朱鸿翔

(泰州职业技术学院 经济与管理学院，江苏 泰州 225300)

一、 引言

所得税是指对于实现的所得课征的税收，一般又分为企业所得税和个人所得税。前者针对本国境内企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收，后者则对本国公民、居住在本国境内的个人的所得和境外个人来源于本国的所得征收。所得税在1799年(此处原采用民国资料说法，现修正为当代统一说法)由英国创办，因具有税源稳定、收入额高、征税简便等特点，很快便被美、意、日、法、德等资本主义国家相继仿行。最初的所得税并不详细区分企业所得和个人所得，企业所得税的普遍分立要迟至第一次世界大战以后，遵循这一路径，近代中国在初征所得税时，其征税对象也是包括企业所得和个人所得在内的所得综合。

中国的所得税开征历程颇为曲折，清政府在王朝末期曾经迫于财政压力试图引进该税，1911年由度支部拟具《所得税章程草案》30条，但未及实施清政府即告垮台。其后，北洋政府和南京国民政府虽屡有条例颁布，却一直未能大规模推广实行。直至1937年1月1日，随着《所得税暂行条例》和《所得税暂行条例施行细则》的全面实施，所得税在中国才算真正开征[1]27。所得税作为一种直接税，其征税对象、额度、方法等都与普通大众息息相关，在开征前后，政界、商界和学术界围绕各自的核心关切进行了反复博弈。各界之间的互动不仅将社会民意及时反馈给立法部门，促使相关规定作出调整，而且也让公众在较短时间内理解并接受了这一新型税种。在所得税的推行过程中，财税专家作为一个特殊群体，利用自身的专业知识充当了政府与民众之间沟通的中介，对新税顺利实施起到了促进作用，潘序伦就是其中的杰出代表。

潘序伦是我国近代著名的财经专家，曾获哈佛大学企业管理硕士和哥伦比亚大学政治经济学博士学位。他凭借深厚的理论功底、丰富的学识经验和强烈的社会责任感，在商界、学界、政界、出版界以及教育界都多有建树。纵观其一生，出版的专著、译著多达30多部，学术论文也有百余篇[2]399。学界过往研究潘序伦学术思想时多侧重于会计和教育两个方面，尚无论著专题研究其所得税思想。本文拟爬梳1937年所得税开征前后潘先生相关的观点和主张，以进一步丰富潘序伦学术思想研究内涵，昭示其历史价值，同时亦可借此管窥南京国民政府初办所得税时法规制定的种种缺陷和不足，冀为当前税制改革提供一定的启示。

二、潘序伦具体的所得税思想内容

潘序伦认为开展所得税研究需从三个方面入手，即所得税原理、外国征收所得税情形和外国与我国征收之比较[3]。因此，本文将基于以下两个维度述评潘序伦的所得税思想：一是对所得税理论的引进和研究，二是对所得税法规条文的评断和建议。

(一)对所得税理论的探讨

1.关于所得税特质

第一，所得税是一种良税。上个世纪二三十年代时，国内工商企业一方面承担着沉重的苛捐杂税，另一方面遭受着外国资本和企业的盘剥，处境十分艰难，因而对开征新税普遍持抵制态度。面对此境况，政府和学界特别注重宣传所得税的良税性质，并以之作为能够在国内推行的依据。潘序伦曾在不同场合反复强调，所得税在现代赋税制度中是一种为各国所公认的最公平合理的良税，其理由在于，所得税能够做到将纳税人负担税额和纳税能力相关联，特别是该税所具有的弹力性和确实性适宜“财政上特殊短绌之弥补和非常需要之供给”[4]。第二，所得税较其他税公平。公平原则是潘序伦确认良税的依据，为揭示所得税的这一优势，潘序伦通过纵向的历时性比较，指出中国传统的各个税种，无论以人丁、财产还是消费额作为征税对象都会导致不公平。所得税用人代替物作为课税对象，实质上是改间接税为直接税，这样可以使“各种课税的不公平现象，一概免除”，他将此称赞为赋税制度的“一大进步”，进而他指出，“从理论上讲，所得税是不容反对的”[5]。所得税原理是制度和法规的先导，潘序伦将其作为判断所得税条例是否优良的两大参考标准之一。综观他这一时期的演讲内容，所得税的征税原理尤其是公平特性往往每讲必提，这种特性也使他成为开征所得税的坚定支持者。

