[摘要]国家审计作为党和国家的重要监督力量，具备治理腐败的法制基础。依据免疫系统理论，从预防腐败、揭示腐败和抵御腐败层面，探究国家审计治理腐败机理。国家审计治理腐败尚存在腐败形势依然严峻、查处腐败难度加大等趋势，应当强化预防功能的体制机制建设、深化揭露腐败功能的组织建设、提升抵御腐败功能的协同配合建设，以提升国家审计治理腐败效用。

[关键词]免疫系统理论  国家审计  腐败治理

[中图分类号]F239     [文献标识码]A     [文章编号]1009-4245（2021）01-0050-06

DOI：10.19499/j.cnki.45-1267/c.2021.01.010

一、国家审计与免疫系统理论介绍

（一）免疫系统理论提出

前审计属审计长刘家义曾在2008年全国审计工作会议上提出，国家审计是保障国家经济社会健康运行的“免疫系统”。[1]随后，2010年的《中华人民共和国审计法实施条例》明确，审计机关要履行好法定职责，必须发挥好预防、揭露和抵御功能。其中，预防功能体现为对可能发生的违法犯罪苗头进行发现和警示，以起到威慑作用;揭露功能体现了审计最基本的监督职能，对违法违规违纪的行为进行查处并纠错惩戒，以揭示在体制、管理、机制和制度等方面的问题，为其他部门提供参考;抵御功能指的是对发现的问题进行分析和提出建议，以利于问题的更正和效益的提升，真正实现对经济发展和国家治理水平的促进作用。[2]

将审计系统在国家治理中的地位类比为免疫系统对于人体的作用，更新了审计的本质、目标、范围和地位等认识，扩展了审计理论外延，奠定了理论基础。免疫系统理论可看做对国家审计本质的新理解——预防、揭示和抵御;通过审计范围前移，形成了“事前—事中—事后”审计的监督过程，将事后监督转向重视预防上来;同时明晰了国家审计在国家治理中的地位，国家审计的改革是关乎整个治理进程的内生力量，不是仅靠外在力量就能轻易改变的。

（二）国家审计与免疫系统理论

“免疫系统”理论来源于医学概念，人体内的免疫系统是人体抵御病原菌侵犯的最重要的保卫系统。免疫系统具备高度辨别自己和非己物质的能力，对相关的免疫信息具有储存和记忆功能，此外，人体的免疫系统能够对相关的免疫信息做出相应的正和负的应答并不断调整其应答性。[3]免疫系统的形象类比，不仅体现在免疫系统与审计在组成和运作机理方面的相似性，更体现在免疫系统对于人体的内生性和重要性相类似于国家审计之于国家治理进程。

从审计业务工作的微观角度看，不同层级的审计部门犹如免疫系统中的免疫器官，审计人员就好比一个个免疫细胞，不同的审计技术方法类似于免疫分子发挥作用对抗病毒。在这一类比中，审计部门作为国家部门的固定机构设置，犹如人体中的免疫器官，而审计人员和审计技术方法能夠像免疫细胞和免疫分子一样，在社会的发展进程中不断产生、循环和更新，以适应新形势下的新要求。同时，如同免疫系统对免疫信息需要经历“辨别、储存记忆、应答”的过程一样，审计也能够识别在业务过程中发现的问题，并在工作中不断总结经验，从而对发现的问题提出建议。

从审计机构在国家经济和社会运行的宏观角度看，将人体的免疫系统类比为审计在国家经济和社会运行中的作用，体现了审计的与生俱来性和不可或缺性。一方面肯定了审计部门设置的合理性和必然性，另一方面也体现了审计与国家治理体系的关系。审计部门在参与国家治理的进程中发挥着对“病原体”的识别、抵御和清除等功能，在保障治理有序的同时也会影响治理效果。应注意的是，如同免疫系统的漏洞，审计在国家治理过程中的免疫作用也并非始终有效，需要审计不断适应环境变化同时加强自身建设，以达到不断增强免疫力的目的。

二、国家审计治理腐败的运行机理

（一）腐败治理

对于政治腐败的定义，上海辞书出版社2009年出版的《政治学辞典》如此阐释：“政治权利非公共与非规范行使，以谋取不正当的利益。通常表现为政府官员行使权力不是按照法律规范与政治公德谋求公共利益的实现，而是谋求私人和小团体利益。其核心是‘权钱交易，主要指以权利谋取财富，有时也指以财富攫取权利。”[4]国内外众多学者也对腐败下过定义，例如腐败就是委托权利被用来谋取私利的过程和权利等。[5]

