龚佃强 高冠涛 沈凌言

会计工作组织是农民专业合作社(下简称“合作社”)财务管理工作的重要环节。目前，各地对此执行或参照的政策主要是《农民专业合作社法》《农民专业合作社财务会计制度》和《会计基础工作规范》，以及少数地方政府或相关部门制定的细则或办法。本文拟就合作社会计工作组织规范化标准设定问题作一粗浅探讨。

一、合作社财务会计工作组织规范化存在的问题

合作社财务会计工作组织规范化是整个财务管理规范化建设的主要构成部分，但从当前情况看，其各项内容构成中都或多或少存在着一些问题。

（一）财务管理机构组织建设方面的问题

大部分合作社财务管理机构组织建设虽然都符合基本的财务管理规范要求，但在具体的设施、人员及接受的监督主体等配套环节上，仍存在差异。一是办公场地不独立。有的合作社财务办公场地与综合办公场地连体使用，日常的综合管理事务与财务管理核算业务活动相互干扰影响，财务信息资料保护存在安全隐患。二是办公设施差异大。成立时间早、经营实力强、发展氛围好的合作社，配备的桌椅橱柜、微机等硬件设施一般较好，工作效率保障程度较高。经营条件一般的，办公设施则相对滞后，个别的甚至还处于传统手工记账核算阶段。三是财务人员配备缺失。个别合作社仅聘请兼职人员编制填报税务报表，没有配备专职会计和出纳，日常财务会计核算组织工作处于真空状态。四是接受会计业务管理与指导监督状态分散。多数合作社单独接受农业或财政部门的监督，少数则接受农业和财政两部门的共同监督。还有的合作社还接受着金融、地税、农机、审计等相关部门的单项业务指导与监督。这些状态导致合作社组织财务活动与处理财务关系的目标、模式、流程、方法、口径等难于统一，取得的核算效果缩小，信息数据作用降低。五是承担完成的职责简单。大多数只完成了日常的基础事项登记、简单的凭证整理编制、初步的记账算账，没有进一步地开展财务规划、决策、控制、分析、完善机制制度规范等深层次与创新性的财务管理规范化工作。

（二）财会队伍建设管理方面的问题

目前主要的问题是：一是专业基础差。大部分财会人员虽然都是大专以上的财务管理专业，但其中多数来自于职业学院财会专业，这类人员有一定的财务技能操作能力，但相对缺乏综合组织处理财务会计业务工作的专业能力，思路限制性明显。二是合作社财会工作时间短。80%以上的会计人员从事合作社财会工作年限在5年以下，对现行国家统一的农民合作社财务会计制度中一系列基本的规范要求，掌握理解与执行操作不到位。三是年龄偏大。30岁以上会计人员达到60%以上，这些人在合作社经济合作组织中，会随着未来业务的逐步增多而承担能力降低和效率低下。同时，随着电商对接业务、网络支付结算业务和内部电算化平台业务的不断增加，现代会计电算化理论及方式方法，正在全面渗透着合作社财务管理的各个方面，相对年轻人员而言，会出现越来越多的接受能力低、业务反应慢、事业心态明显退却、自行抑制兴趣热情的负面影响。四是来源渠道多。有从原企业公司离职离岗职工中聘请的，有直接从大中专毕业生中招聘的，有原村、组集体组织会计转入的，有民营企业公司财务人员兼职的，有政府劳务市场招聘的，有中间人推荐的，还有的是合作社管理人员兼职兼任的，等等。因引进使用的模式机制不同、原来的财务岗位业务内容不同、执行的行业制度不同、单位管理目标要求不同、所处的财务环境不同，而在实际组织开展的财务活动中，保持了各有差异的惯性行为，导致合作社财务规范化完善进程缓慢。五是队伍稳定性状况相对较差。导致合作社财务管理运行在提高财务质量水平、开展内部审计、组织财务分析、完善制度建设以及规范档案管理等所有实际操作上，波动起伏，不能保障预期的财务目标实现。

（三）财务管理制度建设方面的问题

多数合作社存在的实际问题主要有：一是制度不健全。能全面建立各项财务制度的合作社比例很小，大部分只建立了其中的几项制度。特别是法律法规要求货币资金、固定资产、债权债务等业务事项审批、办理、保管的多项内部会计控制制度，没有严格完整地建立起来，没有形成完整的内部财务管理制度体系。二是内容条款简单。内容不实际、不完整，标准不具体、不明确，格式不规范、不统一，表述不严谨、不缜密，修订不及时、不完善，没有统一上墙，装订成册并全面纳入财务档案加强保管。三是实用操作性差。多是借鉴外部的模板定制形成，没有切实结合自身财务运行特点和目标管理需要，充分讨论定立出具体的相关财务事项的计算确认方法、处置办理流程、利益关系处理界限、相应财务责任认定追究要求和适用自身实际需要的完整性财务行为规范。在具体执行使用中，无法清晰地对照确认。四是制定程序缺失。多数财务管理制度主要由负责人或财务人员起草定稿，没有经过统一的起草、讨论、公示、定稿程序，致使广大成员和业务当事人员不知晓、不了解，更谈不上如何遵守和执行。甚至在具体执行中不认可和不同意，导致制度落实执行尴尬。五是财务制度形式化。没有检查督促，没有评比考核，没有对比分析，没有责任处罚。

