张楠

摘要：2018年1月1日起，我国开始实行《中华人民共和国环境保护税法》，然如何核算环境保护税（简称环境税），我国尚未明确规定，理论界和实务部门均未系统研究。本文从环境税特征方面入手，对会计采取何种方式来核算环境税进行了初步的讨论，具体阐述了环境税确认、计量、记录和报告四部分的内容，为企业会计处理提出建议。

关键词：环境保护税;特征;会计核算

一、环境保护税概述

英国的经济学家庇古最早的认识到，随着社会经济的发展，市场配置资源不均衡的现象必然随之出现，针对这种情况向经济当事人征收环境保护税是有利于社会发展的。政府部门通过征收环境保护税可以对经济主体的私人成本与社会成本进行优化，从这方面角度来讲征收环境保护税势在必行。我国自改革开放以来，经济迅速发展，为此我们也付出了惨痛的代价，在发展中没有注重保护环境，对生态环境造成了严重的影响。因此，环境税的开征对于实现资源合理配置、促进生态平衡具有重大意义。通过征收环境税，国家可以使得企业在利润的驱使下加强对环保技术的研究，除此之外，税收的资金也可以用来支持环保事业，尽可能的降低对环境的损害。

征收环境税必然会影响企业的税收负担，加大企业、政府和社会各部门对环境税相关信息的需求。会计作为以核算为基本职能的信息系统，通过确认、计量、记录和报告4个基本环节对原始数据进行加工并最终输出会计信息。本文将就环境保护税会计核算相关问题进行相关调研与分析。

二、环境保护税的特点

（一）税负平移

有关环保税方面的制度我国早在40年前就进行了尝试，1979年，我国制定了排污收费制度，这一制度在治理污染、保护环境方面的意义重大，明确规定对四大类污染物进行排污收费，其中包括大气污染物、水污染物、固体废弃物和噪声。然而该制度的不足之处也是十分明显，主要体现在刚性不足的、行政干预较多、强制性和规范性缺乏这几个方面。为改变这种状况，环境保护税法在2018年应运而生。排污费改为环境保护税采用税负平移原则，将现行的排污费转变为环保税。这种“税负平移”的原则不会大幅度增加企业的税收负担，影响企業的正常经营。

（二）服务于环境

设立环境保护税法在我国的环境保护方面是一个十分重要的举措。设立环境保护税法旨在改善我国的生态环境，让污染者为其破坏环境的行为付出相应的代价，而非增加国家的税收收入。除此之外，环境保护税法还是我国第一部生态税法、绿色税制促进生态文明建设的单行税法，其意义主要在于环保方和生态两个方面。

（三）谁污染谁承担

环境保护税法以一种根据开发者对环境的污染程度不同，进行征收税款的税收制度，具有“谁污染，谁承担”的特点，产生固体废弃物、大气、水及噪声污染的企事业单位和其他生产经营者承担相关税费。

（四）税务征收，环保协同

我国环境保护税在征管形式上也有所创新，首次采取两部门协同征管的模式，对环境保护税进行征收和管理。其征管部门主要是包括县及县级以上地方税务部门和环境保护主管部门，由这两个部门根据各自的职权，共同进行环境保护税的征管工作。

（五）多排多征、少排少征、不排不征

环保税法对所排放的污染物进行等级划分，不同等级的污染收费程度也有所不同，污染物排放的越多其税收越高，污染物排放较少其税收也相应减少，若不向环境排放污染则不需缴税，举个例子来说，环境保护税法对工业噪声的纳税标准共分为6个等级，企业超标的分贝数值越大，所需要缴纳的税额越多。除此之外，环境保护税法在水污染以及大气污染方面也有相应的减免制度，向环境排放的污染越少，则纳税越少。因此，纳税人为了达到节税的目的，必然会主动采取措施降低污染物的排放浓度，积极促进企业节能减排，推进生态文明的建设。

三、环境保护税会计核算方法

（一）环境税会计确认

在葛家澍教授看来，“确认是财务会计必不可少的一环。具体而言，一个项目是否和何时以及如何记录，这一整个过程的总称。”企业向环境排放一定的污染物是不可避免的，这是由于其生产经营特性所决定的，但企业也应对自身的行为负责，履行纳税义务，同时根据复式记账原理确认成本费用。在此，我们需要考虑纳税行为所发生的环节，以便准确地提供会计信息。环境税的会计确认不仅包括负债和成本费用的确认，还包括企业应享受的税收优惠政策的确认。在企业开展投资初始，用于企业治理污染和环境保护的固定资产投资，允许采用加速折旧;除此之外，对于使用污染较小能源、污染较小工艺的企业以及能够对废弃物进行回收再利用的企业，国家在税收方面也有相应的政策支持，在增值税、所得税等方面享受一定的优惠。