可见，腐败行为的直接损害对象为国家权利，人民基于契约精神而委托相应的执行人代为行使，所以，腐败首先破坏的是已建立起的信任关系，除此之外还存在因为权利滥用而产生的其他危害。腐败会制约经济的发展、影响政府公信力、破坏法制规则和毒化社会风气。[6]毫无疑问，腐败会给国家治理带来伤害，如同病原体之于人体，小病虽不至于致命，但久病不治终会逐渐虚弱，腐败对于国家治理亦是如此，若对国家公权力受到侵蚀、社会规则被破坏和道德风气日益消极等问题不采取有效行动，国家治理的体制设置、法律法规和道德约束等将会形同虚设。

（二）国家审计与治理腐败

国家审计在腐败的治理过程中发挥的作用是“维护国家财政经济秩序，提高财政资金使用效益，促进廉政建设，保障国民经济和社会健康发展”，治理腐败不仅是国家审计的一个目标，还是一种自然产生的监督效用。下文在免疫系统理论的视角下，从预防腐败、揭示腐败和抵御腐败三方面对这一问题进行分析。

1.国家审计的预防腐败作用。国家审计作为一种制度安排，其预防腐败的作用源于自身所具有的威慑性，主要体现在国家审计机构的设立为国家审计预防腐败奠定了基础以及相关法律法规所赋予的合法性和权威性。[7]

从机构的设立来看，国家审计机构分层级设立，在中央设有审计署，是国务院的下设机构，在地方有由地方政府设立的审计机构，各审计机关由国务院总理领导，赋予了审计机关一定的权威性，保证了其监督权的行使。地方各级审计机关在受同级政府领导的同时，还受上级审计机关的业务指导，全国的审计机关成网格状分布。纵观审计史，历史上的审计多在监察部门之下，作为监察的附属职能部门，现阶段专门审计部门专司审计职能的情况为历史上少有，而由于其他部门对审计工作了解甚少，这种陌生感会加重他人对审计部门的敬畏之心。何况，在实际工作中，对于工作的核查权和监督权本身就具有震慑力，对腐败能够起到一定的抑制作用，同时，国家审计机关将审计结果进行公示公开有利于工作的透明化，不仅有助于加强公众对审计工作的认识了解，更有利于群众行使监督权，对日常腐败进行监督。

此外，相应的法律法规保障了审计机关的威慑力，《中华人民共和国审计法》第五、第六条规定“审计机关依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉”“审计机关和审计人员办理审计事项，应当客观公正，实事求是，廉洁奉公，保守秘密”，宪法中也有类似的规定。法律法规赋予审计机关独立、客观、公正、真实等特性，一定程度上有助于审计机关威慑性的表达。同时，审计法所赋予的相关审计权限，如调查权、提请协助权、通报或公布审计结果权等保证了审计机关的主动地位，进一步加强了审计机关的威慑力度。

2.国家审计的揭示腐败作用。审计职能可以直接体现揭示腐败作用。审计的主要职能是监督、鉴证和评价，其中监督为首要职能，审计能够对在审计过程中对发现的问题进行揭示并做出处理。总的来说，审计部门的工作就是一个发现和揭示的过程，而其中发现腐败线索，便起到了揭示腐败的作用。

在按审计内容和目的的政府审计分类中，财政审计的审计内容为预决算审计、财务审计的内容为账务的真实合法效益审计、政府绩效审计的为管理活动审计、经济责任审计的为领导干部审计，除经济责任审计“审人”之外，其他的审计内容以“事”为导向，但最终都会体现为实行监督、鉴证和评价的职能目标，都能从中发现腐败线索，并不会受不同的审计内容而限制，对其中的问题进行揭示并进行行为认定、处分建议或将线索移送审计部门在以上的审计内容中都能够起到揭示作用。此外，专项审计调查针对的是相应的法律法规的执行情况，行业经济活动情况，有关资金的筹集、分配和使用情况，本级交办、上级组织或者授权等各类事项，其主要目的是为上级经济决策提供依据，在对相关事项的真实、合法和效益性等进行查验，同样能够体现国家审计的揭示腐败作用。

