报销的安全和真实性，同时大大提高了财务报销的工作效率。

二是保证财务报表和报告的准确性及实时性，满足决策者需求。财务账务处理最终要形成财务报表和财务报告，以便外部相关者和内部管理者了解单位的财务状况、经营成果以及资产负债情况等信息。区块链本身是一种分布式数据库，财务报销、记账、付款等每一个流程均由区块链技术自动生成，并自动保存在各个区块中，即使发生数据篡改或人为舞弊，区块中的原始数据都会留存，保障事后财务回溯有据可依。财务报表和财务报告编制人员可以依照管理要求从各个区块中提取所需要的数据，编制财务报表并加以分析报告;管理者也可以在区块中随时查询自己所需要的数据，且不必担心数据的准确性，从而省时省力，提高了业务处理能力。

三是提高资产管理效率。区块链的智能合约技术运用有利于提高资产管理业务处理效率，进而实现内部控制业务处理效率的提升。资产管理的目标是全面掌握资产信息，合理使用资产，保证资产的安全和完整，避免资产的闲置与浪费。定期对资产进行维修和维护，一方面对资产本身的寿命进行延长，另一方面可以更高效地利用资产设备。运用区块链的智能合约技术，精准聚焦资产设备的申请及论证、审批及预算、采购及验收、使用及维护等各环节参数，多角度对资产设备的管理、使用、维保等状态进行分析，并对使用异常动向实时报警，及时锁定，实现全流程透明使用和高效管理。利用区块链技术的信息公开透明性，各管理节点能掌握全部资产数据信息及资产使用状况，以便及时做出调拨、维护维修或者处置报废的申请;资产管理部门通过系统对各个节点提交的申请信息，及时进行数据核查并现场验证，既降低时间成本，又提升处置效率。

（三）区块链技术简化审批流程，提高管理效能和管理水平

一是简化会计审批流程。会计工作本身不仅仅依靠一个部门，而是需要各部门联合分工完成，各部门根据工作性质的不同，往往在内部管理的机制和分工上有所不同。由于部门间多次交接及审批容易造成数据的错漏，区块链去中心化的特点很好地解决了这个问题。利用区块链技术的去中心化特点，管理系统扁平化，负责人尽可能地简化交接和审批方面的手续，在节约时间成本的同时，可以更好地避免因为多次交接而导致的数据错误，从而更好地配合其他部门完成任务。

二是简化预算编制工作及审批流程。不同于行政单位，事业单位的预算管理往往更偏向于公益性。行政单位的大多数活动都是为了更好地满足社会的需求，而不是为了迎合市场，所以政府和国家财政拨款是它的主要经济来源。而事业单位则不限于简单的社会服务，往往需要满足单位、社会以及个人三方面需要，因此，它的资金来源更为广泛，既有來源于政府财政拨款、上级单位拨款，又有单位业务活动取得的收入、科研活动取得的收入。资金使用多用途，不仅可以开展丰富多彩的单位活动，向国家缴纳对应的税收，而且可以适当扶持相关中小企业的发展，进一步提高企业的综合竞争力。事业单位内部设置有诸多内设部门，每个部门又下设多个科室，涉及预算的编制和执行的部门人员多。事业单位这些多元化的特征，导致事业单位的预算编制和执行环节多、流程复杂。运用区块链分布式记账技术，将预算指标分解到各个部门及人员，并明确其责任和任务，不需要其他层级人员监控，预算指标一经确定和使用，就会被锁定，不能更改和撤销，既能防止超指标使用经费，又能提高执行效率。运用智能合约技术，通过预算管理、财务核算和决算系统的信息共享以及多部门人员的共同参与，实现预算编制信息透明化、预算执行不可更改[ 10 ]，避免在年底或其他验收节点出现预算调整和追加预算等现象，确保财务决算工作的顺利完成及业财融合的有效实现。

（四）区块链技术防止数据信息被篡改，实现风险管控全覆盖

一是确保电子票据的真实性。当前，电子票据已然成为会计界的新宠，但是它在带来便捷的同时也存在许多不可忽视的弊端，其中最重要的是电子票据的真实性及一票多报现象。报销是电子票据的一个重要使用途径，但是随着科技技术的不断发展，篡改发票、多次打印等现象时有发生，一张电子票据往往可以用于进行多次报销，从而获得大量非法资金，造成财务管理中的漏洞及国有资产的流失。财务系统与区块链技术的相结合，大大提高了票据的真实性和准确性。区块链所具有的时间戳就好比赋予了每张票据一个对应的身份证，系统会自动识别已经报销过的电子票据，进而杜绝多次报销的现象。这种区块链模式的财会制度，有利于营造一个清正廉明的工作环境，同时可以提高单位的报销速度，进而更好地保证单位的平稳运行。

二是确保供应厂商信息真实性，提高采购效率。随着“放、管、服”政策的落实，事业单位政府采购的自主权随之扩大，自主采购品目增加，采购限额增大，面对的供应商增多，市场更广。事业单位可以通过政府采购云平台，运用区块链技术的信息可追溯特点，随时查看供应商的信用信息、报价范围、产品质量、标的物价格波动等诸多情况[ 11 ]。同时，运用区块链技术点对点特点，实现“生产商—供应商—前期购买者”一条链服务，进一步了解标的物生产信息、质量信息、服务信息，据此选择最适合的供应商。一方面可以选择到价优物美的产品，避免预算虚高，节约采购成本，提高采购效益;另一方面规避采购风险，确保采购过程的公正廉洁。