（四）财务会计制度执行落实方面的问题

目前，各合作社在执行落实国家既定的行业财务会计制度中，普遍存在着不到位、不完善、不严格、不扎实等问题。一是整体执行不到位。2007年9月，财政部根据《农民合作社法》和《会计法》，制定公布了《农民合作社财务会计制度(试行)》，这是针对合作社财务会计业务特点和财务管理发展需要专门制定的全国统一的行业会计制度，要求于2018年1月1日实施。但到目前能够基本执行该制度的只有不到三分之一，完全执行到位的更少，其他的则自行执行了《中小企业会计制度》和不固定的行业制度。二是在组织财务活动环节中执行不规范。在全国统一的财务会计制度规范的执行落实中，各合作社之间或一个合作社内部存在着很多的差异，落实重点偏颇，执行的内容要求不全面。在能够基本执行合作社统一财务会计制度的合作社中，主要考虑了账簿与会计科目的设置使用，如票据使用、档案管理、会计报表与财务状况分析等。这一状况导致人们对财务活动业务轻视淡漠。三是在处理财务关系环节中执行不规范。为处理好各项财务利益关系，特别是年度盈余返还与剩余盈余分配等核心的财务利益关系，国家法律要求合作社应做好大量的基础财务处置工作，包括设置公积金登记簿、成员交易量登记簿、成员出资登记簿、财政直补与外部捐助登记簿等。以这些基础登记簿记录成员与合作社所发生经济利益关系的原始状况，为合理处理具体的财务利益提供依据。当前的主要问题是，对这些登记簿的设置不完整，格式不统一，使用不连续，大部分登记簿都处于设置空白状态。这种状况无法保证合作社后续的利益计算正确，致使进一步安排处理的各种财务关系问题增多，难度增大，财务风险提高。四是成员账户管理使用简单。合作社与其他法人组织的另一个区别特点是为每个成员设立成员账户，用以反映合作社内部严谨的利益核算机制，明确成员的财务责任界限，界定成员的法定权益。目前的主要问题是设置比例低，内容项目登记记录不及时、不完整，指标数据计算不严格、存在名义设置现象，年度结转工作不规范等。成员账户管理使用状况，导致合作社不能有效发挥其在促进基础管理、调处财务责任纠纷、体现法律执行完整性等方面的实际作用。

（五）财务会计报告方面的问题

《农民专业合作社法》及《合作社财务会计制度》要求合作社，应及时、准确、完整地编制财务报告，并定期向设立登记机关、农业行政主管(农村经营管理)机关和有关业务联系机关逐级报送，向成员大会报告。目前状况是：大部分合作社没有编制整套或者一直未编制过财务会计报表，没有及时分析自身的整体财务状况，没有注重从财务运行中决策经营，发现问题，总结经验。这些状况反映出，一方面合作社与上级主管部门之间尚未形成明确、固定、及时、主动的报告联系机制，财务报告渠道不畅通，内容不系统，作用不完整，方式方法不统一。另一方面，不能为政府、业务监督与指导部门和相关单位，提供及时、全面、真实、具体、有效的财务信息数据，影响了政府部门在指导、扶持与服务合作社发展建设中的决策判断。同时，在市场交易活动中还会因提供或发布的财务信息不实、不准、不完整、不对称，而失去诸多重要的商业机遇，从而潜在地影响着合作社财务管理诚信力、发展实力和整体规范层次的提升。

（六）民主理财与财务公开方面的问题

民主理财与财务公开是民主管理在合作社财务管理中的具体体现，是保障广大成员在财务管理组织运行中，行使参与权、知情权、决策权、监督权等各项基本民主权利的重要手段。但目前多数合作社没有在章程或专项制度中明确民主理财工作要求并建立完善的流程，没有成立理财机构并定期开展民主理财工作，没有全面完整地进行财务公开。从合作社财务管理长远发展看，这种状况：一是导致入社成员无法实施在财务管理方面的基本民主权利，淡化了成员与合作社合作经营的紧密程度，使法定的民主管理原则不能全面落实到位。二是随着合作社经济实力及财务成果的发展壮大，成员对行使各项民主权利的迫切性越来越高，在一定时期内会逐渐隐藏积累成员与合作社在财务权利保护和利益关系处理中的各种矛盾。三是会因财务关系与财务活动状况不公开或公开不及时，不能充分挖掘广大成员在参与财务管理中所具有的潜在智慧与财务技能。