3.国家审计的抵御腐败作用。国家审计在抵御腐败过程中发挥的作用是通过依据相关的法律法规对违规行为进行认定、提出处分建议以及向有关单位移送来实现的，在对腐败问题的整个处理过程中，从发现到结案的完整处理需要涉及多个部门，起始一般为线索提交或检举揭发，其中，审计部门负责对日常工作中发现的腐败问题进行线索移送。因此，审计部门只是作为腐败问题处理链中的一环，完整腐败问题的处理更多的是需要部门之间的衔接与联合。就审计部门自身对腐败的抵御情况而言，鉴于审计部门在揭示过程中只存在认定、处分建议和移送的权利，其对于腐败的抵御能力有限，在涉及更高权限的其他环节，更多是由纪检、监察和其他司法机关行使。

国家审计抵御腐败作用受审计整改效用影响，审计部门对于腐败的抵御作用至关重要，若未移送或者轻视不处理所发现的腐败线索，那么在过程中揭示的腐败问题也就无法发挥作用。审计揭露与地区腐败成正比，审计整改与地区腐败成反比，所以加强审计部门的整改能力，而非只重视发现问题而轻视纠正，双管齐下会更有利于审计治理地区腐败的能力。[8]可见，国家审计对于腐败的治理还体现在后续整改的跟进阶段，问题的更正以及督促腐败问题的不轻易复现对于保持反腐的持续力具有重要作用。

三、国家审计治理腐败的功能不足与完善对策

（一）国家审计治理腐败的功能不足

1.国家审计预防腐败的能力有限。党的十九大报告指出“把党内监督同国家机关监督、民主监督、司法监督、群众监督、舆论监督贯通起来，增强监督合力”，各监督力量相互区分但联系紧密，其中国家审计更专注于经济问题，[9]且相对更具主动性。但同时，国家审计势单力薄，独自预防腐败的能力有限，需要和其他部门共同协作才能更加有效地震慑和预防腐败。从中也能看到，各部门在预防腐败方面是分别发挥作用的，依赖于制度设计所赋予的职权，各自独立对腐败进行预防。此外，国家审计层级较低，预防腐败的客观条件不够充分。在制度设计中，审计部门与各监督力量相比，其所在层级更低。审计部门隶属于国务院，与纪检、人大、司法系统、监察等监督力量权利层级并不等同，导致审计的预防腐败作用发挥的客观条件更不充足。而同时，审计的确是进行持续监督的力量，对腐败的监督也更加主动，而监督层级的不足或会导致审计预防监督力量的缺失，得不到被审计单位的重视，以及相应部门的配合，进一步削弱审计的预防监督力量。同时，国家审计的固有体制限制，对同级的腐败预防力度不足。审计部门是双重的领导体制，同时受制于同级政府和上级审计机关的制度现状，或会对于同级腐败的治理产生限制，对于国家审计对于腐败的自身预防能力或未能受到预设的威慑性。

2.国家审计揭示腐败的能力薄弱。国家审计对腐败的揭示作用体现在审计业务过程中对腐败的发现，从审计部门移送的重大违法违纪线索中看，我国出现的腐败行为逐渐呈现复杂化趋势。本文整理了2013年以来审计署年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告中“审计移送的重大违纪违法问题线索情况”，对其中的涉及问题进行了梳理（见表1）。

从表1可以发现，在重大违纪违法问题中，受贿、骗取财政资金、金融骗贷、滥用职权等私权授受行为尤其严重，审计移送的腐败问题主要有如下几个特点：腐败问题趋于领域专业化，群体化和网格化以及基层化。

首先，腐败问题多涉及金融、稅务等问题，而这些领域本身所涉及的业务内容专业性较强，业务也更加复杂，要求相关的审计人员，具有更强的专业知识和业务经验才能发现问题。此外，在多次的审计移送线索总结中都提及，官员腐败呈现出“窝”和“团”的趋势，即出现多部门联合腐败等现象，或集结了多方社会力量，或官员近亲属参与腐败等，这些是腐败群体化的体现。腐败关系的网格化源于相互包庇和“一条龙”式造假，这一情况在偷税漏税方面尤为严重，这些特点加大了审计的难度，大量的资金运转都由相应“中介”从中斡旋，难以轻易发掘源头。这不仅对审计人员的专业胜任能力提出了高要求，还对其摆脱行政管理对审计独立性的限制提出了挑战。

