俞建峰

关键词：合并报表  未实现内部交易损益  递延所得税 税收优惠

一、背景

随着企业集团化发展，集团内部之间交易愈加频繁，而集团内部不同企业可能享受不同的税收优惠，导致适用的所得税税率存在差异。财务人员根据会计准则编制合并报表时，需考虑未实现内部交易损益及递延所得税的影响。

根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定：母公司与子公司、子公司相互之间销售商品形成的固定资产等所包含的未实现内部交易损益应当抵销。因抵销未实现内部交易损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用。

在集团内部交易双方适用不同税率的情况下，涉及未实现内部交易损益抵销而引起的递延所得税确认和计量应适用哪一方的税率，我国会计准则并未对此作出专门的规定。因此在税率的选择上，在实务中存在不同的观点：周阳，张志凤（2015）认为未来抵减的税款是资产销售方未实现利润部分已交的所得税，应选择资产销售方的企业法人所适用的税率;程果（2013）、秦洪平（2014）认为集团内部交易相关标的资产在内部流转后，计税基础在购买方纳税申报表中，应选择资产购买方的企业法人所适用的税率。笔者将通过垃圾焚烧发电项目案例分析并考虑税收优惠期间“三免三减半”的特殊性对以上不同观点进行探讨，并提出自己的观点。……