孙 欢

不同拆迁补偿情形税务处理需区别对待，原因主要为两方面：（1）被拆迁的附着物是否属于被征用地上之物；（2）拆迁补偿费支付的方式。

一、拆迁补偿常见情形及补偿支付方式

拆迁补偿一般是为了取得土地开发使用权而发生，常见的情形主要有：（1）在竞拍土地过程中取得国有土地使用权须遵循拍卖要求安置补偿拆迁户；（2）在项目开发过程中因某种原因影响相邻土地上建筑物使用寿命经政府部门协商决定由房地产企业购置该土地开发使用权且支付该土地上拆迁户补偿费；（3）在项目开发过程中因某种原因影响相邻土地上建筑物的使用寿命，经协商被要求支付该土地上拆迁户补偿费；拆迁补偿方式通常为实物补偿、货币补偿、或者实物与货币相结合补偿三种方式。实物补偿有原地安置，也有异地安置，异地安置的房屋可以是自行开发建造的，也可以是外购的。

以上各情形及补偿方式在申报增值税、企业所得税及土地增值税时应根据不同的税收政策进行税务处理。

二、相关税收政策

《营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称，“办法”）中第十四条视同销售服务、无形资产或者不动产：单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发〔2009〕31号文，以下简称“31号文”）中收入的税务处理：第七条企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现；成本费用的税务处理：第二十七条规定土地征用费及拆迁补偿费，指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用。

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号，以下简称“220号文”）中第六条关于拆迁安置土地增值税计算问题，房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发〔2006〕187号第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。

三、各补偿情形结合政策进行解析

（一）情形1

在竞拍土地过程中取得国有土地使用权须遵循拍卖要求安置拆迁户。房企一般通过市场公开竞价取得土地开发使用权，委托方根据挂牌土地实际情况在《拍卖细则》中阐明须安置拆迁户，买受人取得土地开发使用权应履行安置拆迁户义务。通过举例进行解析。

举例：A房产公司2016年5月通过竞拍取得某市地块占地面积10000平方米，遵循拍卖要求须安置20名该地块上拆迁户，每户拆除建筑面积100平方米评估价150万元，2016年5月签订拆迁协议，20名拆迁户均回迁，2017年2月取得预售许可证，与拆迁户签订售房合同每户建筑面积100平方米，公允价200万元，每户补差价50万元，项目2016年6月开工，2018年12月末竣工备案交付，项目总建筑面积30000平方米，安置房每户计税成本160万元（注:土地及建造成本）。（注：其他条件均符合）

会计分录：2017年2月取得预收款，预缴增值税20＊50/1.11＊3%=27.03万元；预缴土地增值税（1000-27.03）＊2%=19.46万元

借：银行存款1000

贷：预收账款1000

借：应交税费-应交增值税-预缴增值税27.03

应交税费-土地增值税19.46

贷：银行存款46.49

2018年5月增值税税率调整为10%，2018年12月末竣工交付确认营业收入，结转营业成本，同时根据办法规定按公允价视同销售申报销项税20＊200/1.1＊10%=363.64万元

借：预收账款1000

贷：营业收入636.36

应交税费-应交增值税-销项税363.64

贷：开发产品3200

2019年5月房企进行2018年企业所得税年度汇算清缴申报，拆迁户回迁房安置根据31号文填写A105010纳税调整项目明细表时按视同销售收入非货币性资产交换确认20＊150=3000万元，按视同销售成本非货币性资产交换确认20＊150/30000＊2000=200万元。在汇算清缴申报时拆迁补偿业务共计确认营业收入636.36+3000=3636.36元，确认营业成本3200+200=3400万元。

2019年1月开发项目符合清算条件，进行土地增值税清算。拆迁户回迁房安置根据220号规定将安置用房视同销售收入20＊150=3000万元，同时将此确认为本项目拆迁补偿费20＊150=3000万元。在本项目土地增值税清算中共计确认拆迁补偿业务收入636.36+3000=3636.36万元，确认土地征用及拆迁补偿费3000万元。

税前扣除凭证保存支付给拆迁户的补偿款签收凭证、拆迁（回迁）合同和签收花名册。

（二）情形2

在项目开发过程中因某种原因影响相邻土地上建筑物使用寿命经政府部门协调决定由房地产企业购置该土地开发使用权且补偿该土地上拆迁户。这种情形属于是在项目开发中又取得一块土地，且须安置第二次取得土地上的拆迁户，第二次取得土地使用权面积相对较小，房企一般并入项目整体开发。整体开发情形具体拆迁补偿业务的税务处理参照情形1进行处理。

（三）情形3

在项目开发过程中因某种原因影响相邻土地上建筑物的使用寿命，经协商被要求安置该土地上拆迁户。这种情形属于房企未取得相邻土地开发使用权，但因自身开发原因需补偿拆迁户，须用自己开发产品、外购房屋或货币进行补偿。通过举例进行解析。

例：A房产公司在某项目开发过程中因施工不当原因影响了小区外一幢二层民用房，经专业检测民用房已不能使用，须安置该民用房6名用户，每户建筑面积100平方米评估价150万元，2017年2月签订补偿协议，将6名用户安置在该项目，拆迁户支付差价6＊50=300万元，开发产品市场公允价200万元，项目2016年6月开工，2018年12月末竣工备案交付，安置房每户计税成本160万元（注:土地及建造成本）。经查验发现是由于施工违规所致，对此房企按工程合同条款对施工方进行索赔，索赔采用诉讼程序，案件暂未终结。（注：其他条件均符合）

会计分录：2017年2月拆迁户支付差价6＊50=300万元，预缴增值税6＊50/1.11＊3%=8.11万元；预缴土地增值税（300-8.11）＊2%=5.84万元

借：银行存款300

山西省忻州市某水库1号输水隧洞位于水库灌溉取水口下游500 m与进库道路交叉处，为单孔正圆形型隧洞，长度为58 m，采用模筑混凝土工艺成型，内径2.2 m，洞壁厚度为400 mm，混凝土设计强度为C30W8。混凝土作为输水隧洞的主要材料，对于工程的使用功能和使用寿命来讲非常重要，其耐久性是工程设计最重要的技术指标，提高混凝土耐久性就是要通过技术措施提高隧洞混凝土抗裂、抗渗、抗碳化、抗碱反应的能力，使混凝土工程具有高抗裂性、高抗碳化性、高抗渗性、高抗侵蚀性，从而满足工程使用功能和要求。本文论述在施工中满足其要求所应采取的技术措施。

贷：预收账款300

借：应交税费-应交增值税-预缴增值税8.11

应交税费-土地增值税5.84

贷：银行存款13.95

2018年5月增值税税率调整为10%，2018年12月末竣工交付确认营业收入，结转营业成本，同时根据办法规定按公允价视同销售申报销项税6＊200/1.1＊10%=109.09万元

借：预收账款300

贷：营业收入190.91

应交税费-应交增值税-销项税109.09

借：营业成本960

贷：开发产品960

2019年5月房企进行2018年企业所得税年度汇算清缴申报，拆迁户安置根据31号文填写A105010纳税调整项目明细表时按视同销售收入其他确认6＊150=900万元。施工诉讼待取得法院终审判决施工方赔付款确认营业外收入。

2019年1月开发项目符合清算条件，进行土地增值税清算。根据《土地增值税暂行条例实施细则规定》中第七条土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。因拆迁户被拆除的建筑物不属于本项目征用土地上，应此发生的拆迁补偿费不能在项目清算中扣除。在本项目土地增值税清算中共计确认拆迁补偿业务收入190.91+900=1090.91万元。