摘 要：随着社会主义市场经济的快速发展，迫切需要建立与之相对应的政府会计准则体系。文章首先阐述了新时代政府会计准则主要特征、职能和实施的难点，结合美国会计准则的制定及体系结构，根据我国会计规范的发展历程，提出几点启示，对进一步完善我国政府会计准则体系具有积极的现实指导意义，助力新时代中国特色社会主义市场经济高质量发展。

关键词：政府会计准则 政府角色 负债 新时代

中图分类号：F233

文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2021）10-076-02

引言

2018年12月29日发布实施的《预算法》对五级政府提出要严格按照年度来编制权责发生制为基础的政府综合财务报告。此后，财政部陆续颁布《政府会计准则——基本准则》《政府会计准则——制度解释》《政府会计准则——固定资产》《政府会计准则——无形资产》《政府会计准则——公共基础设施》《政府会计准则——政府储备物资》《政府会计准则——会计调整》《政府会计准则——负债》《政府会计准则——财务报表编制和列报》《政府会计准则——政府和社会资本合作项目合同》等等，新政府会计准则体系建设初步建立。2019年1月1日起实施新会计制度。新的政府会计准则制度建立了预算会计与财务会计平行记账的政府会计核算方式[1]，从而实现了不同行政单位、事业单位的会计标准的统一，使政府会计准则更加完善，助力政府会计改革，优化公共资源配备，增强政府财政资金利用效率，提升行政事业单位财务管理能力，建设资源节约型社会等发挥积极作用。

一、新時代政府会计准则概述

1.主要特征。作为指导政府会计具体执行应坚持的基本原则——政府会计准则，其主要特征为：（1）公共服务。各级政府是制定和执行本区域内公共管理政策的主体部门，税收是各级政府财政的主要收入来源，财政税收来源于社会，最终也需要为社会建设和发展服务，新时代政府会计的最主要职能是要高质量管理好政府收支，为解决“人民日益增长的美好生活需要和不平衡不充分的发展之间的矛盾”提供支持[2]。（2）监督管理。政府财政税收来源于社会，最终也必将应用于社会，在使用财政税收过程中必然要接受来自社会各个方面的监管。但由于政府体系中的财政运行，社会监管力量无法介入，因此，迫切需要由政府会计来承担起这一监管职责，为政府管好“钱袋子”。（3）财务公开。会计部门服务于各个投资部门，会计政策的制定、选择和实施也应符合投资部门利益相关者的需求。而政府财政主要来源于社会，因此，政府会计有义务和职责向社会披露相应的财务信息等。

2.主要职能。与企业会计不同，政府会计既要服务政府，也要服务社会，因此，政府会计准备具有显著的经济、政治和社会职能。（1）经济职能。在会计质量中，政府掌握着全面的经济数据，政府向社会披露相关的经济数据，能够有效引领社会经济活动的正常、有序和高效发展。（2）政治职能。政府会计准则中的政治职能体现于项目审核、统计范围及信息披露途径等各会计要素统计之中。通过精准界定政府会计要素的内容和范围，向社会清晰披露政府负债数据及政府资产信息等。（3）社会职能。会计报表体现着政府会计准则的社会职能，会计报表主要反映的是各种财务数据，是社会财务体系的主要指针。规范会计报表能够促进会计行业统计标准，提升对接社会财务的有效性。

3.实施难点。从已经陆续发布并实施的政府会计准则的实际执行情况来看，主要存在以下难点[3]：（1）会计主体不明。《政府会计准则——基本准则》第二、三条的相关规定，各级政府部门应为会计主体，但政府会计又有财务会计与预算会计之分，因此，第二、三条的规定将政府的涵盖范围过大，泛指乡镇至中央五级政府会计部门，并未体现具体岗位，会计主体的模糊势必会弱化会计主体责任。（2）信息质量要求滞后。《政府会计准则——基本准则》中明确提出会计信息质量的7条要求，具体包括统计要求（4条）、核算要求（2条）、评价和监管要求（1条），这样的体系设计影响会计信息质量要求;会计报表、会计部门的具体职能要求未做具体规定，影响会计质量。（3）会计要素不全。《政府会计准则——基本准则》中列明了相关的预算会计要素（收支、结余等）、政府会计要素（资产、负债、净资产、收入、费用等），但仅列明这2项会计要素无法全面体现政府实际工作，如固定资产折旧率并未纳入预算会计报表。（4）政府负债难体现。《政府会计准则——基本准则》第三条确立的收付实现制，仅能统计资金流动情况，无法体现政府资金的使用效率，也不能全面、准确反映政府的具体负债情况，如借款利息、拖欠账目等政府隐性负债难以统计。

二、域外政府会计准则详释——以美国为例

20世纪70年代末80年代初，世界掀起了一场“新公共管理”热潮，美国西方等发达国家陆续推动了政府会计制度改革，采取了一系列切实有效措施，转变政府会计体系运行模式，初步建立起以权责发生为政府会计核算基础的会计制度，政府管理效率得到显著提升，市场资源得到优化配置[4]。

