【摘 要】 “谁来审计”是政府部门财务报告审计制度建构的重要问题，文章以经典审计理论为基础，分别分析基于委托人审计需求的审计主体和基于代理人审计需求的审计主体，提出一个关于政府部门财务报告审计主体的理论框架。政府部门财务报告审计依赖的是本级政府与本级国有单位之间的委托代理关系。从委托人角度出发，政府部门财务报告审计主体选择权属于本级政府。以独立性、审计质量和审计成本为依据，本级政府一般会选择政府审计机关来负责政府部门财务报告审计，但可以通过审计业务外包的方式引入民间审计机构参加政府部门财务报告审计。从代理人角度出发，如果将政府部门财务报告审计作为传递机制将某些信号传递给某些国家机关，则通常会选择政府审计机关;如果将政府部门财务报告审计作为传递机制将某些信号传递给国家机关之外的利益相关者，则通常会选择民间审计机构;如果将政府部门财务报告审计作为揭示机制，通常会选择政府审计机关。

【关键词】 国有资源委托代理关系; 审计主体选择; 委托人选择的审计主体; 代理人选择的审计主体; 审计需求

一、引言

政府部门财务报告是以权责发生制为基础，反映政府部门（单位）的财务状况、运行情况等信息的财务报告，政府部门财务报告审计制度是政府财务报告审计制度的重要内容，审计主体选择是这个制度的最重要内容，其核心问题是“谁来审计”。……