万卫星

摘 要 建立健全科学、有效的内部控制制度，是加强单位内部管理，实现单位长足发展的重要手段。如何审查和评价内部控制制度是否健全有效？文章结合实践和体会，就内部控制制度评审程序方面谈了一些看法和认识。

关键词 内部控制；评审；研究

对一个单位内部控制制度的审查和评价，按照常规程序来讲，大致可分为五个阶段、十二个工作步骤。

第一阶段：了解、描述内部控制

1 调查了解内部控制制度

通过查阅该单位内部分工责任制、岗位目标责任制、各项规章制度、管理办法、工作措施等，并结合向该单位有关人员的调查和询问，了解该单位内部控制制度的详细情况。

2 描述内部控制制度现状

在上述基础上，运用一定的方法和形式，将调查的内部控制制度描述出来，以便清晰准确地反映该单位内部控制的现状，分析内部控制制度是否健全，为下一步的调查分析打好基础。

第二阶段：调查、对比内部控制

3 掌握内部控制要素

内部控制制度的范围极其广泛，方式多种多样，调查了解的重点是那些与该单位目标相关联的内部控制。这些被调查了解的内容大体上可以划分为三个部分：控制环境、控制系统、控制程序。这三个部分又称为内部控制的三要素。一般来讲，对内部控制制度进行调查，就是在上述业务循环分类的基础上，分别就内部控制三要素进行的调查和了解。

4 对比分析有关内部控制制度

应选择与该单位经营管理目标直接相关的有关内部控制制度进行调查，将事先拟定好的内部控制理想化模式与第一阶段了解和描述的单位现有模式，采用适当的方法如：文字叙述法、调查表法、流程图法等进行分析和对比，客观真实地记录下来。

第三阶段：初步评审内部控制

5 初步评价内部控制制度的健全有效性

了解和记录该单位内部控制制度后，应对内部控制有一个初步的评价，掌握其内部控制是否健全有效，是否存在一定的缺陷。评价应包括三个方面：一是评审的标准制度；二是现行的各种制度；三是将二者进行比较，以判定是否存在必要和足够的控制。评价内部控制制度，先要解决评价的标准问题，有了理想的内部控制制度模式才能与现行的制度进行比较，在认为有足够内部控制的情况下，关键的控制点是什么，并进一步判断其有效性和一贯性；在缺少部分控制的情况下，可能会造成多大程度的损失。

6 初步确定内部控制的强弱程度

经过初步的评审，对内部控制的关键控制、控制的强弱点应有一个清晰和明确的看法。如果该单位内部控制制度相当薄弱，则下一步要进行符合性测试的话显然是毫无意义的。同时，如果认为进行符合性测试的工作量远远大于所要进行的实质性测试的工作量，则进行符合性测试显然是不经济的。

7 对内部控制提出初步评审意见

初步评审意见的内容包括：

（1）确定各业务循环中每一个环节可能发生错误或舞弊的控制点；

（2）控制程序的设计是否恰当，能否达到预防或发现错弊的控制目标；

（3）确定如果信赖这些内部控制制度将减少的实质性测试的工作量是否大于符合性測试的工作量，即确定进行符合性测试是否必要。这一确定在很大程度上要依据评审人员的经验和职业判断。

第四阶段：符合性测试内部控制

8 观察、询问有关内部控制制度运行情况

符合性测试是为了确定内部控制制度的设计和执行是否有效而实施的评审程序。通过询问各有关环节的、各个层次的责任人和当事人、实地观察、走访座谈等，确定他们对内部控制制度的认知程度、遵守程度、可依赖程度，进而判断有关内部控制制度的运行情况。

9 检查有关内部控制制度运行方面的凭证

符合性测试除了询问并实地观察内部控制制度的运行情况外，还要有针对性地检查有关经济活动和财务事项的凭证，对观察询问环节的初步结论作进一步认定。

10 开展业务程序和制度功能性测试

业务程序测试：选择各类业务中的若干典型业务，如实物资产的进销存、业务投资、收付款项等，检查其业务处理程序和方法是否与制度规定相符。测试时可以采用顺查法，也可以采用逆查法，对一定经济业务的重要线索，评审人员应进行全过程的追查，以正确识别业务的办理手续和各经办人员。这是一种纵向式测试。

开展制度功能测试：主要针对某项控制制度的某个控制环节，选择若干时期的同类业务进行检查，以确定该环节的内部控制制度是否得到连续有效的执行。例如，制度规定借支差旅费应由会计人员审核后，由出纳支付款项。通过审查不同时间的差旅费借款单据，发现许多借款单虽经会计人员审核，但却属不合法的借款，这说明这项控制功能不健全。这是一种横向式测试。

第五阶段：总体评价内部控制

11 确定总体评价范围

在评价内部控制时，不能泛泛而论，应着重围绕以下几个方面进行：

（1）哪一类差错或舞弊发生的可能性最大？

（2）通过何种内部控制可以预防或发现这些错误或舞弊？

（3）该单位是否对各种必要的内部控制制度都做了规定并在经营管理工程中都得到遵循？

（4）有否因内部控制不健全或存在严重缺陷，而存在发生错误或舞弊的潜在可能性？

12 总体认定评价结果

对内部控制制度的评价结果，可根据不同情况分为三个层次，即：高信赖程度、中信赖程度、低信赖程度。

高信赖程度的界定原则：凡经过评审认为该单位具有健全的内部控制制度，并且均有效地发挥作用，经济业务发生错弊的可能性很少，评审人员可以较多地信赖、利用内部控制制度，相应减少实质性测试的数量和范围。

中信赖程度的界定原则：凡经过评审认为该单位内部控制良好但不很健全，存在着一定的缺陷或薄弱环节；或内部控制制度较健全，但执行不力，在某种程度上有可能影响经营管理的正常运行。评审人员应减少信赖，扩大符合性测试的范围或增加样本量，或扩大实质性测试的深度和广度。

低信赖程度的界定原则：凡经过评审认为该单位内部控制明显失效，大部分经济业务管理失控，对经济业务的记录经常出现差错，从而对内部控制难以信赖和利用。在这种情况下，评审人员要放弃对内部控制的信赖，扩大实质性测试范围，完善、修改和补充实质性测试程序，以获得充分适当的证据，支持其作出的评审意见和评审结论。