三是确保项目建设数据真实性，提高项目管理效率。就项目建设管理而言，包括项目可行性研究、项目投资概算、项目立项批复、项目招标采购、合同鉴定、建设规划手续办理、各种税费缴纳、项目实施、项目监督管理、项目进度款支付、项目过程验收和竣工验收、项目交付使用、项目结算、财务决算等，环节多，涉及部门多，内容广，手续复杂，需要的材料多，耗时长，往往一个环节不顺利就会影响整个项目的进展[ 12 ]。运用区块链分布式记账技术，参与项目建设和管理的人员可以将自己所获取的数据资料上传到区块链各区块中，通过时间戳技术对上传数据进行标记，防止数据被篡改;通过安全密钥技术使这些数据成为公开信息，确保数据公开透明。同时参与项目建设和管理的人员可以了解并使用各个节点的信息资料，实现信息共享，如可查阅工程报建资料、工程建设进度、工程质量安全情况、工程进度付款情况，也可以查询相关审批流程流转情况，为工程管理者管理决策提供快捷可靠的依据，不仅提高管理工作效率，而且提高了社会和经济效益。

同时，区块链技术的运用有利于加强项目建设合同的管理，确保合同信息的真实性、准确性。首先，项目建设前期阶段完成需要签订合同，运用区块链技术的信息可追溯性，合同各签署参与方均在信息平台上进行实名认证，信息平台要与公安部门的公民网络身份识别系统、市场监督管理局的企业信息系统进行对接认证，保证用户身份的真实性和唯一性[ 13 ]。其次，合同签署后，运用区块链技术的信息公开透明性，查看合同采购情况、合同实施情况以及资产验收成果，并据此及时给供应商付款。最后，运用区块链技术的信息智能合约化对签署的合同内容数据进行共享，及时了解合同执行中存在的问题，杜绝合同及交易记录“丢失、伪造、篡改”的可能，避免篡改、抵赖和违约行为发生，确保合同签署及实施过程的数据安全，形成可用可信的契约环境，同时能有效维护司法效力。

五、结语

随着技术革命及区块链技术商业化的发展，区块链技术在事业单位财务管理中的应用已经成为必然趋势，基于区块链去中心化、信息不可篡改且可追溯、信息公开透明、智能合约等特点，构建事业单位内部控制系统，对简化审批流程，提高管理效能和管理水平，实现风险管控全覆盖意义重大。但由于区块链技术在事业单位财务管理中的应用还处于探索阶段，存在区块链技术壁垒、技术漏洞、与现有制度整合成本较大等问题。因此，为解决这些问题，一方面政府应加强制度顶层设计，规范区块链技术在事业单位财务管理中的运用，确保其应用等合法性，避免造成单位内部信息的泄露;另一方面各事业单位应加强技术性人才储备，为单位构建线上内部控制平台，推动区块链与现有制度整合，创新内部控制管理模式和手段等，防范舞弊，确保财产安全，促进各事业单位治理能力现代化发展。

【参考文献】

[1] YERMACK D.Corporate governance and blockchains[J].Review of Finance，2017，21（1）：7-31.

[2] SHELDON M D.Using blockchain to aggregate and share misconduct issues across the accounting profession[J].Current Issues in Auditing，2018，12（2）：27-35.

[3] 曾雪云.区块链分布式账本技术下的复式簿记：基础概念、运行机制与应用前景[J].会计之友，2020（16）：155-160.

[4] 刘光强，干胜道，张玉梅.基于区块链技术的会计信息可靠性研究[J].会计之友，2021（14）：150-155.

[5] KATE B.The research of block chain technology development[J].Applied Innovation，2017，3（12）：6-17.

[6] 何蒲，于戈，張岩峰，等.区块链技术与应用前瞻综述[J].计算机科学，2017，44（4）：1-7.

[7] 王莉莉，李小莉.数字经济下区块链技术与审计工作的融合[J].会计之友，2021（21）：152-157.

[8] 林诗意，张磊，刘德胜.基于区块链智能合约的应用研究综述[J].计算机应用研究，2021，38（9）：2570-2581.

[9] 林胜男，孙凌峰.业财融合背景下高校固定资产管理流程优化探讨[J].财会通讯，2021（22）：122-125.

[10] 杜素生.基于区块链的企业全面预算管理体系构建[J].财会通讯，2021（6）：172-176.

[11] 余益民，张晓东，陈韬伟，等.基于区块链技术的政府采购模型研究[J].电子商务，2020（10）：17-18.

[12] 杜庆贤.内部控制视角下高校基本建设项目财务管理研究[J].会计师，2021（1）：93-95.

[13] 蒲天豪，陈浩天，李林峻，等.基于区块链技术的电子合同应用研究[J].网络安全技术与应用，2021（2）：28-31.