李慧

摘要：本文对企业合并财务报表的产生背景及现实情况做了思考，并分析了企业合并财务报表存在的一些主要问题，及相应的解决对策，从实践出发对问题进行分析和探讨，有利于增加企业合并财务报表的科学性和有效性。

关键词：财务报表;财务会计;新会计准则

企业合并财务报表是企业财务会计中问题表现较多的环节之一，上市公司通常会利用企业合并财务报表对财务进行盈余操控，这种方式既不符合市场竞争的公平性和公正性，也不利于市场的稳定和公平。尤其是在我国的经济环境越来越复杂的情况下，旧的会计准则已经不能与之适应，新会计准则的应运而生即是为了补充和完善中国的财务会计实践工作，这也是财务会计现代化发展所必须的工作。

一、对企业合并财务报表所面临的现实思考

（一）商誉的摊销处理方式

在新的会计准则中，对于商誉的规定具体表现在两个方面，一是需要对商誉做减值测试，这种规定在创新的同时也给上市公司的盈余操作留下了空间;二是商誉作为企业合并报表中的重要项目，非同一控制的企业在进行企业的合并时，所享受的母公司与子公司权益中的份额差额及母公司对子公司的长期股权投资，都需要在合并资产负债表报表商誉项目中进行列示。

（二）权益结合法和购买法的合并选择

合并方法的选择是在现实角度对企业合并报表情况所需的必要思考，方法的选择对于企业的财务报表合并工作至关重要，一般情况下，企业选择不同的合并方法就会产生不同的经营结果，企业的财务状况也会受到相应的影响。新会计准则确定了两种新的企业合并形式，一是在同一控制下的企业合并时以历史成本作为基本的计价原则，二是在非同一控制下的企业进行合并时，需要以公允价值作为计价的基础。对方法的合理选择可让企业的报表合并工作更加高效和高质量，例如，广东宜华集团通过股改重组的方式入主宜华地产，通过资产置换的方式在广东宜华地产置入了96%的股权，宜华地产所选择的非同一控制下企业合并核算广东宜华，通过购买的方法实现了股改和重组，这也充分证明了方法与企业实践相适应的重要性。

（三）合并财务报表范围的调整

企业合并财务报表所需的范围调整主要是基于现实角度考虑，新会计准则的规定相比于旧的会计准则加大了合并的范围，上市公司在具体财务报表的合并中为实现新规则下的盈余操作，可以采取以下几个措施：一是由母公司调整子公司的权益比例，主要通过资产的重组来实现;二是通过收购合并或者持股比例的变动对报表的范围进行变更，企业也可以在整个过程中达到利润调节和盈余管理的目标;三是把合并的范围变得更加复杂，监管的难度加大的同时，企业的盈余管理铺垫工作也可以完成。再具体到合并范围的复杂化操作来说，多层持股、相互持股、交叉持股等都是可以考虑或采用的方式。

二、企业合并财务报表存在的问题

（一）企业的合并范围不够清晰

《企业会计准则第33号——合并财务报表》中规定合并财务报表的范围应以“控制”（母公司拥有被投资单位50%以上的表决权）为前提，但是在面对复杂业务时“50%”的比例并不是直接体现，怎样把拥有的份额清楚计算是报表编制者所面临的最大问题，《准则》也没有对相关的计算方法进行明确。一些大型的企业集团由于分公司众多、股权投资关系复杂、属地分布杂乱等原因，母公司难以确保将所有“控制”公司纳入合并范围，财务信息的准确性在一定程度上也得不到保障。

（二）合并企业的会计政策存在一定差异

企业合并之前，一些通过重组并购获得的外部公司或本身的各个子公司，都采用适合自身经济业务的会计政策，并没有做相应的统一要求，而在合并之后，这些公司仍然延续原有的会计政策，这使分公司同母公司之间的会计准则存在一定差异。在合并财务报表的编制过程中，新会计准则要求以母公司的会计政策为基准，这给集团化合并报表的管理工作带来极大不便。一些子公司数量众多的母公司在会计政策的处理过程中，难免出现监管不到位等情况，造成合并财务报表的编制出现信息不统一或不真实的情况。