现阶段的高要求对国家审计提出了挑战，因为国家审计技术落后会使揭示腐败犯罪问题更困难，而审计技术能够提高从而加大对腐败的揭露力度也在很大程度上依赖于基础设施的完备。由于技术条件限制，相对落后的地区和基层审计部门揭示腐败的难度更大。与此同时，揭示腐败的效果会受审计人员专业能力的影响，包括对相关设备和软件的使用以及对相关腐败问题线索的专业判断能力，审计人员胜任力的不足将容易错过腐败线索的发现。

3.国家审计抵御腐败的效用不力。违规问题的认定环节，笔者研究后发现，审计部门认定违规行为的主要依据是法律、法规、条例和意见等。笔者在对审计实务工作中的定性处罚依据整理后梳理到，在财政预算管理审计方面的问题认定依据有93项，在税收征收管理审计方面的问题依据有36项，行政事业单位审计方面的问题认定依据有129项，企业管理审计方面的问题认定依据有203项，政府投资审计方面的问题认定依据有107项，社会保障基金审计方面的问题认定依据有81项，住房及保障性安居工程审计方面的问题认定项目有41项，国际金融组织和外国政府贷款审计项目的认定依据有20项。[10]在审计的认定环节，作为认定依据的不同文件和法律法规纷繁复杂，一方面，纵使认定依据诸多，也未必能够涵盖所有腐败问题;另一方面，尚存在重复规定或交叉的情形，对于到底采用何种规定往往取决于审计业务人员，认定依据并不系统，且在具体操作过程中也存在查找困难等情形，进一步助推了审计认定的主观性和随意性。

與此同时，国家审计通过处分建议而产生的抵御腐败效用并未达到相对理想的状态。在审计的处分建议环节，很多涉及审计整改的环节处于尚未完成或无法持续跟进的状态，一些地区也存在整改不到位的情况，主要受制因素为体制机制改革、客观环境变化及历史遗留等，导致部分问题的整改仍在持续推进。可见，除了对审计的处分建议的采纳与具体整改的不推进外，还存在不少客观原因导致审计的后续整改不到位，审计的处分建议并未得到完全的采纳和实施。

（二）国家审计治理腐败的完善对策

国家审计应当并且能够参与腐败治理，但现实中还存在机构设置本身的限制，处置权限的缺乏导致其抵御腐败能力受到其他部门的抑制、腐败问题的复杂化又对审计业务能力提出了挑战等问题，基于此，本文针对国家审计在预防腐败、揭示腐败、抵御腐败三个方面提出了相应的对策。

1.强化预防功能的体制机制建设。对于审计自身的体制限制，完全打破体制实现自身的超然独立和权威性以实现绝对的预防腐败功能不仅难以实现且未必一定有效。因此，强化国家审计预防腐败的体制机制建设，就需要提升国家审计在整个国家治理体系中的层级地位，同时改善审计部门在同级审计中所受的掣肘。

首先，促进中央审计委员会和审计部门之间的紧密联系。2018年中央成立的中央审计委员是近期提升审计权威性和独立性的重大举措，改变了国家审计在与监察、纪检和检察等职能部门之间层级不对等的关系，将国家审计的地位放在了与之对应的机构设置的平面上。从各自的职能定位来看，中央审计委员是决策与审议部门，而审计机构为具体执行审计业务的部门，目的是促进国家审计部门预防腐败效用的提升，即让决策利于执行，将审计委员会设立在审计部门，接受垂直管理，这样能避免受同级政府或其他部门的制约。其次，在任命中央审计委员会人员时应将审计部门工作经历作为重要考虑选项，此举能促使中央审计委员会的决策更加贴近审计工作实务。最后，二者之间的联动性可以通过设置相同的部门领导人来实现，如中央审计委员会办公室主任和审计署审计长同为一人，在省级及地方的领导人员也可以采取这样的形式交叉设置。

同时，强调审计的垂直管理也是增强审计在同级政府管理下的相对独立性的重要举措，即用省级以下人财物的统一管理来提升国家审计独立性。坚定审计的管理体制改革，有助于提升审计的独立性和权威性，加强审计的内生威慑性，密切国家审计与国家治理的联系，从而通过决策实施监督。优化国家审计的垂直管理，可以从多方面入手：一是在选聘和任免审计机关人员时，应以上级审计机关的意见为准或者直接将任免权交由上级决定;此外，审计经费由上级审计机关审批和拨付能够有效脱离同级财政的制约，同时可以建立审计经费的专项资金，因为逐级申请、统一划拨的方式有可能影响审计的独立性;最后，及时向上级审计机关反映审计程序中的审计计划、审计实施与审计结果等问题，能够增进与上级审计机关的联系。