2.关于所得税征收制度

所得税制度可分为综合所得税制和分类所得税制，前者就纳税人各项所得之和减去各种必要费用和免税额之后的余额征税，后者则对纳税人的各项所得分别征税，两种税制各有优劣和适用条件。潘序伦对两者进行了比较：综合税制优点在于征收手续简单易行，缺点在于不能充分展现各人纳税能力与其纳税额之间的关系；分类税制计算及征收虽较为困难，但却更能按纳税人的负税能力公平课税。相较而言，他认为综合所得税制更能体现所得税的特质[6]311。虽然如此，潘序伦对某些建议中国采用综合税制的时论却提出了异议。当时世界各国中仅有美国仍在采用综合税制，日本虽在初创时采用综合税制，但不久也改为分类税制，英国更是先从分类税制开始实施所得税。结合我国工商企业和个人的会计情形及缴纳直接税的习惯，潘序伦认为综合税制“断难在目下施行”，如果采用将会带来无法阻止的逃税行为[7]。因此，他特别提出分类税制作为“一国初创所得税时难于避免之途径”有其合理性。当然，他也将综合税制作为未来的期望目标，因为该种税制毕竟“合于赋税原则”[8]。 改革开放后，我国个人所得税由起初的分类征收逐步过渡到2019年开始的分类和综合征收相结合，未来还将会实现完全的综合税制，这一变迁方向印证了潘序伦的超前意识和准确判断。

(二)对所得税法规的探讨

所得税开征给会计师带来了业务拓展的良机，吃透税法精神、熟练掌握计算和申报方法则是顺利承接及完成工商企业委托业务的必备前提。作为沪上著名会计师，潘序伦对所得税法规开展了详尽专业的研究，并形成了针对具体规定的丰富见解。

1.关于法规整体

第一，所得税法规过于简单。和西方国家所得税法规动辄成百上千条相比， 1936年初南京国民政府颁布的所得税暂行条例仅有二十二条，施行细则也不过才四十九条。虽然立法时已经预先作了考虑，选作纳税人的是利于勾稽的新式工商组织，征税对象是便于源泉扣缴的薪给所得，但潘序伦仍然认为由于所得税纳税人数量巨大、情形不同且所处环境各异，具体的计算和征收又十分复杂，如此之少的条文不免“流于笼统概括”。从实际操作的角度而言，“税法规定为税务行政之依据”，如果过于简单，会使“征税当局及纳税人同有无所适从之感”[6]304。尽管提出质疑，潘序伦却并未因此求全责备，因为即便是在英美等所得税法已经规定十分周详的西方国家，判例中也还会出现不公平的情况。除了对开征初始时法规条文的简略抱以相当理解之外，他还给出了弥补这一缺陷的设想，即由征税机关以解释或审定等方式不断对法规进行补充，例如财政部的随时解释、各处所得税审查委员会的随地议决、行政法院的随案判决，等等。

第二，所得税法之间多有交叉。截至1937年7月，南京国民政府颁布了所得税暂行条例、所得税暂行条例施行细则及各类所得税征收须知等三大类，但三者之间内容多有交织，划分并不清楚。潘序伦认为造成这种现象的原因依然和条例过于简单有关，暂行条例中没有规定的不得不在施行细则中补充，施行细则中缺漏的又不得不在征收须知中弥补，结果造成各法之间缺乏明显的界限，同一内容在两个不同层级法规当中重复出现[6]305。再加上不同法条的制定部门不同，立法机关和行政机关自行其是也造成了税法的凌乱，以致潘序伦痛责这一局面“非加以改正不可”。

2.关于法规条文(1)

(1)关于所得

潘序伦对纳入征税范围的所得大致有以下三种意见：

一是应征未征。暂行条例中，所得包括营利事业所得、薪给报酬所得和证券存款所得三大类，而诸如土地所得、农业所得等并无涉及。潘序伦认为这与当时英、德、法、奥等主流国家的所得税制不符，按照税收负担与纳税能力成正比的原则，所得税可以和土地增值税以及地价税并行不悖。因此，他主张将不动产所得和农业所得一并纳入征税范围，同时免除地方政府附着于不动产上的其他重税，地方减少的税收收入可由中央通过转移支付进行弥补[6]305。此种意见为当时很多人所共持，但从技术角度来看，由于全国土地很久没有丈量，前清的鱼鳞清册又散失不全，而土地的肥力各不相同，所以很难在短期内准确界定具体征税额度，仓促开征反而容易造成负担不公的弊端。遗憾的是，潘序伦没有进一步论及这些限制因素。

