李 倩

（武汉大学 法学院，湖北 武汉 430072）

一、问题的提出

环境保护是我国的一项基本国策。2015年中共中央、国务院《关于加快推进生态文明建设的意见》和《生态文明体制改革总体方案》专门描绘了建立系统完整的生态文明制度体系蓝图，党的十八大把生态文明建设纳入“五位一体”总体布局，党的十九届三中全会提出“坚持和完善生态文明制度体系，促进人与自然和谐共生”，此等皆揭示了生态环保对于新时代“美好生活”的重要性。党的十八届三中全会提出“财政是国家治理的基础和重要支柱”，环境保护部、国家发展和改革委员会、财政部《关于加强国家重点生态功能区环境保护和管理的意见》和财政部、税务总局、生态环境部《关于环境保护税有关问题的通知》等财税规范依据，也表明了财税对于生态环保的支持与保障价值。无论是生态制度的高度重视，亦是相关财税政策的施行，这些纲领性、象征性的政策文本无疑是依靠财税政策工具治理环境的重要构成。以此论断，生态环保建设离不开环境财税政策的积极支持，需要依靠财税政策对生态环境保护进行“保驾护航”，为生态文明建设提供财力保障。

“环境财政是政府环境经济政策的重要组成部分，其形式包括环境税费、环境债券、环境投资、环境补贴、生态补偿等。每一种环境财政工具都有自己的特质，必须协调一致，才能发挥最大的功效。”[1]但就既有研究而言，学术界虽有关注环境保护、生态建设的财税政策工具，但或是着重相关环境保护税种的实践与反思，或是集中于单个财税政策工具对生态环保的导向与支持作用，鲜有以整体化视角关注生态环保财税政策工具的选择与配置议题。基于生态环保财税政策工具形态的多样性及其环境治理难题，有必要实证考察关于环境保护、生态建设中的财税政策工具，透析生态环境保护中财税政策工具的特点与不足，导出财税政策工具助力环境保护、生态建设的进阶策略，力求财税政策工具的选择与最佳配置效应，从而最终达到保护生态环境的应然目标。

二、生态环保财税工具的实证考察

通过系统梳理现有环境财税政策法律规范，围绕生态环境保护主要有财政补贴、资金补助、政府采购、税率优惠等类型的政策工具，力图矫正环境资源配置中的“市场失灵”。纵使环境财税政策工具类型不同，但皆指向生态环境保护，从而达到生态环境改善与保护的终极目的。

（一）财政收入端：以生态环保税费类为中心

统观既有财税法律规范，有不少税种涉及生态环境保护，形成了以环境保护税、资源税为核心，辅之于消费税、增值税、城镇土地使用税等的生态环保财税法制体系。与生态环保有关之税种连接在一起，构成环境财税政策工具的第一层次，同时各税种还含义大量的具体环保财税工具。其中，《环境保护税法》以应税污染物（包括大气污染物、水污染物、固体废物和噪声）为课征对象（第三条），比如向“超过国家和地方规定的排放标准向环境排放应税污染物”的“依法设立的城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所”（第五条）征缴环境保护税，且规定了环境损害责任（第二十六条），同时也专章规定“税收减免”，将“环境保护确定为环境税法的首位立法目的”[2]。《资源税法》既有规定免征、减征、免税或者减税等调整工具（第六至第八条），也规定了违反规定的法律责任（第十三条）。与此同时，2018年《消费税暂行条例》和2019年《消费税法（征求意见稿）》将鞭炮、焰火、成品油、摩托车、小汽车、木制一次性筷子、实木地板、电池、涂料等消费品列入征收范围，实行从价计税、从量计税和复合计税办法，辅之不同的定额税率和比例税率，践行生态消费税理念，达到引导理性消费和保护生态环境的特定目的[3]。同样地，在增值税领域，《增值税暂行条例》将“无形资产”作为征收对象，《销售服务、无形资产、不动产注释》具体将“自然资源使用权”归于无形资产类中，且自然资源使用权则包括海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权，转让自然资源使用权要缴纳增值税，以此亦在调节和保护生态环境。