2.深化揭露腐败功能的组织建设。揭露腐败是国家审计既定职能中自然产生的反腐效用，提升国家审计揭露腐败功能，应当加强国家审计部门的组织建设，这一建设包含了审计人员、审计基础设施和审计技术方法等几个方面。

加强国家审计人员的建设，需要控制“入口”，也要把握“流量”，也就是说，在慎重聘用新员工的同时，还应当加强在职人员的业务素质。在腐败问题日益复杂化的当下，应当加强对于复合人才的选聘，将专业限制放宽，例如可以吸纳工程造价、金融学和税务等专业的人才，使得审计队伍更加多元化，以促进审计业务的开展。通过各种培训，提升现任人员的职业能力，包括沟通技巧、新型审计技术方法、改革政策的学习，等等，以提高其应对腐败问题复杂化、隐蔽化的能力。

改善审计基础设施的同时应重视审计技术方法的学习和应用。加大审计基础设施的升级换代以配合审计队伍建设提升，尤其在腐败问题基层化的当下，更不应忽视基层审计单位对于审计设施基础和审计技术方法的引进，强化基层审计单位的审计业务能力能够对基层腐败问题有更深的打击力和更强的震慑力。此外，强化审计技术方法的学习，有助于提高发现线索的能力，例如审计询问沟通技巧，毕竟大部分腐败问题都深藏着错综复杂的关系网，需要审计人员运用相应的沟通技巧，在沟通交流中发掘深层次的关系线索。

3.提升抵御腐败功能的协同配合建设。加强与其他部门之间的合作，将审计权威性所带来的优势应用在之后的实务工作中，实现双向受益，即部门间的协作有利于更有效地利用线索，从而避免工作上的交叉重复，还能加强相关权限部门对腐败问题的查处，在整个腐败抵御过程中达成更大的效益。

完善整合系统性的认定和建议依据。对审计部门自身而言，零散在诸多文件中的认定和建议事项最不利于审计人员的引用，同时，认定依据的重复或相似会增加处理问题的主观性。因此，可以通过建立认定依据资料库进行系统化整理，在便于操作的同时，也进一步降低了同一事件不同审计建议的随机性。

最后，应加强部門协作以提升移送衔接程序的效率和整改效果。[11]为了提高衔接环节相关部门沟通交流的质量，提升线索移送的效率，可以在移送环节开展交流会议，聚焦探讨在审计过程中的特殊方面、移送线索的基本情况等。会议可采用双向交流的形式，一方面减轻被移送单位的工作量，减少重复，另一方面也使得被移送单位对移送线索有更加全面的认识。移送环节是在审计部门与腐败线索处理单位之间进行的，而整改则发生在审计部门与被审计单位之间。为强化整改效果，审计部门在审计后应持续跟进整改情况，督促被审计单位落实整改，除此之外，审计机关还可以就腐败问题提请监察和纪检等其他部门的协助监督。

[参考文献]

[1]刘家义.深入学习贯彻审计法实施条例 充分发挥审计免疫系统功能[J].审计研究，2010，（03）：3-4.

[2]刘家义.总结过去 展望未来 推进审计工作不断发展——在审计署纪念改革开放三十周年暨审计机关成立二十五周年大会上的讲话[J].中国审计，2008，（19）：12-21.

[3]曹雪涛.免疫学技术及应用[M].北京：科学出版社，2010：126.

[4]政治学辞典[M].上海：上海辞书出版社，2009：26.

[5]任建明，杜治洲.腐败与反腐败理论、模型和方法[M].北京：清华大学出版社，2009：124-126.

[6]祁一平.国家治理现代化与腐败治理[M].北京：中国发展出版社，2016：245.

[7]赵保卿.“免疫系统”论与审计的预防职能[J].审计与经济研究，2009，24（03）：3-7.

[8]刘泽照，梁斌.政府审计可以抑制腐败吗？——基于1999-2012年中国省级面板数据的检验[J].上海财经大学学报，2015，17（01）：42-51.

[9]胡耘通，刘桂江.促进党内监督实现的国家审计路径探析[J].洛阳理工学院学报（社会科学版），2020，35（06）：65-73.

[10]唐山市审计局.审计常用定性处理处罚依据[M].北京：中国时代经济出版社，2016：10.

[11]胡耘通.国家审计移送处理制度探析[J].审计研究，2017，（06）：42-47.

责任编辑：秦雅静