二是不应征而征。例如，由于利息所得实行代扣代缴，资本利息所得便被分立为单独的一类进行课税。潘序伦以为这不仅使所得税更趋于收益税，而且背离了所得税征税精神，“与良税原则不合”。因此，他建议废除证券存款利息所得税，将该种所得与其他所得合并后，再按照累进税率计算。

此外，还有一种特殊情况，即对某些所得该不该征税，潘序伦的看法经历了一个变化的过程。当时，对证券存款所得的股息、红利如何征税曾经引发很大争议。如征税以股息为限，所有股息以外的红利一律免征，是否会使公司将所发股息一律冠以红利之名而行逃税之实；而对公司发给股东的股利全部按照股息征税，是否又会导致重复课征，这种两难选择成为各方争论的焦点所在。潘序伦起初认为，独资和合伙企业的营利无需分发股利，资本主或合伙人从纯收益中提取的资金又不纳税，造成这类企业比公司制企业少纳一次税，违背了公平原则。因此，他主张对公司制企业的营利课税以后，也不再对股利纳税[8]。但不久他又从增加企业积累的角度提出了新看法，认为国家“正在经济建设途中，公司纯益，不宜任令其尽量分配，以致事业扩展受其影响”，主张由此分发的股利必须“全数课税”[6]310。今天看来，如果对营利和股利同时征税无疑具有重复课征之嫌，但潘序伦的主张之所以发生变化，其根源仍在于国家积贫积弱的境况。加快发展实业被时人认为是强国富民的有效途径，考虑到对股利征税可以增加企业的盈余资本，他的这种转变也就在情理之中。

(2)关于税收减免

第一，薪给报酬税前减免额偏低。当时舆论普遍认为暂行条例中所定每月平均三十元的免征额过低，潘序伦对此深以为然，他认为对一个无家室之累的劳工而言，每月三十元的收入可以使其“不甚拮据”，但是，如果有父母妻儿靠之生活，再没有扶养近亲减免规定的话，这个标准就“实嫌过低”。潘序伦通过对比英、美、法、日、德五国的纳税人父母妻儿扶养费用税前扣除额，得出家庭人口不同要缴纳同类所得税，会因“未能顾及个人负税能力”而有失公平的结论。但他同时也指出，我国初行所得税时要兼顾“征税手续之简单与调查费用之减少”，如果设置每月十元或二十元的免税额，对于纳税人而言不过是少纳五分或一角的税款，但征税机关却要为此付出巨额的调查计算经费。只有在人民养成缴纳直接税的习惯后，税制才能够由简入繁，并考虑采用家庭负担减免办法[6]313。在免征额设置这个问题上，身为会计师的潘序伦没有一味跟随舆论潮流，而是从专业角度综合比较征税成本和收益，提出了逐步提高免征额的办法，体现了严谨的作风和务实的态度。

第二，税前扣除项目过少。潘序伦认为暂行条例中的几项非普惠性免税措施范围太窄。例如，公务员及劳工储蓄金利息减免规定应推广至各行业；再如，保险费用也应当允许一定数额的税前扣除；保险赔款作为一种与收益性质不同的损失补偿则应予以免税；另外，还要将劳工的人身保险费税前扣除惠及一般民众[6]313。至于公益捐款的费用、一定限额内的证券存款利息、教育慈善机构或团体以投资证券作为设立基金的手段而取得的利息也应当可以在税前进行扣除[6]313-315。可见，普惠性和鼓励公益是潘序伦确定税前扣除项目的两个重要原则。