（二）环境税会计计量

会计计量是根据一定的标准和计量方法，在报表上将符合条件的会计要素表现出来。环境税的会计计量是指按照一定的计税方法计算企业应纳环境保护税额的过程。环境保护税的计算公式为：应纳环境税额一计税依据*适用税率。对于不同的省份、自治区、直辖市而言，可根据自身环境因素以及社会因素的不同，按照自身发展目标的规划，可在环境税规定的范围内调整应税大气和水污染物的适用税率。对于四大类污染物，计税标准不尽相同，对于大气、水污染物的计税标准应通过折合计算出污染当量然后计税，对于固体废弃物则可直接按照排放量来进行计税，对于噪声污染应将超过国家标准的部分进行计税。

（三）环境税会计记录

会计信息系统内部有预先设计好的账户、文字以及金额，当经过确认的数据进入这一系统时，便能够在复式记账的要求下，登记在账簿上，这就是会计记录。环境税会计记录的第一步就是设计环境税的相关账户，增加新的会计科目，记录环境税的相关负债以及成本费用。本文建议可设置二级明细科目，例如在“应交税费”下设置“应交环境保护税”，根据应税污染物的不同，甚至可以增设三级科目，对部分污染单独设立税收项目，例如“大气污染税”、“固体废弃物污染税”、“水污染税”、“噪声污染税”，以后每增加一种税种，直接在三级科目中增加相应的科目即可。这样既可以反映企业应交的环境税，又很好的保留了原会计科目以及账户的构成，便于企业财务状况分析。

“營改增”于2016年12月在我国全面实行开来，消费税、城市建设维护税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船税、印花税等多项税务都由“税金及附加”科目来进行核算，所以若使用之前的税收核算方法，“税金及附加”科目也应将环境保护税纳入其中。举例来说，企业生产经营中会产生水污染，那么在其纳税时，会计分录如下：

定期计算申报纳税的会计处理：

借：税金及附加

贷：应交税费一应交环境保护税（水污染税）

缴纳环境保护税时：

借：应交税费一应交环境保护税（水污染税）

贷：银行存款

不定期纳税的会计处理：

借：税金及附加

贷：银行存款

当企业缴纳关于环境保护税滞纳金及相关罚款时，

借：营业外支出一环境保护税滞纳金（相关罚金）

贷：银行存款

（四）环境税会计报告

目前关于环境税的报告模式，有两种观点的认可度较高。补充报告模式是在现有的财务报告中增加环境保护税的相关信息，以货币计量的方式反映环境会计对企业生产经营的影响。但是补充报告模式具有较为明显的不足之处，其对生态效益、社会效益指标信息介绍较少，不利于对企业进一步了解。编制独立的环境保护税报告通常称之为独立报告模式，即将环境税的所有项目进行确认、计量最终形成独立于现有报告体系的财务报告。独立报告模式的不足之处同样明显，首先其对经济效益指标介绍不够明显，不能够一目了然的看出企业的资产、负债及费用情况。其次，独立报告模式需要企业付出巨大的努力，违背经济效益原则。

征收环境保护税必然会引起会计科目以及账务处理发生较大的变动，因此应采取简便的报告模式。本文建议采用附表加会计报表附注的模式。企业的货币量信息主要反映了企业的经营财务情况，企业的非货币信息则主要反映了企业是否尽到相应的责任，采取了什么措施控制环境污染以及环境改善效果，这两方面因素共同组成了企业环境税信息。据本方案设计的核算方式，未增加新的会计总账科目，资产负债表、利润表、现金流量表三大主表的内容和结构无需发生变动。因此对于第一类信息建议增加“应交环境保护税明细表”附表，详细反映环境税项目的信息，对于第二类信息，在报表附注中披露具体污染物的排放量、测定方式、计算方法、税率的选择，企业对政策的执行情况、实施情况以及其预期的环境保护目标。

这样既保留了原有的会计报告模式，又兼顾了货币信息和非货币信息，为决策者提供全面的信息。

参考文献：

[1]刘长翠，王丽娜.环境保护税会计核算相关问题研究[J].税务研究，2017，59（12）：114-118.

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[3]武迎春.环境税会计核算探析[J].河南科技，2012（6）：49-50.

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