“营改增”对中小型建筑企业税负的影响

朱艳沈杰

2016年建筑业被放入“营改增”的试点范畴，所以了解营业税改征增值税后对建筑行业的税负产生什么样的影响很有必要。本文首先对中小型建筑企业以及“营改增”的基本概念做了说明，在“营改增”效应分析的基础上分析了“营改增”对中小型建筑企业税负的影响以及“营改增”的必要性。然后在对安徽省某建筑安装工程公司调查的基础上，通过对该公司2015年相关的财务数据分析，计算“营改增”前后税负变化。最后在剖析中小型建筑企业税负增加原因的基础上提出了相关建议。

营改增；建筑业；税负；企业管理

1.中小型建筑企业“营改增”概述

2016年5月1日起，建筑业被放入“营改增”的试点范畴。“营改增”顾名思义指的就是营业税改征增值税。营业税改征增值税以后形成完整的税收链条，解决了重复征税的情况。事实上，营业税改征增值税对大多数的行业而言是税收负担的利好，但在改革实行初期，存在的问题也会比较明显。对于小规模纳税人来讲，自从营改增之后，其税负有显著性的降低。一旦被指定为小规模纳税人，企业税负由原来的营业税税率5%变为增值税税率3%。从营改增试点数据显示，交通运输业、物流企业等小规模纳税人的税负下滑幅度大约3%，其他的行业的税负下滑幅度接近42%[3]。相对于一般纳税人而言，大部分的企业税负降低了，但也有一些企业的税负不仅没有下降反而有所提高。

2.“营改增”对建筑业带来的影响

2.1 短期内建筑企业税负增加可能性较大

2011年11月国务院批复了《营业税改征增值税试点方案》(财税[2011]110号)，建筑业适用的增值税税率为11%。一般情况下，施工项目业主提供材料和设备，供应商将材料的增值税发票直接开给业主(建设方)，导致大量钢材和其他原材料和人工成本都无法得到增值税发票，因此建筑企业尤其是中小型企业增值税抵扣困难，发票管理难度较大，税负增加较为明显[4]。

2.2 对建筑企业营业利润的影响

建筑业周期长、账期长，“营改增”以后，税金将不再包含于商品价格以及劳务供应款项之内，导致收入降低。与此同时建筑企业购买的原材料、固定资产等按规定在会计办理上将进项税额从原价中扣除才能确认入账，资产账面价值变小，累计折旧也相应的削减，期末余额已经变得越来越少，企业的总资产会大大降低，总负债上升，会影响企业资产的结构产生变动[5]。

2.3 “营改增”对企业管理提出新要求

首先是工程造价需要重新修订。营业税改征增值税以后改变了原来建筑产品的造价构成，国家的招投标体系、基本建设投资规模、预算报价、房地产价格以及房地产市场发展等会产生一系列变化，建筑业产品的造价也会有很大的变动。其次，建设单位招标概预算编制将发生重大变化，相应的设计概算和施工图预算编制也应按新标准执行，对外发布的公开招标书内容也要有相应的调整。第三这种变化使建筑企业投标工作变得复杂。最后由于要执行新的定额标准，企业施工预算需要重新进行修改，企业的内部定额也要重新进行编制。

3.中小型建筑企业案例分析——以安徽省某建筑安装工程公司为例

3.1 “营改增”后，企业数据变化

以安徽省某建筑安装工程公司为例，在建筑企业营业税改增值税后，企业税负影响：

该公司现有职工650人，年营业收入13529.72万元，属于中型企业。该企业2015年营业收入13529.72万元，营业成本13041.37万元，其中：原材料成本6629.57万元约占49%(建筑材料成本中水泥及商品混凝土约占15%，钢材约占23%，其他材料即砂、石等零星材料约占11%)，人工成本2795万元约占20.66%，周转材料、机械设备租赁费、检测费等费用947.08万元约占7%，水电费等间接费用405.89万元约占3%，管理人员工资等405.89万元约占3%，其他费用(安全设施费、设备等费用)1352.97万元约占10%，营业税金及附加为504.97万元约占3.73%。

“营改增”前营业税税率是3%，即应缴纳营业税为405.89万元(营业收入×3%)“营改增”后不能抵扣进项税额的部分太多，有砂、石等零星材料；人工费；水电费等间接费用；周转材料、材料设备租赁费、检测费等；管理人员工资等，因此能够抵扣进项税额为747.03万元[(营业成本-不能抵扣的成本)÷(1+17%)×17%]，销项税额为1340.78万元[营业收入÷(1+11%)×11%]，应缴纳增值税为593.75万元(销项税额-进项税额)，企业的税收负担增加了46.28%。

3.2 建筑业“营改增”现阶段存在的实际问题

以上是理论的算法，事实上因为发票管理难度大，大量的材料进项税不能正常抵扣，使得建筑业实际税负加大。根据《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》(财税[2009]9号)规定，一般纳税人销售自产的下列货物，根据简单的方法可以根据3%的税率选择(注：根据财政部2014年6月13日，国家税务总局关于短期和增值税征收的税率(税[2014]57号)，自2014年7月1日以来3%征收率的实施，原来的征收率为6%，不再适用于支付增值税)[6]：