(3)关于税率

第一，营利事业所得适用的累进税率级数少且数差大。暂行条例将营利事业所得分为甲、乙、丙三类，其中甲类是指公司、商号、行栈、工厂或个人资本在2000元以上之所得，乙类是指官商合办营利事业之所得。这两种所得的税率按照全年所得合资本额的百分比数按五级累进递增：所得合资本实额5%未满10%税率30‰、满10%不到15%税率40‰、满15%不到20%税率60‰、满20%不到25%税率80‰、超过25%以上者一律课税100‰。潘序伦对此提出异议：首先，这两类所得对应的税率级数太少，每级的数额又相差过大，这会导致所得差不多，税额却相差很大。其次，甲类所得超过资本额25%以上即不再实行累进税率，而是一律按100‰的比例税率征收，这样规定税率又嫌过低。因此，他建议缩短各级之间差距，降低累进税率以形成一种平稳增长态势，但对高收益仍可采用100‰的累进税率，但他同时也强调在征收高额所得税时应当废止性质相近的营业税、盐税和出口税等[6]317。所得税作为新税不仅税率宜低，而且要注意做到累进税尽量和缓本无可厚非，但潘序伦主张对高收益提高税率，在征收技术手段较为落后的条件下却容易导致虚报和逃税，当时盐税的高税率带来私盐充斥的后果即是例证。如果考虑到政府后来明确拒绝了工商界废除营业税的请求，再对所得税执行高税率就显得更不合适。

第二，薪给报酬所得适用的累进税率最高档比例过低。暂行条例规定每月薪水超过1100元者，超过额即按照比例税率200‰计算征收。潘序伦认为这个收入在大城市中只是中等阶级水平，每月所得额超过此数的人很多，对他们的高收入部分如果按照200‰的税率征税，税负就过轻。因此应当“一面提高累进限度，一面必须减低中等阶级之所得税”，这样才能既减轻中等阶层的负担，又可以避免一般性的逃税[8]。但从后来的实际效果看，对高收入者征税过多同样会引起逃税，笔者在当时的报纸新闻上只搜寻到梅兰芳先生主动申报纳税的消息，以此推测更多高收入者可能并未能够照实纳税。

(三)对所得税与会计建设的探讨

所得税与工商业会计具有紧密的联系，会计核算正确与否关系到企业能否准确无误地纳税。潘序伦因自身的职业关联和专业背景，对所得税会计也着墨颇多。

1.关于会计制度建设

所得税的推行需要诸多先决条件，首当其冲的是工商企业具备统一完善的会计制度。近代以来，国内除了规模较大的新式公司制企业会计制度较健全外，很多中小企业沿袭旧式会计做法，不仅账册缺失，甚而企业间连会计科目都不一致，更无论健全的会计处理程序，不少企业因此只能简单的记录资产负债项目而无法正确核算损益。1929年，南京国民政府财政部曾经聘请甘默尔设计委员会来华调查研究中国的财政和币制改革方案，该委员会最后提交的税收政策意见书中所提中国不适宜推行所得税的理由即是，“一部分基于所得之性质，一部分基于中国私人账目之现状”[9]。

潘序伦身为会计专家，对工商企业的会计制度弊端了解颇深，但他却视角独特，从所得税的推行看到了改良会计制度的契机。所得税开征前，政府由于和各行业会计没有直接利害关系，对其监管并不严密，仅在商人通例和公司法中有一些简单规定。前者规定企业平时应备账簿，用于记录日常交易的一切财产出入，公司设立和每届结账时也应造具各种表册。后者除了在公司分派盈余方面有若干限制外，也仅仅只是要求每个营业年度终了时，董事应造具资产负债表、财产目录和损益计算书等项表册，而且还未论及具体的编造方法，政府对于工商界的会计管理基本处于放任状态。潘序伦注意到，这种情况在所得税法规出台后有了很大改观，表现在损益计算方法、资产估价标准、账册设置、单据保存等方面都有了具体新规定[6]287。在他看来，所得税的开征虽受制于会计制度而几经推迟，但一旦实施，却为建立和推广全国统一的会计制度提供了加速动力。

2.关于改良方法和人员训练

所得税开征前，企业计算经营损益无论准确与否都不会导致经济利益流出，但开征后企业多算收益会纳逾份之税，少算则有逃税之嫌，如果不能提供正确会计簿记，就只能接受征税人员依法代为估定的应纳税额。鉴于此种状况，潘序伦呼吁工商企业及早开展会计改良，在上海针织业同业公会演讲时，他说：“改良簿记，实为各厂号最切实之一着，断不宜再有延迟。”他还建议改良工作可由公会推动实施，“组织簿记讲习班，函请各厂派遣簿记员前来听讲习练。”[10]1937年前后，沪上各大会计事务所的会计师们频频受到工商界邀请，他们除了发表演说和讲授课程之外，很多人更是直接捉刀，帮助同业公会设计统一的会计账簿。