此外，不仅企业所得税有减征、免征、减计收入、加速折旧等措施支持资源综合利用的企业，而且还有生态资源补偿费、排污费等收入方式。比如，2018年《关于生态环境领域进一步深化“放管服”改革，推动经济高质量发展的指导意见》要求“配合有关部门制定有利于生态环境保护的相关税收优惠和补贴政策”，2019年生态环境部全国工商联《关于支持服务民营企业绿色发展的意见》要求“实施财税优惠政策”，2019年《关于进一步深化生态环境监管服务推动经济高质量发展的意见》不仅提出“加强经济政策激励引导”，“积极推动落实环境保护税、环境保护专用设备企业所得税、第三方治理企业所得税、污水垃圾与污泥处理及再生水产品增值税返还等优惠政策”，还要求“提供必要财政资金支持”，“建立常态化、稳定的财政资金投入机制”，“持续优化财政专项资金分配方式，积极争取地方政府专项债券”，“加快推动设立国家绿色发展基金”等。再如，2020年《关于统筹做好疫情防控和经济社会发展生态环保工作的指导意见》要求“设立区域性绿色发展基金……对受疫情影响严重且符合污染治理条件的复工复产企业，依法核准延期缴纳环境保护税”。凡此种种，皆表征了财政收入维度生态环境保护财税政策工具的多样性，不仅有税收优惠措施，也有不少税收重课措施，在财税收入目的外重视利用财税政策工具来保护生态环境[4]。

（二）财政支出端：以生态环保资金使用为中心

相比于财政收入，财政支出对于环境保护影响更为直接，甚至决定财政对于环境保护、生态治理的成效。环境污染治理投资是我国环保支出的重要内容，2020年中共中央办公厅、国务院办公厅《关于构建现代环境治理体系的指导意见》不仅要求“明确中央和地方财政支出责任”，还表明要“加强财税支持”，“建立健全常态化、稳定的中央和地方环境治理财政资金投入机制”。在十三届全国人大常委会第十五次会议上，财政部部长刘昆指出“2016—2018年，全国财政生态环保相关支出规模累计安排24510 亿元，年均增长14.8%，增幅高于同期财政支出增幅6.4 个百分点，占财政支出的比例由3.7%提高到4.2%”①《全国财政生态环保相关支出3年超2.4 万亿元》，参见https://baijiahao.baidu.com/s?id=1653943117467624205&wfr=spider&for=pc，最后访问时间：2020年4月8日。。这充分说明了财政生态环保资金分配和使用发挥了重要作用。从2016—2018年财政生态环保资金分配和使用情况来看，财政支出项目包含大气污染防治资金、工业企业结构调整专项资金、节能减排专项资金、水污染防治资金、海岛及海域保护专项资金、土壤污染防治专项资金、农村环境整治专项资金等。不仅于此，财政补贴之于生态环保领域也意义重大，体现为生态保护补偿，具体有生态保护补偿机制奖励资金、有机肥替代补贴等名目，如2018年中央财政对每个秸秆项目补贴1000 万元～2000 万元[5]。再如，2018年财政部《关于调整完善新能源汽车推广应用财政补贴政策的通知》明确“调整完善推广应用补贴政策，完善新能源汽车补贴标准”，皆在于通过加大财政补贴力度等方式进行环境保护。

此外，绿色政府采购也是引导和激励环保行为的财政手段，如国家持续调整环境标志产品和节能产品政府采购清单，加大政府绿色采购力度。比如，财政部、发展改革委、生态环境部市场监管总局《关于调整优化节能产品、环境标志产品政府采购执行机制的通知》要求“加大政府绿色采购力度”，“对于已列入品目清单的产品类别，采购人可在采购需求中提出更高的节约资源和环境保护的要求，对符合条件的获证产品给予优先待遇”。基于环境治理目的，予以正面的税收鼓励或间接的财政援助，鼓励节能减排，引导绿色消费，从而助力“绿色经济”的可持续发展[6]。概而论之，生态环保财税支出工具纷繁多样，涉及环境财政补贴、环境税收优惠、污染治理投资、政府绿色采购、财政转移支付等，在保护环境、生态治理方面发挥了至关效用，对生态环境起到限制污染，鼓励环保的作用。