三、合作社会计组织工作薄弱的原因分析

以上各种问题的产生原因来自多方面，但最为明显的是以下几项因素影响所致。

（一）合作社对财务会计工作组织认识与重视程度影响

多数合作社都没有把财务管理认真地列入工作议程，提升至应有的高度加以重视，业务位置和主观态度较为混沌模糊，实际行为规范明显缺失，从而导致了对会计工作组织的不重视。一是合作社负责人重视不够。在合作社负责人大部分是当初的农村专业(种粮)大户、家庭农场、农产品经纪人在发起设立合作社后当选的。受原来企业性经营或家庭式经营观念影响，这部分负责人多数仍以资本合作、效率优先的惯性思维模式，理解和对待合作社的发展建设，注重的主要是眼前利益或某些局部利益的目标追逐，缺少长远合作经营与发展利益的谋求目标，从而排斥了合作社运行机制下加强规范组织会计工作的作用。另一部分是由一般农户在自发组织设立合作社后当选的，其大多数人文化程度偏低，对会计工作的理解认识能力不高，忽视了合作社会计工作规范在当前合作与未来持续发展中的必要性功能作用。二是合作社财会人员对会计工作组织认识不足。加上入职来源差异、从业年限差异、管理要求差异、未来打算差异等各种差异因素的综合影响，导致履职行为普遍随意、业务境界狭窄、职业水准与层次追求较低，导致会计工作组织动力不足，使各项法定的机制与制度规范不能直接执行落实到位。三是合作社成员关注不够。广大成员对合作社财务会计理论知识相对欠缺，缺乏基本的财务认知感知能力和长远性、风险性、超前性的分析识别能力，进而缺乏对财务会计机构设立、制度建设、设备及人员配备等一系列实践要求的必要性认识。这些状况导致大多数成员对合作社会计工作如何组织不关注，内部督促力度不足。

（二）政府指导监管与支持督促影响

各地在宣传贯彻《农民专业合作社法》《合作社财务会计制度》时，对合作社这类市场经营主体形式在法规政策中的具体设计安排，宣传的不够全面细致和具体深入，宣传效应不明显，没有形成家喻户晓、人人明白的优势氛围。另外，各级通常注重多是成员规模扩展、宏观机制建设、上级扶持争取、超前发展宣传等方面的问题，在具体的会计工作组织方面考虑较少。

（三）设立动机目的影响

国家法律规定了合作社“民办、民管、民收益”的基本发展原则，注册登记门槛较低，政府及相关部门只有指导扶持与引导服务的法定职责，没有约束或限制其健康发展的权利。这种法律设计氛围决定了农民或其他发起人员，在设立合作社动机目的中具有了广泛多向的选择性。成立合作社的主要目的是为在有机会时能争取到国家财政资金的扶持援助，获得一笔单纯的经济利益补助，对合作社这类互助性经济组织没有基本的框架概念和完整的认识。在他们的意识和思路中，合作社的机制体系、业务特征、社会功能、发展意义和会计工作组织等，都成了不必考虑的概念。这些合作社虽然比例不大，但对会计工作组织却产生了很多消极影响。

（四）合作社初期发展阶段的特征影响

除个别基础条件比较好的合作社(如省级以上示范社)，在发展管理上有一定的规范氛围之外，其他合作社在整体上还是处在早期发展阶段。经济底子差，发展基础薄弱，稳定规范程度低、经营运行活力以及生产管理能力等都相对较低。对财务会计机构设置、设备配置、人员力量配备要求都处于低水平和低层次状态，容易忽视实际会计工作组织开展的完整规范，甚至保留空白。

四、合作社会计工作组织规范标准的设定

以上各类问题及其原因的存在，说明目前合作社会计工作组织规范化建设，在多层面多环节还面临着较多的现实困难，但关键的环节在于设定完整系统的规范化标准，只有有了这些规范化标准，一切实际性操作才能有序进行。