至于具体的改良方案，潘序伦将之分为两种，一是完善会计制度设计，二是实施新会计制度。实施方法则为，或给原有会计人员提供补习新式簿记会计或改良中式簿记的机会，或由各企业或各同业公会推行统一的会计制度。潘序伦建议采用后者，理由是该法不仅费用较少，而且同业采用统一完善的会计制度之后，企业之间能够通过互相比较发现各自不当之处。在制度确定之后，训练会计人员就成为保障制度实施的重要举措，对于训练途径，潘序伦列举了两条：一是由企业单独将其送至会计补习学校学习，二是由同业公会特设一个会计训练班。他认为设训练班能使教师的讲授和研究结合本行业的特殊情形，会计人员接受培训后也更能适应具体的环境[6]300。作为这一主张的具体体现，潘序伦曾在1937年上海木材业同业公会、上海电器制造业同业公会和上海电机丝织业同业公会等陆续举办的所得税会计讲习班中担任主讲职务[11]。

三、潘序伦所得税思想的特点

(一)理论知识与实践技能并重

为促进纳税人对所得税的理解和接受，潘序伦对该税种的征税原理及演变历程作了详细介绍，而从辅导纳税人及时准确地做好完税工作出发，他又结合会计制度改良对所得税如何具体计征提出了操作指南式的建议。试以潘序伦所著的《所得税原理及实务》一书为例分析，该书除附录外，共计十四章，全书多达20万字。其中，前半部分为理论介绍：第一及第二章简述赋税及所得税原理，作为研究我国所得税制度的理论基础；第三至第七章为各国所得税制度概要，作为研究我国所得税制度的借鉴。书的后半部分转为实务内容：第八章以所得税暂行条例、施行细则及各类征收须知草案为依据，详细介绍了所得税的计算和征收方法。从第十章往后则是讨论我国所得税推行过程中的各种会计问题，以及所得税与会计制度的改良[12]。理论和实务的融会贯通使潘序伦的所得税思想呈现出不同的面向，并因此能够满足各类人士的需求。理论基础是潘序伦评点法规实务的参考依据，实务指导是其理论应用的拓展延伸，二者并重不仅使潘序伦的所得税思想内容丰富、体系分明，而且针对性和指导性很强，应用极广。

(二)建言献策与宣传推广并行

20世纪30年代中前期，为应对庞大的财政支出，以建立直接税体系为重点的税制改革成为南京国民政府的目标。所得税作为现代税收制度中的典型税种，又与社会各界切身利益有着普遍联系，自然成为讨论的中心，大量与之相关的专业论文、新闻报道和普及常识散见于各类报刊杂志。潘序伦作为在美国接受过系统财经教育的专家和本土会计事业的主要开拓人，对西方税收理论和中国工商事业均十分熟悉，他不仅在1927年创办会计师事务所直接从事会计实务工作，还从1931年起陆续担任过国民政府主计处主计官、会计局副局长以及经济部次长等职务，直接参与国家财经管理工作。因此，他既能从财税学者的视角指陈法规不足，为政府提供改进思路，又能以会计专家身份授课演讲，向工商界推广会计改良方案。所得税开征前后，邀请其演讲的单位数多面广：既有上海市商会、铁业公会、针织业公会、钟表业公会、电器制造业公会、橡胶业公会、百货商店业公会、机制国货工厂联合会、上海商社这样的工商业团体，也有暨南大学、计政学院、商业职业学校等大中学校，还有联青社、青年会、四行储蓄会等各类社会组织，演讲次数先后不下数十起[12]。为了弥补一般性公众演讲时间短、容量少的缺陷，他还在创办的立信会计学校中首开所得税科并亲自任教，学员多数是经理、副经理或会计主任、会计员，人数多至二百人[13]。 前述《所得税原理及实务》一书即是对教课讲义的编辑，该书第一版由商务印书馆出版，“两日即售完”，迅即再版。虽然标售价为一元两角，但为普及税法起见，特价按照七折计算，再版后仍是供不应求，体现出潘序伦税法宣传普及工作的成效。