（三）财政管理向度：以生态环保资金管理为中心

财政管理是资金有效分配的重要前提，是贯彻实施国家财政政策和财政规章制度，有效组织财政收入，合理调剂资金，实现国家职能的重要手段。为了环保事业的较好发展、提高财政政策效力，将环境支出纳入财政管理之中是必要的举措。2006年环保支出科目被纳入国家财政预算，2014年《预算法》第二十七条将“国有资源（资产）有偿使用收入”纳为“一般公共预算收入”，将“环境保护支出”内含于“一般公共服务支出”，都深刻表明了国家对生态环保资金的重视。不止如此，2003年《排污费征收使用管理条例》专注排污费的征收、使用管理，《排污费资金收缴使用管理办法》专章规定排污费资金的收缴管理、环境保护专项资金的支出范围、环境保护专项资金使用的管理、排污费资金收缴使用的违规处理等，并且第二条明确“排污费资金纳入财政预算，作为环境保护专项资金管理，全部专项用于环境污染防治”，坚持“量入为出和专款专用”的环境保护专项资金使用原则等。

再如，2010年财政部《关于加强财政监督基础工作和基层建设的若干意见》要求进一步推进财政监督机制建设、推进中央基层预算单位综合监管、建立健全县乡财政监管机制等，2010年《财政部门内部监督检查办法》第五条专门规定内部监督工作主要领导负责制与检查内容，全方位监督所有政府性资金和财政运行全过程。2013年《经济建设项目资金预算绩效管理规则》第三条第二款规定“由财政部会同发展改革、环保、水利、农业等主管部门负责分配的项目资金”，主要包括“中小河流治理、农村环境保护、节能减排综合奖励示范等与经济建设相关、由中央财政专项转移支付地方财政的专项资金”；2015年《排污权出让收入管理暂行办法》第七条将“排污权出让收入……纳入地方财政预算管理”，规范排污权出让收入管理，2019年《森林法》第五条也规定国家采取财政、税收方式支持森林资源保护发展。凡此种种，皆聚焦生态环保资金的使用与监督管理，并以此强化生态文明建设和保护生态环境。

三、生态环保财税工具选择和配置的检视

“改革开放以来中国的环境政策比较成功地控制了经济快速发展中的环境问题”[7]，现有的环境保护财税政策在推动环境保护、污染治理、生态文明建设等方面也起到了较大的支持和促进作用，但财税政策工具选择和配置上仍有诸多不足[8]。为了更好地发挥生态环保财税政策工具的价值与功能，有必要检讨其中存在的问题，尤其是工具的选择和配置议题，为生态法治保障提供基础。

（一）生态环保资金的投入有限

环保作为一项关乎社会、国家甚至是国际的事业，财税制度的设计和总体体系等问题，理应受到政府足够的重视，最重要的是应有适当的财税政策工具支持，但纵观这几年的财政支持，明显看出如以收入工具的税收为例，主要集中在税收优惠、税前扣除等，财政拨款、财政担保等支出工具较少使用，有待进一步拓展。与文件指标中所提倡的建设生态文明指标有所差距[9]。由图1得知，近年来我国用于环境污染治理的投资总额保持波动上升，但与理想状态还有较大差距。作为世界上的第二大经济体，我国国民经济主要依靠制造业，企业更容易污染环境，但污染治理的投入又相对较少，这在一定程度上导致保护环境、污染治理的成果不显著。

根据国际统计数据显示，“当治理环境污染的投资占GDP 的比例达到1%～1.5%时，可以控制环境恶化的趋势；当该比例达到2%～3%时，环境质量可有所改善。”①《国家政策驱动发展到2020年环保行业投资占GDP 比例不低于3.5%》，参见https://d.qianzhan.com/xnews/detail/541/180418-824ad7f3.html，最后访问时间：2020年3月20日。就我国而言，2016年12月，住房和城乡建设部和环境保护部联合下发了《全国城市生态保护和建设规划（2015—2020年）》，其中明确提出环境保护投资占个GDP 的比重不低于3.5%。由图1和表1中可以看出，即便环境污染治理投资占国家财政支出比重呈上升趋势，也可看出环境污染治理投资总额在不断增加，2017年最多时为203 085.5 亿元。但是，我国环境污染治理投资在GDP 中的比重却在不断下降，2017年时仅有1.15%。也正因如此，为了加强生态环境保护，生态环保资金的支持力度仍有待加强。

