摘 要：税收法定原则是民主法治理念在税收领域的具体表现，其核心在于控制和规范征税权，保护纳税人权利。目前，我国落实税收法定原则存在着税收立法層级低，立法技术和质量不高，税收法律的执行状况不佳的问题，需要有效推进全国人大废除1985年授权立法，提高立法技术和质量，完善税法执法监督机制。

关键词：税收法定原则 依法治国 落实

税收法定原则作为近现代市场经济国家税法建制的三大基本原则之一，对于保障纳税人的财产权利、维护社会公共利益和市场经济秩序具有举足轻重的作用。在现实生活中，由于我国经济社会改革发展任务繁重、问题复杂而且紧迫，税收法定原则并未能得到很好的贯彻落实，需要进行重申和强化。

一、落实税收法定原则存在的问题

目前，我国落实税收法定原则存在着税收立法层级低，立法技术和质量不高，税收法律的执行状况不佳的问题，需要有效推进并严格落实税收法定原则、推动依法治税进程。

（一）税收立法层级低

我国现行征收18个税种中，除企业所得税、个人所得税、车船税、船舶吨税、环境保护税和烟叶税6个税种由全国人大立法外，其他12个税种均由国务院制定相关的行政法规。可以看出目前我国税法体系中仅有寥寥几部法律，而却存在着非常多的税收行政法规、税收行政规章和税收通告。这明显给税收法定原则的落实带来了巨大的挑战，主要是因为1984年和1985年两次空白授权。授权立法对于当时改革开放的特殊背景是必要的。但时至今日，其弊端越来越凸显。税收方面制定法律还是行政法规，不仅仅是程序和位阶上的区别，本质上其实是行政主导与立法主导的根本性差异。只有以狭义的法律来规定税收基本要素，才能使税收具有充分的形式正当性。

（二）立法技术和质量不高

立法技术和质量不高主要表现为税收法律的操作性不强。我国税法大多数的条文都是抽象的原则性规定，常常运用不确定的法律概念，甚至有的直接空白授权给国务院或财税主管部门规定。同时，这也为税法行政解释和税收执法提供了过大的空间。在实践中，通告、批复或决定取代了被解释对象，成为了实际上直接发挥效力的依据，有变相立法的嫌疑。税务机关以不确定概念征税，会在一定程度上导致在征税过程中宽严不一，严重影响税收的公正性。法院缺乏对税收专业问题判断能力，加上存在着规范性文件不可诉这样的制度框架，这些做法几乎得不到有效的外部控制。按照税收法定原则的要求，税收法律中有关课税要件的实体规定，其含义必须明确、易懂，避免产生歧义，以防止征税机关滥用公权力自由裁量。我国要提高立法层次，加强民意立法机关税收立法，细化税收法律内容，从而保护纳税人的权利。

（三）税收法律的执行状况不佳

税收程序法定是指税收行政机关必须严格依照法律规定的程序征税，纳税人也必须严格依照法律规定的程序纳税。但在税收实践中，经常存在着税收行政机关在征税过程中没有严格依法而损害纳税人合法权益的现象。税收行政机关由于工作人员编制不足等原因在编制外招收了不具备执法资格的人员，这些税收执法人员偶尔会为了自身利益超越权限，为了提高工作效率减少工作步骤，剥夺纳税人的权利，包括听证、申请复议、陈述权等等。另外，为了服务于招商引资或稽征便利等目的，一些地方政府突破税法的既有规定，自行设定税收优惠或降低法定税率，以进行低税竞争与其他地区争夺税源。我国税收执法领域长期存在着为了完成上级下达的税收任务的按指标征税的思维。这就需要对税收法律的执行工作进行监督。完善税收执法监督机制是实现税收程序法定的必然要求，只有通过健全的税收执法监督机制才能够有效的保障纳税人的合法权益不受侵犯。

二、落实税收法定原则的途径与建议

（一） 全国人大废除1985年授权立法

由于当时改革开放的客观条件，1984和1985年授权立法有其必要性，当时我国尚未建立社会主义市场经济。如今这些客观条件改变，加上民主法制建设的不断加强，立法实践经验不断丰富。时至今日，全国人大应尽快废除 1985 年授权立法，明确全国人大及其常委会作为税收立法主体的唯一地位。当然，1985年授权被废止，并不意味着相关税收行政法规自然失效，而只是向后发生效力，禁止制定新的行政法规。同时，也应当允许国务院对其现行法规进行修改、解释或出台实施细则，但必须遵循不扩张权限的原则。税收法律化也需要一个循序渐进的过程。按照全面调研、广泛参与、先易后难、分清轻重缓急的原则，将条件相对成熟、社会关注度最高的税种先行立法。

（二）提高立法技术和质量

我们应当按照要素确定的要求，增强税法的可操作性。立法机关在制定相关税收法律的时候应当提高税法内容的实质正当性，同时提高立法质量，重要的途径就是坚持开门立法、民主立法和科学立法。换言之，要强调立法全过程的公开透明，通过举办多种形式的税收立法座谈会、听证会等，扩大纳税人、各行各业代表、专家有序参与税收立法的途径，更好地吸收和反映纳税人及全体人民的意愿，特别是要注重通过设立税收立法咨询委员会、聘请人大代表助理等方式，发挥好专家学者的积极作用。建议新设人大专门委员会以专门研究制定有关税收等公共财政收入方面的法律。在立法过程中，应逐步减少对税收主管部门的税收立法起草方面的依赖，更好地体现民意立法机关的税收立法主导地位。加强人大及其常委会这一民意立法机关的力量，进一步优化人大立法模式，完善立法工作机制和程序。

（三）完善税收执法监督机制

完善税收执法监督机制是实现税收程序法定的必然要求。目前税收执法过程中经常出现有法不依、执法不严的情况。一个主要原因在于执法监督的力度不足、监督不到位加上税收执法人员的业务水平参差不齐。要建立完善的税收执法监督机制，首先要在税收执法机关内部设立独立的审计和监察部门来专门监督税收执法活动。其次要加强税收执法外部监督机制。相关行政机关、司法机关及社会公众等要充分发挥外部监督的作用，共同推进税务机关的依法治税工作。此外，税收执法机关应提高税收执法人员队伍的业务水平，建立执法培训考评机制。加强税收执法人员的职业道德教育，建立科学、理性的激励考核机制，引导税务机关转变按照指标或任务征税的思维，以税收法律作为征税的惟一依据。同时，要建立和完善对税收执法的监督和问责机制。

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作者简介：李珊（1993—），女，华南师范大学法学院硕士研究生，华南师范大学，广东省广州市。