（三）内部交易合并抵消会计处理缺乏完整性

集团内部的交易发生和抵消在合并财务报表的编制中会产生很多的问题，子公司所有者权益与母公司对子公司股权投资的抵消、子公司利润分配和母公司投资收益的抵消、子公司和母公司内部债务债权的抵消、内部买卖资产的抵消和资产账面价值与成本的抵消，都需要以获取关联方交易实质为基础。另外，因为母公司的部分原因，可能会有一些隐藏潜在的内部交易来达到避税的效果，所以集团的内部交易往往是企业合并财务报表产生问题的很大一部分原因，并且是很容易被忽视的。

三、企业合并财务报表中存在问题的解决对策

（一）建立健全集团的合并财务报表编制流程

集团需要做到独立运行、不偏不倚，就要考虑建立统一的合并财务报表的流程再造方案和编制管理机制，通过单独设置计划财务部编制审核岗位的方式完善合并财务报表工作。所建立起来的管理机制和流程再造方案也必须遵循适用性的原则，通过聘请专家并结合企业实际情况的方式，制定能够真正适合企业且能帮助企业长久发展的合并财务报表编制机制。同时，各子公司编制的财务报表质量需要单独关注，只有这样才能保障企业编制合并财务报表时具有相应的流畅性，定期的专业人员审计指导也是必不可少的，有助于合并财务报表及子公司个别财务报表编制效率的提高。

（二）嘗试使用统一的会计政策

统一的会计政策既能方便集团的管理，也对各子公司的良好发展有不可忽视的作用，针对各子公司会计政策不统一的情况，集团应在对子公司实际情况进行充分考量的前提下，尽可能与子公司协商制定统一的会计政策。会计政策经过确定以后，除了有悖于新的规定等特殊的原因以外，不得进行擅自的变更和修改。若因子公司的某些特殊原因，造成集团未能制定统一的会计政策，集团必须对未统一的公司进行额外关注，在有条件的情况下最好为子公司配备监管委员会，对财务报表的真实性进行管理和监督，以保证集团合并财务报表工作的稳步进行。

（三）及时披露相关信息，做好财务人员的培训与考核

当前很多集团都有关联方关系，并不能从源头上杜绝内部交易的产生，企业为了避免这类因遗漏而导致的内部交易无法抵消的情况，必定要采取一些措施，例如企业可以通过借助财务软件工具的方式，将各子公司关联的内部交易进行双方的确认，并生成相应的抵消凭证。还可以充分利用“披露”的机制，对相关的信息及交易进行充分地披露，借用公众的监督来充分挖掘未被发现的集团内部交易，以确保合并财务报表编制的信息来源是真实准确的。尽管现在已经是财务信息高速发展的时代，但财务会计信息的来源的本质依旧是人类的经济业务活动，财务相关岗位人员的综合素质将直接影响到产品的质量。为此，企业要对财务工作人员进行能力素质的培训和考核，对于在考核中没能达到标准的业务人员采取“离岗培训”等措施，在其业务能力达到企业要求后再安排返岗工作。

四、结语

财务管理工作在企业的经营和发展过程中一直发挥着重要作用，财务管理工作的不断优化对于企业的不断进步和发展有重大意义，企业面对具体的合并财务报表相关情况，要从自身及子公司的实际情况出发，通过建立统一编制流程、使用统一会计政策、及时披露相关交易及信息、做好财务人员的素质培训和考核等工作，具体分析企业所存在的问题，以对应的措施解决企业的合并财务报表问题，帮助企业更快更好的发展。

参考文献：

[1]高志谦.《会计》：企业合并及合并财务报表的相关处理[N]. 中国会计报，2019-09-20（013）.

[2]董晶.企业合并财务报表编制常见问题及对策探讨[J].现代经济信息，2019（06）：295.