(三)借鉴西学与立足国情兼顾

中国的所得税法律规定大多借鉴西方国家而来，因此潘序伦在《所得税原理及实务》一书中从第三章到第七章依次介绍了英、美、法、意、日、德、苏等七国的所得税发展史、征税范围、征税组织、税种特质等内容，篇幅占全书四分之一之多，足见他对学习和普及西方所得税制度的重视程度。不仅如此，潘序伦在阐释某项税法规定时往往会进行中西比较，其探讨内容及立论依据也不只是局限于税法条文本身，而是深入立法背后的政治和经济国情，甚或民族的文化心理。例如，他在论及家庭生活费用的税前减免问题时，除了列举西方各国的减免规定，得出“各国所得税制，对于家庭生活负担，罔不设免税规定”的结论之外，还特别针对中国的大家族习俗指出“我国人民家族互助之风尚，甚于他国”，因此“尤有订行此项免税规定之必要”。[14]尤为可贵的是，借鉴过程中他也并未单纯采取“拿来主义”，而是理性地认为在新税甫征之际，很多制度因受客观条件制约，并不宜立刻在中国推行，如综合所得税制、薪金所得的税前扣减方式，等等。美中不足的是，潘序伦的这种本土化意识更多集中于具体的法规条文，对于宏观层面上所得税与社会经济发展的互动却语焉不详。西方主要国家所得税普及的背景是其已经基本完成产业革命，并相继确立起资本主义生产方式，生产力水平也有了较大幅度的提高，由此催生出收入较高的群体，所得税税源因而得以保证。但当时中国落后的半封建半殖民地经济与所得税之间具有多高的契合度，开征该税之后对经济运行是否会产生负面影响，具体的影响途径又会为何，潘序伦均未能涉及。考其原因，大概与之一心力促此税不无关联，故而大多论述均以该税必然实施为预设前提。

(四)中立立场与社会责任共存

潘序伦在推广所得税时能基于中立立场兼为政府和纳税人双方发声，他认为政府与纳税人皆负有各自的权利与义务。前者应根据负担公平、手续简便以及防止逃税的原则“将所得税法制定成为完备无缺之法规”。后者一是要诚实纳税，以“尽国民之天责”，使自己“免蹈法网”；二是在法律允许的范围内尽量能够做到少纳税[15]。在面对社会公众演讲时，潘序伦往往指摘税法之不足，提醒纳税人在税务处理中应当注意之种种事项。但为国家利益计，他对所得税的开征持赞成和支持的态度，表示研究所得税的目的在于“督促政府，随时改革，以求充分发挥其优良之特质”[16]， 他的另一个身份即是财政部所得税事务所聘请的所得税研究专家[17]。时人评论说：“上海对所得税讨论最热烈者，大部属于会计师……会计师有服务社会之天职，一方面为政府鼓吹，另一方面为商民指导，当然希望所得税能早日普及。”[18]尽管潘序伦在建言与宣讲的过程中有着为会计师事务所开拓业务的利益考虑，但这些活动无疑在客观上承载了相当的社会责任，因为“会计师对于所得税原理的解释、纳税程序的说明、税法条款的释疑，具有政策说明与社会答疑的功能”[19]。

四、结语

南京国民政府在1937年全面推行所得税既有增加政府财政收入的目的，也有建立现代税收体系的考量。以潘序伦为代表的受过西方财经教育的知识界人士大多对开征此税持赞成和支持态度，他们秉持公正、公平的征税理念，认为建立以所得税这一良税为核心的直接税制度顺应时代潮流，有助经济发展，理应成为中国税制改革的目标。同时，很多人敏锐地意识到要打赢抗日战争需要及早谋划战时财政政策，潘序伦就曾经指出一旦对外作战，以往的关税、盐税和统税三大主体税收入将会发生极大危险，所得税因其收入丰富且具有弹性能够成为理想的替代税种。基于以上考虑，知识界在所得税开征前后不仅对其进行了详尽的理论剖析和历史梳理，而且针对政府出台的相关法规逐条解读并予以及时反馈，在立法和司法实践中发挥了重要的专业作用。尽管由于受制于时代的局限，这一时期的所得税理论与实务研究在深度和广度方面都还有所欠缺，但民国学者们的探索依然具有筚路蓝缕之功。此外，他们在税法知识的普及、会计制度的改良、会计人员的培训等方面亦多有建树，充分展现了知识分子的专业水平、敬业精神和社会责任意识。

注释：

(1)此部分的法规指的是1936年7月21日公布，1937年1月1日实施的《所得税暂行条例》。