1.准则实施明确。在美国，政府会计准则制定具有分散性特点，且不同部门制定的政府会计准则间往往互不干扰，自成体系。在美国，有权制定政府会计准则的机构主要有美国注册会计师协会（AICPA）、联邦会计准则咨询委员会（FASAB）、美国会计准则执行委员会（FASB）等，而负责监督会计准则制定、发布和审批的则是由美国证券交易委员会。总的表现特点为：会计准则由民间性质机构制定和发布，政府负责准则实施的监管。即，美国会计程序委员会、会计原则委员会、财务会计准则委员会负责制定、发布会计程序和实务公告，而美国证券交易委员会则负责会计准则审查、监督。

2.准则体系完善。美国政府会计准则体系先后经历了《会计研究报告》《会计原则委员会意见书》《财务会计准则公告》《财务会计准则解释》等等。为保障会计准则体系得以规范运行和有效实施，美国还先后制定着较为完善的法律体系作为准则体系运行的外在保障。陆续颁布的法律有《美国宪法》（1791年）、《反赤子法案》（1906年）、《预算与会计法案》（1921年）、《联邦管理者财务一体化法》（1982年）、《首席财务官法案》（1990年、）《克林格—科恩法案》（1996年）、《联邦财物管理促进法》（1996年）、《不当付款信息法案》（2002年），等等。

3.准则运行权威。虽然美国财务会计准则委员会所发布的会计准则无需国会或政府批准，自身不具强制性，但美国会计准则的实施与执行主要依靠准则自身被社会及公众广泛接受、高度认可，具有很强的权威性。长期以来，民间性质的会计准则制定机构保持着良好的公立性，会计准则一旦被社会及公众认定为“公认会计准则”时，便具有广泛接受且认可度极高的权威性。

4.准则模式转变。美国安然（Enron）事件发生后，极大地影响着美国会计准备的制定规则和模式，从以具体规则（DRB）为基础的会计准则制定模式朝着以基本原则（BPB）为基础的会计准则制定模式转变。即，会计准则模式由规则导向型向原则导向型转变。这种模式的转变可有效遏制财务报告日趋复杂化趋势，并能促使会计准则快速对新出现的问题作出反应和应对。

三、域外政府会计准则对我国的启示

1.完善法规体系是保障。政府会计准则的制定和实施，详细规定了政府经济业务信息的记录方法和记录目的，帮助政府及相关职能部门解决了经济业务“怎么办”的难题，而要实现“怎么办”问题高效、规范处理，还需要一套行之有效的政府会计规范为保障，即，政府要不断修订和完善一套与之相对应的法律法规制度体系，从而保障政府会计准则的法定性、实施的规范性[5]。从另一个角度来看，政府会计规范的完善，也启动监督政府经济活动的效果。此外，以公有制为主体的经济体制要求我国会计准则制定及发布应坚持以政府为主导的原则和要求。

2.调整制定机构是关键。我国的政府会计准则的制定主体主要是财政部、会计准则委员会具体来负责。与发达国家较有代表性的政府会计规则制定主体相比，我国的政府会计准则制定机构较为单一，成员组成不够广泛，通过科学设置准则制定机构及其组成人员，广泛听取各方意见建议，使政府会计准则服务大多数人员，为制定更高质量、更高水平的政府会计准则提供有力保障。目前来说，在以公有制为主体、多种所有制经济并存的经济体制下，我国会计准则制定及发布应以政府为主导，其他行业协会积极参与。

3.顺应国际准则是趋势。随着经济全球化、一体化发展，政府会计准则的制定应與国际会计准则体系相融合，缩小与发达国家完善的会计准则体系建立之间的差距。为此，要加快政府会计体系改革力度，从顶层设计做好会计体系的构建，完善我国会计准则内容，积极探索符合中国特色社会主义市场经济条件下的改革发展路径和方法，要高度重视政府会计准则的适用性，为经济发展服务。会计准则的制定及发布过程应建立和遵循合理工作程序。

4.坚持原则导向型之路。要借鉴美国会计准则的得失，走“原则导向型”发展之路，即国际会计准则理事会（IASB）采用的以基本原则为基础的会计准则制定模式。规则总是滞后于社会生产实践，无论多详尽、周密的规则导向型准则都无法完全预测将要发生的事件，当然也无法阻止管理者的有意操控。基于此，会计准则制定应坚持以基本原则为基础，借鉴美国走原则导向型会计准则制定之路，致力于推动会计职业教育，完善会计准则建设体系，与国际会计准则发展趋势同频共振，早日实现与国际会计准则等效、趋同[6]。

参考文献：

[1] 张月玲，郝梓秀.基于阶段的中国政府会计规范变革及其展望[J].商业会计，2016（12）：4-8.

[2] 李婷.政府会计准则相关问题研究[J].财会研究，2016（05）：19-21.

[3] 应益华，刘建芳.政府会计准则国际协调研究[J].会计之友，2018（12）：61-65.

[4] 任伟，肖其乐，李霞.政府会计准则制度实施中特殊事项的处理[J].商业会计，2020（01）：34-43.

[5] 王沛文.新时代背景下政府会计准则的研究[J].中国集体经济，2019（19）：141-142.

[6] 奥喜平.美国会计准则体系的特点及对我国的启示[J].会计之友，2012（05）：18-23.

（作者单位：广东省粤东技师学院 广东汕头 515000）

[作者简介：佘雪雯，女，广东汕头人，广东省粤东技师学院财务处高级会计师。]

（责编：若佳）