① 建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；

② 砖、瓦、石灰(无粘土实心砖、砖)在生产中的沙子、土、石或其他矿物；

③ 自来水；

④ 水泥混凝土(仅用水泥作水泥混凝土材料的生产)。

以上所列的全部货物都是工程项目的主要材料，而工程造价的比例也比较大。假设施工企业在购买原材料上面可以获得正规的增值税发票，可抵扣的输入税率为3%，由于建筑业的增值税税率是11%。建筑企业购入的以上材料势必增长8%的征税成本，从而挤压利润率。

由于建筑企业的业务范围较大，导致其并非所有的业务都会实行增值税，一些业务根本无法获得增值税发票[7]。而建筑企业无法取得进项税发票原因主要有以下几点：

①人工成本即劳务用工不能获得进项税发票。以安徽某建筑工程有限公司2015年数据为例，人工成本2795万元，约占营业收入的21%；

②施工企业在实施项目组织的过程中，应该付出的成本，主要包括宿舍费用、办公用品及工程用水、用电费用等[8]。而水电费以及其他能源消耗的费用无法取得进项税发票。以安徽某建筑工程有限公司2015年数据为例，水电费405.89万元，约占营业收入的3%；

③建筑施工企业的项目毛利率没法获得进项税发票。以安徽某建筑工程有限公司2015年数据为例，毛利率为3.61%；

④材料和辅助材料也无法获得增值税发票，大量的沙子，石头和其他杂项

材料甚至连普通发票都开不出来；

⑤不少地方存在“三角债”，导致施工企业没法及时获得足额的增值税发票。

⑥装修材料企业材料比较繁杂，大部分的供应商都是个体经营，没法提供增值税发票。

⑦建筑项目业主提供的材料和设备的数额太大，大部分拿不到进项税发票。钢材的工厂或钢材的经销商将发票开给开发商，然而，建筑施工企业只对应一个单一的结算单，无法取得增值税进项发票抵扣；

⑧对于建筑企业，从银行贷款的利息发票无法获得。

4.建筑企业应对“营改增”的方法

4.1 加强财务管理

在营业税改征增值税以后，涉及到与增值税有关的核算大大增加，购进材料、发出材料、验工计价等各个环节都要参与增值税有关的计算。因此，建筑企业应加强对财务会计人员的培训，熟练地掌握与增值税相关业务的核算方法、制度以及技能技巧等。

4.2 做好税收规划

首先要充分遵循与执行有关的法律规定，根据自身的实际状况，制定比较科学完善的增值税发票管理制度，积极地做好增值税专用发票的领用、购买、保管、开具以及认证等各个环节的管理工作。

其次是施工企业应对其资产结构进行优化，在营业税改增值税后增加固定资产投资，提高机械化程度，同时，引进新的先进的机械设备和生产线，减少操作人员，以降低劳动成本，达到降低企业税负的目的。

再者要确认合理的纳税义务时间和税款缴纳的时间地点。做好工程资料的管理。做好协调工作，对于符合享受增值税优惠条件的，应及时申请过渡性的财政支持，进一步减少企业税负。

4.3 强化企业自身管理

建筑企业应当经过“营改增”的契机，实时对于经营管理模式进行相应的调整，以此来提升企业管理水平。建筑企业不仅要做好税收规划，自身也要针对营业税改征增值税这一政策进行相应的管理措施。

建筑企业自身要形成一个完整的纳税管理体系。通过对施工估算、招标、投标、分包业务、采办收购原料和配置这些步骤加强管理，形成包括预算部门、经营部门、采购部门、财务部门等职能部门和具备明确管理要求的管理体系。需要建立一个新的定价机制。要创建“价税分离”的定价机制，转变建筑产品的定价、计价和结算方法。要加强企业的纳税筹划。建筑企业在投标过程中，对业主方的招标文件中凡是涉及到有关于纳税内容的条款，应对增值税专用发票的归属问题进行确定，以防止发生不能抵扣的状况。比如建设项目业主提供材料、代购系统设备等方面。

(江苏天元会计师事务所有限公司，江苏 南京 210009；江苏省生产力促进中心，江苏 南京 210042)

[1] 厉征，“营改增”试点新增10省市8月1日起分批实施[N].中国税务报，2012-07-27.

[2] 汪治国，营改增对建筑施工企业税筹划的影响[J].财会学习，2015，18：167.

[3] 姜洁，周强，勘察设计行业“营改增”后税务筹划方案研究[J].武汉交通职业学院学报，2013，04：33-37.

[4] 王淑英，侯红纳，时郁，基于净利润法的增值税纳税人税务筹划研究——“营改增”政策下新办物流企业的身份选择[J].河南财政税务高等专科学校学报，2013，06：1-5.