图1 环境污染治理投资总额占GDP 比重（%）

表1 环境污染治理投资总额占财政支出情况展示† 亿元

（二）生态环保财税政策工具之间缺乏有效联动

“当我们讨论环境财政创新时，不仅仅要考虑如何引入新的财政工具，也要考虑如何实现其间的搭配和协调，更要考虑每一种财政工具的合法性。”[1]生态环保不仅涉及环境保护税、资源税、消费税、增值税、城镇土地使用税、生态补偿费等财政收入端之税费，而且之中还关涉财政补贴、政府采购、税率优惠、税收减免等财政支出工具。不过，尽管税制设计日臻成熟，纵使我国治理环境污染的财税政策再不断增多，也应逐渐与不同的政策工具进行搭配使用。具体而言，在生态环保财税政策工具体系中，不仅收入型财税政策工具类型的不够多元，即便是已有的收入型政策工具也远未使用到位[10]，尚未充分发现和使用财税工具，各项生态环保财税政策工具更未形成联动。换言之，整体上财税政策协调配合不足，税制政策体系仍不健全，除了考虑到每一种环境财政工具的特殊性，还要考虑各财税工具的特有属性，以及与生态环保政策之间的搭配效果等[1]。

在环境治理当中，任凭一个政策或者部门的努力都远远不够，它需要不同部门、不同政策之间的协调互动，共同治理和协同推进。当前，在众多的生态环保财税政策工具的使用中，各种财税政策工具大都“单打独斗”相互之间缺乏互动，处理模式较为单一[11]。实践中，环境保护和生态治理更多的是依靠一些普适性的优惠政策，虽也还有财政补贴、绿色政府采购等涵盖财政收支的工具，但不论是正反面的税收优惠政策来激励和惩罚环保行为，抑或是其它财税政策工具的使用，彼此之间均缺乏有效的互动。值得注意的是，许多地方还以不同形式和手段排斥了不同财税工具的组合与运用，不同地区、不同税种的税收政策缺乏协调性和一致性，难以发挥联动倍增效应，甚至效应之间还存在相互抵触的现象，不利于整体效果的形成[12]。由此一来，为了促进财税政策体系的形成，有必要制定与环境保护搭配的财税政策，专注不同生态环保财税政策工具之间的联系和联动，建立与财权相匹配的环境事权格局，实现环境红利和经济红利双赢，财税工具的有效互动和组合才能为建设生态文明保驾护航。

（三）生态环保财税政策工具与法治的抵牾

习近平提出“绿水青山就是金山银山”理念，既揭示了经济发展与生态保护的辩证关系，也凸显了国家对生态问题的重视。由于认识到生态环境保护的重要性，我国先后制定了《海洋环境保护法》《水污染防治法》《大气污染防治法》等环境污染防治法律体系，《森林法》《矿产资源法》《土地管理法》等自然资源保护法体系，以及《环境保护税》等生态环保财税法律体系，由此形成了生态环境保护的综合性法律体系。但是，观测现有生态环保财税体系，除《环境保护税法》《资源税法》等少数法律外，大多为财税规范性文件，如环境保护部、国家发展和改革委员会、财政部《关于加强国家重点生态功能区环境保护和管理的意见》，其合法性乃至正当性都较为不足。纵使现有的生态环保手段多为政策性工具，有效发挥了政策工具的灵活性特质，但此并不符合法律的稳定性与可预测性要求，也就不吻合财政法定主义的基本应有之义。目前以“政策驱动”为主的生态文明体制改革虽对环境法治、“美丽中国”建设有着特殊的指导和推动作用，但难免影响环境法律及制度体系以及财政工具的适用效果[13]。亦如此，为化解生态环境矛盾，保护和改善环境，有必要强化生态环境保护的力度，提升生态环保的法治化。

四、生态环保财税工具的选择与组合配置

在生态环境保护领域，不仅要求建立环境与发展综合决策机制，也要注重生态环保资金形成，以财政支持环境保护，同时重视生态环保资金的合理分配与使用[14]。基于此，要想财税政策工具在生态环保中真正发挥效用，既要考虑现有的财税政策工具，也要考察每一种环境财政工具的特殊性，更要考证此类财税工具与环境保护的搭配和协调，实现环境财税工具的合理选择、精准组合以及有效联动。唯有如此，环境保护才有较为完备的财税体系支撑，推动形成环境保护、生态文明的可持续发展以及人与自然和谐发展的现代化建设布局。