（一）设定基础会计工作组织规范化标准

一是合作社应当依法自觉接受国家及各级财政主管部门对会计工作的管理监督，依法自觉接受国家及各级农业行政主管部门对会计工作的指导监督；二是合作社应当根据全国《农民专业合作社财务会计制度(试行)》规定和自身会计业务需要，设置专门的财务会计组织机构，配备具有专业技术资格的会计、出纳等财会人员，组织处理日常会计业务核算和财务年度决算；三是不具备条件的，可以按照民主、自愿的原则，先委托具有相应资质的会计服务机构或当地农村经营管理部门代理记账、核算或者聘任兼职会计。自身发展基础提高后，再相应设立健全完善的财务会计组织机构；四是农民合作社应当根据实际条件置备相应的财务会计工具设备，购置必要的会计电算化处理软件程序，保证自身财务会计业务组织处理的效率与质量。

（二）设定会计核算工作组织规范化标准

一是合作社应根据中国人民银行《银行账户管理办法》等相关规定，在金融部门开设独立的银行结算账户，按照国务院《现金管理条例暂行规定》组织现金业务的收支、缴存，进行非现金转账结算；二是合作社应当根据全国《农民专业合作社财务会计制度(试行)》等规定，统一设置和使用总账会计科目以及部分明细科目，根据自身管理需要和经营特点，设置使用相关的明细科目。规范设置登记总账账簿、明细账簿，以及相关的日记账和核算登记簿；三是合作社应当编制完整的会计报表，根据自身管理需要和经营特点，设置使用相关的明细报表；合作社应准确、及时、完整地编制统计及会计报表，认真分析撰写财务状况说明书。定期向原登记机关、当地政府及农业行政主管部门和有关单位报送；四是农民合作社应当采取各种相应的会计核算方法，按时进行每个会计年度的会计业务核算工作，具体包括各项资产业务核算、各项负债业务核算、各项所有者权益业务核算、各项经营收支业务核算、生产成本核算以及盈余返还和剩余盈余分配业务核算；五是合作社应当根据会计核算资料及相关业务资料数据进行财务评价分析，具体包括经营收支分析、财务状况分析、财经法规与财务制度执行贯彻情况分析等。对自身财务运行状况、财务运营能力和财务成果作出实际的评价，找出问题原因，为财务预测和决策提供客观依据。

（三）设定财务管理制度建立完善规范化标准

合作社应根据有关法律法规规定并结合自身管理需要，建立健全各项实用的财务管理制度。基本制度体系包括：资产经营制度；资金管理制度；财务收支审批制度；公积金量化制度；公积金弥补亏损制度；公积金转增股金制度；财政扶持扶贫资金资产使用管理制度；成员交易量计算确认制度；成员账户建立登记制度；财务档案管理制度。各项制度应当内容具体、要求明确、标准界限清晰、便于理解遵循、便于操作落实。随着法规制度及自身发展变化，及时调整、补充和完善原有制度。

（四）设定会计业务处理电算化规范标准

一是在章程中明确实行财务会计电算化的前提条件，包括成员出资规模、成员交易量种类及规模、财务收支规模、资金周转及现金流量状况、银行结算方式等；二是按照业务主管部门要求和自身会计核算需要，选择引用、购买或自行研发财务程序软件；三是做好基础数据登记录入与手工记账结果的核对衔接工作；四是建立财务信息数据库与财务核算电子档案室，实行电算化档案管理；五是安排专业技术力量建设使用和维护财务会计电算化平台系统，做好与外部财务会计信息平台系统的嵌入连接工作。

（五）设定民主理财与财务公开规范化标准

一是以保障成员的基本民主权利为宗旨，以成员关心或成员切身利益问题解决为底线，参照原农业部、原监察部《农村集体经济组织财务公开规定》规范要求，实行民主理财与财务公开工作定期化、制度化，全面实行财务管理民主监督；二是在章程中明确监事会为财务公开领导监督主体，具体规定财务公开的内容、方式、程序、原则等财务公开工作事宜；三是区分重大、重要事项和日常财务收支分配事项，通过召开成员大会、在合作社办公地点张榜等方式，分别向成员公开实际发生的财务事项；四是根据本社成员的文化基础和民俗乡情，确定公开内容的详简表述程度和公开榜次；五是搜集汇总反馈意见，整理分析问题及原因，提交理事会、成员大会等讨论整改；六是制取形成财务公开，保存财务公开底稿及配套影(音)像资料，建立形成完整的民主理财与财务公开档案。

（六）设定会计档案管理工作规范化标准

一是把会计档案管理与各项基础管理工作同步推进，经营规模大、发展基础较好的，应安排专人专职负责日常档案管理；二是对发展建设中直接形成的有保存价值的各种文字、图表、音像等不同形式的资料记录，按档案形成来源或档案内容划分为不同类别，按形成的时间顺序予以保存；三是建立档案登记簿管理制度，制定档案管理流程，实行档案存档、调阅、销毁等各程序环节上的批准登记和管理责任追究制度；四是在条件具备后，应及时建立电子档案室，实行电算化档案管理。