王春飞 吴溪 曾铁兵

会计师事务所的内部治理如何影响审计师行为和审计质量，是学术界和实务界近年来十分关注的议题（DeFond和Francis，2005；PCAOB，2011)。以往围绕事务所内部治理已有一些理论探讨（如吴溪和陈梦，2012），但受到数据限制，基于大样本档案数据的实证文献较少（Maijoor和Vanstraelen，2012）。

理论上，事务所总所可能采取针对分所的各种治理措施，以降低事务所内部的代理成本。事务所总所对分所的管理和监督越严格，分所在业务承接方面越可能表现出风险规避的特征，更可能采取适当的风险应对方案。本文利用2011－2012年度的中国注册会计师协会的事务所内部治理报备数据，度量了事务所总所对分所的治理水平(简称“总分所治理”)，并考察这种治理水平如何影响分所层面的首次审计业务承接及报告行为。结果发现：首先，与总分所治理较好的分所相比，总分所治理较差的分所更可能承接被前任事务所出具了非标准审计意见的上市客户。第二，对于被前任审计师出具非标意见的首次承接客户，总分所治理较差的分所继续出具非标意见的倾向显著弱于总分所治理较好的分所。

本文的学术贡献在于：首先，本文利用行业组织的报备数据度量了事务所总分所治理水平，并检验了分所治理水平与审计业务质量控制效果的关系，增加了会计师事务所内部治理领域的经验证据(Deumes等，2012)。第二，本文考察了分所在日常运营和质量控制方面的行为特征及其影响因素，从而拓展了分所层面的经验研究文献(如Reynolds和Francis，2001；Francis和Yu，2009)。第三，以往对会计师事务所首次承接业务的研究不区分总所层面和分所层面，而本文予以区分并重点考察了分所层面的首次业务承接及报告特征，从而拓展了审计师变更领域、特别是关于首次承接业务决策及风险应对方面的文献(如Johnstone，2000；Johnstone和Bedard，2003)。

本文也具有实务和政策含义。我们的证据显示，总所对分所的治理较差时分所的业务质量控制效果较差。这意味着事务所加强对分所的管理将有助于降低事务所整体风险， 提高业务质量; 同时也意味着行业组织和监管机构对分所治理及其质量的关注是必要的。