（一）充分挖掘生态环保财税工具

目前，我国生态环保税制的“绿化”水平还相对较低，表现为相关税种税制设计存在缺陷,绿色税费种类较少，调节面窄、力度弱、调节范围狭窄，总体在税费总收入中的比重相对偏小，既影响了生态环保财税政策的实施效果，也难以最大程度地激励企业节能减排，减少环境污染。故此，在生态环保财税一体化中，要充分考虑环境财税政策工具是否充分挖掘与使用问题，不仅要关注财政收入工具，还要把握财政支出、财政管理工具的运用。通过一体化的生态财税政策工具，类型化环境经济政策手段，既强调财税政策在促进可持续发展中的宏观调控定位，也强调财税政策在促进运用市场机制解决环境问题中的关键作用，从而竭力解决环境治理中的“市场失灵”和“政府失灵”等问题。不同财税工具代表的财税优惠对象有可能是重合，也有可能不一致，但大多处于异同状态。要充分挖掘财税政策工具的类型和性能，做好归类，进一步在财税工具的挖掘、选择以及组合上做到协同并进，让财税工具助力生态文明建设。既通过运用财政补贴、税收优惠等财税政策的激励导向作用，构建多元化的财税政策工具投入机制，同时将生态环保理念贯彻于财政支出和财政管理中。

（二）同等对待生态环保收入与支出工具

“从财税原理上看，收入与支出是至关重要的两端。因而，财税政策工具也可相应区分为收入型政策工具和支出型政策工具。”[10]其中，收入型政策工具包含税费，支出型政策工具包括政府购买、财政补贴、税收优惠（税式支出）、财政转移支付等，财税工具的收入与支出应当得到同等对待。反观实践，在我国生态环保财税政策工具中，收入和支出工具类型的运用和性能的发挥都不充足。比如，对于支出工具的财政拨款、财政担保和专项资金等支出工具较少使用，有待进一步拓展[15]。是以，不能过度依赖收入工具，让环保事业中的财税支撑成为无根之源，加重社会主体的税负负担，防止收入与支出工具相互之间效果的抵消。例如，我国对农产品的财政补贴和对农药、农膜的增值税优惠，初衷都是为了增加农民收入，降低农民负担，但同时会间接增加对低价格的化肥、农药等污染产品的使用，导致环境恶化，使得生态文明难以得到保证[10]。

故此，我国应当充分利用收入工具，以税收、公债、政府性基金与行政事业性收费等为代表，以支出工具中的财政补贴、财政贴息、财政投资、财政拨款、财政奖励、税收优惠等为主要手段，要将收入工具和支出工具放在同等重要的位置，相互作用，发挥工具的整体效能，使得财政的收入与支出达到平衡，协同推进。不过，虽说在财税工具中，支出工具同样重要，但也不能过度依赖支出工具，还要注意支出工具的适当性与环保性，不适当的财政支出政策不仅耗费资金，更重要的是加重环境负担、破坏生态平衡。在支出工具的选择上，适当的财政支出会保护环境，增加资源使用效率，间接实现可持续发展的目标。一言以蔽之，收入和支出工具是不同范围、不同性质以及不同功能的工具，要对收入与支出工具进行合理的适用与搭配，既不能只重视收入工具，增加国家财政收入，也不能只依靠财政支出，加重国家的财政负担，要将二者放在同等的位置，互相成就，共同致力于生态文明的建设。

（三）有效组合配置生态环保财税工具

环境保护是一项系统复杂的工程，任何单一的手段都不足以解决问题[16]，需要财税政策工具多管齐下，充分发挥其工具的激励性价值，才能发挥更好的生态环保效果。财税政策制定的时候要采用协同立法、协同治理的方式，除了引入主管部门的参与，还要实现主管部门与财税部门联合制定规则，最大限度让多个部门共同治理，实现联动治理，着力构建了立体式、行之有效的生态财税政策体系[17]。例如，《土壤污染防治基金管理办法》要求“省级财政部门会同生态环境等部门根据工作实际，研究制定基金设立方案，明确基金管理模式、治理结构与基金管理机构确定方式等”。再如，国家发展改革委、财政部、生态环境部、住房和城乡建设部《关于进一步加快推进中西部地区城镇污水垃圾处理有关工作的通知》第七条规定“各地发展改革部门要按照相关规定，统筹利用中央和地方资金，积极支持城镇污水垃圾处理设施建设。财政部门要做好地方政府专项债券发行使用工作，加大财政性资金支持力度，完善运营补贴机制”。这些均采用了部门协同制定财税政策的方式，其不仅加强对文化产业的财政支持、加大投资力度，而且还关照多部门的协同推进、联动，从而形成整体效应。

