张森皓

(杭州电子科技大学 浙江 杭州 310000)

一、引言

十八大以来，国家审计利用内部审计和购买社会审计的工作不断增长，成效较为明显，然而，伴随着审计资源整合工作的开展，审计风险或审计失败的可能性也在增加，出现了社会审计失败，但政府审计却发现了注册会计师审计失败的案例，甚至还出现，社会审计失败，政府审计监督也未发现，但是被党的巡视监督却发现的审计失败案例。因此，需要进一步研究党的巡视和政府审计合力监督下的审计失败及其应对。

二、文献综述

(一)审计失败概念

关于审计失败含义的界定，目前尚未达到完全的统一。在此，本文将对学术界关于审计失败含义的界定研究进行梳理。秦荣生(1999)认为审计失败存在两个需满足的条件:一是被审计单位会计报表存在重大错报或漏报；另一个是注册会计师发表了不恰当审计意见。朱小平和叶友(2003)提出，审计失败是指由于审计人员在实施审计的过程中没有遵守公认的审计准则而形成或提出了错误的审计意见。本文在审计失败方面将参照以上观点进行研究。

(二)审计失败应对

在审计失败应对方面，常勋(2004)认为会计师事务所可以通过完善质量控制体系,加强审计人员的职业素质培养,加强对承接审计业务的控制,从源头防范审计失败。Seidel、Timothy(2014)提出审计人员面对不同风险点的业务,可以变化审计方法以防范审计失败的发生。吴勋、王彦(2017)认为相关监管机构应当丰富执法手段,行政处罚与司法惩戒合力打击审计失败违法违规。

三、“巡审”监督理论研究

(一)“巡审”监督模式分析

“巡审”监督根据时间顺序分三种模式：第一种是党的巡视先对国有企业进行初步监督，推动反腐倡廉的党风建设，争取从根源上减少国有企业的财务舞弊行为。之后政府审计跟进，深入审查检验财务舞弊行为与巡视成果。第二种：政府审计先对国有企业进行全面审查监督，发现问题后责令整改并向巡视组沟通，党的巡视根据审计结果有针对性地进行巡视，更好地推动党风建设。第三种：党的巡视与政府审计同时进行，在相互监督的同时将效果发挥到最大，可以更快处理企业的财务问题并推动企业的整改。

(二)监督的“威慑力”和“顺风车”效应

“巡审”监督与社会审计所构成的“党-政-社”三重审计监督和被审计单位存在“威慑力”和“顺风车”效应。“威慑力”具体表现在从巡视组和政府审计开始自上而下直到社会审计和国有企业的压力。国有企业会担心财务舞弊行为被政府审计或党的巡视发现受到处罚而减少财务舞弊行为。社会审计也会忌惮政府审计和党的巡视发现审计问题追究其责任从而更加谨慎审计，确保独立性和审计质量。而政府审计在巡视组的“威慑力”下严格监督的同时也能够对巡视组起到一定的监督作用，因此各自的监督力度也会进一步提升。而强有力的监督可以减少国有企业财务舞弊行为，审计风险会借助“顺风车”效应得到降低，这使得审计(包括社会审计和政府审计)和巡视的效率和质量进一步提升。同时，搭“顺风车”能够让三者可以相互共享被审计单位审计信息互通有无，帮助监督人员发现问题或快速找到存在重大错报的风险领域，在节省审计资源的同时效率也得到了提升。

四、佳电股份案例分析

(一)案例简介

哈尔滨电气集团佳木斯电机股份有限公司(以下简称佳电股份)，原名阿继电器，于2011年4月24日重组后借壳上市。

2013年、2014年、2015年佳电股份分别实现营业收入26.74亿元、20.52亿元、15.05亿元，实现净利润1.69亿元、0.057亿元、-4.46亿元，大华会计师事务所对这3年的财务报表都出具了无保留审计意见。后由政府审计发现，佳电股份通过少计主营业务成本并延迟费用的方式于2013年调增利润1.58亿元，2014年调增利润0.40亿元，2015年通过多计主营业务成本和减值准备等手段调减利润1.98亿。最终，证监会对佳电股份的23名责任人员进行不同程度的处罚，大华会计师事务所因为审计失败负连带责任，150万元业务收入被没收并被罚款450万元。

(二)审计失败应对——监督效应

2015年，在党的巡视的“威慑力”下，佳电股份将虚增利润一次性调回，导致财务舞弊初露端倪。中央第十一巡视组认真贯彻全面从严治党，把发现问题、形成震慑作为主要任务对佳电股份实际控制人哈尔滨电气集团公司进行了巡视。巡视侧重党风廉政建设和反腐败工作的同时监督着集团的财务舞弊行为，凭借近乎绝对的独立性和监管权力形成社会审计失败后的监督。佳电股份由于忌惮虚增利润的财务问题被发现而受到问责，于当年直接调回利润。但是，这也导致了-4.46亿元的重大亏损情况，使得财务舞弊行为逐渐浮出水面。2016年，借着“顺风车”效应，政府审计在巡视之后对出现财务问题的哈电集团和其控制公司进行了跟进审计。而政府审计的审计质量有着三大保证：(1)不同于党的巡视，政府审计专门对国有企业进行经济责任审计。(2)审计的独立性与监管权力确保了审计的质量。(3)在党的巡视的“威慑力”下，政府审计也会忌惮受到问责而更加谨慎地进行审计。最终，在“巡审”监督的合力下，佳电股份财务舞弊行为虽然躲过了社会审计的监督，但是在党的巡视和跟进的政府审计的监督下被发现。

五、结论和建议

综上所述，党的巡视与政府审计结合的“巡审”监督存在“威慑力”和“顺风车”效应，对社会审计失败起到了重要的预防和监管作用，对维护相关者的权益、加强国民对国有企业的信心都有着重要意义。不过，现阶段“巡审”监督所发挥的作用都还有进一步增强的空间，对此本文提出三大建议：(1)健全巡视和政府审计制度，加强监查力度。(2)深化“巡审”监督与社会审计的联系，充分发挥 “顺风车”效应。(3)增强财务舞弊行为的惩戒力度，完善问责以加强“威慑力”效应。