事实上，环境财政政策是一个整体系统，之中要注重不同财税工具之间的有效互动与配置。若仅从支出或收入的单一维度进行考察和建造，都会导致财税政策工具分析与适用缺乏全面性和正当性[18]。决策者将不同财税工具当作生态环境治理的重要手段时，不仅要考虑遵守相关的法律规定，更要重视充分发挥财税工具的效用，实现不同工具之间的联动，让其搭配产生组合效应。除此之外，加强各税种之间的配合，确保各税种在税收负担上的协调和分配，实现调控目标的有机统一。通过实现差别化区域政策优化地区间生态文明建设与生态补偿的联动，继续强化包括相关税种在内的生态合作与协调；优化中央和地方在生态税收上的分成，化解环境治理和财政汲取之间的内在矛盾，强化地方政府自主管辖区域生态水平，提升环境质量的内在动力[19]。据此，通过构造直接与间接优惠、税前与税后优惠相结合的税收优惠工具体系，综合运用减税、免税、以及税收抵免等多种优惠形式，组合配置财政收入与财政支出政策工具，系统地保障着生态环境及其可持续发展。

（四）注重协调生态环保工具的政策性与法律性

党的十八届三中全会明确提出“落实税收法定原则”，这是法律确定性的具体要求和体现，也是事关纳税人（公民）的可预测性及其行为。内含生态环保资金适用的任何财税行为都必须于法有据，均需以法治思维和法治方式推进生态环境保护各项工作。不论财税政策体系多么完美，都必然要在生态环保法治框架内施行，才能促推生态文明体制改革与财税法治、环境法治发展的协调共进。换言之，社会是动态的，而法律文本是静态的，这就意味着法律法规并不是一成不变的，其应随着社会的变化而不断调整并有所侧重[20]。皆因如此，未来构建环境税、费收政策体系，构建生态文明建设法律保障体系时[21]，一方面为消解改革实践与法律安定性之间的差异与张力，对于生态环境保护财税政策工具的选择与运用，需要秉承可持续发展观的“人类生态中心主义”价值取向[22]，注重协调生态环保工具的政策性与法律性，为我国生态税收法治建设提供保障。另一方面需要从“政策之治”走向“法律主治”，不断强化生态环保工具的法律性[23]。即欲充分发挥生态环境保护法律体系，就需要构造包含生态环保资金取得、使用与管理的生态财税法律体系，进而合理设置税费优惠政策、建立生态补偿保证金制度等基本制度，从而确保生态环境的可持续发展。比如，“基于政府的绿色采购行为兼具政策指导和经济引领效应”[24]，可以考虑在《政府采购法》中对绿色采购的范围、主体、法律责任等做出具体规定，在此基础上健全规范政府绿色采购的相关法规体系，建立和完善绿色采购监督机制，从而使生态环保财税政策工具全部贯彻到政府绿色采购中。唯有如此，既注重运用财税政策的灵活性，也重视财税法律的确定性和规范性，从而引导绿色生产和消费进行环境保护，生态文明建设宏伟大业方能真正实现。

五、结论

环境治理离不开财税政策工具的大力支持，但财税政策工具的支持需要优化配置。鉴于税收政策工具独特的引导和调控功能，国家日益重视运用税收政策工具来保护环境、促进生态文明。在现有生态环保法律体系中，以绿色发展理念为指导[25]，不仅形成了以环境保护税、资源税为核心，辅之于消费税、增值税、城镇土地使用税等的财政收入工具体系，还包含财政补贴、政府采购、财政贴息、税率优惠、税收减免等生态环保财政支出工具类型。基于环境资源配置中的市场失灵和政府失灵，以及生态环保财税政策工具的多样性，不仅要选择适宜的生态环保财税政策工具，也要注重不同财税工具间的协同搭配。而不同财税政策工具组合性能的发挥，不仅取决于工具内部之间的协调有序与优化组合，而且还要加强不同政策工具的协同配合，发挥政策工具的组合效应，实现工具间的优化组合。唯有如此，才能真正发挥财税政策工具环境治理、环境保护以及生态文明治理的特殊功能，实现生态环境的可持续发展。