易扬君

【摘要】资源型企业是以生产、加工和经营某种自然资源为主的生产型企业，在我国国民经济中占有重要的地位。文章关注在当前我国经济供给侧改革的大背景下，国内大多数资源型企业成本管理存在的一系列症结问题，尝试分析其原因，希望能引起有关部门和企业领导的重视。

【关键词】供给侧改革；资源型企业；成本管理；症结

众所周知，资源型企业是以生产、加工和经营某种自然资源为主的生产型企业。这类企业一方面资金投资大、建设耗时长、后期成本高，其生产开发的资源不可再生，而且容易对人类及生态环境造成危害，另一方面资源依赖性大，在产品成本构成中资源物耗成本占主体，资源禀赋成为决定企业发展的基础。资源型企业的生产成本同其他工业企业一样，包括为生产其产品所发生的直接材料、直接人工和制造费用的总和，反映了了企业生产组织的合理程度、劳动生产率的高低、设备利用程度、经营管理水平等一系列综合指标。然而资源型企业也有其特殊性，成本管理和控制有着不同一般企业的特征，有其特殊的方式。从价值链的角度分析，资源型企业的成本构成应该包括勘察、设计、开采、生产、销售、环境和社会成本。在当前国家进行供给侧改革的大背景下，资源型企业大多属于高污染、高耗能的行业，因此有必要重视其成本管理中存在的一系列症结。

一、缺乏价值链成本管理相关理论指导

由于资源型企业生产的特殊性，矿产品成本控制受地质条件、矿石埋藏的深浅、矿层的厚度、构造的复杂程度及周边环境等因素的影响。但现行资源型企业成本核算方法只是仅仅进行生产成本核算，且成本计算没有考虑到成本发生地点的周边环境、劳动组织以及弃置费用，导致企业目标成本制定和成本控制也缺乏科学性和合理性，所提供的成本信息不能满足现代资源性企业管理的需要。尤其是在科学技术高速发展的今天，资源型企业的对某矿产品从开采到获利，其成本绝不能仅仅理解为制造成本，而是贯穿产品生命周期的全部成本发生。忽略了从价值链整体角度进行成本控制与管理，仅依靠成本的降低来获取优势是不可能的。同时，为了获取长期竞争力，资源型企业进行战略管理的过程中也需要大量的成本信息，其现行的成本管理系统只注重企业所发生的制造成本，而并没有从企业内外部价值链进行具体分析，因此很难为企业战略制定和战略决策提供有效的成本信息。

二、成本管理控制环节中管理层管理方法和预算方法落后

从深度上看，目前企业往往只重视生产过程的节约，而没有向成本与技术、成本与安全、成本与质量的最佳配合上寻求控制；从广度上看，成本控制有名无实，成本控制措施事中核算多，事中控制协调和事前预测决策少、管理措施多、技术措施少，致使成本控制措施不力成本与技术脱节，没有很好地发挥技术工作在成本控制中的作用。企业的决策层和主要管理层，虽然对成本管理的重要性已经有了充分的认识，但在基层区队、班组，直至岗位上还没有足够的认识。在实际工作中，存在着“重视生产成本，忽视销售成本”的情况，缺乏完全成本观念，使得生产与经营难以统一。企业的成本核算分析往往都是大包大揽式的核算，并没有形成真正意义上的成本核算分析。只重视材料、电力等项目的核算，没有重视其他成本构成项目的核算分析；只重视产量成本的核算，没有重视质量成本、安全成本的核算分析；适应外部会计要求核算的多，围绕内部管理需要核算的少，致使成本核算资料有用性很差，不能很好地为制定成本控制方案和措施提供依据。虽建立了成本预测、决策、计划、核算、控制、考核和成本分析体系，却仍停留在成本核算和成本管理的初级阶段。

三、资源利用不充分且导致后期治理成本高

一些资源型企业的固定资产，由于存在连续开采年限长的问题，导致难以取得计算弃置费用的参数等因素的影响，对固定资产弃置费用计入固定资产成本，如何进行弃置费用金额的准确计量难以确定，弃置费用是以对将来不良环境影响的估计为基础，当期并没有发生真正意义上的会计支出，而将弃置费用列为费用成本项目，会影响当期盈亏进而影响纳税，所以需要有可操作的法规依据，并且资源型企业在恢复环境过程中发生的成本相当巨大，在某些情况下甚至会超过其采矿和安装成本，而且其废弃成本将会在多年后發生，考虑通货膨胀等因素的影响，将来发生的成本可能比估计的成本高，资源型企业的废弃成本难以确定。矿区开采对环境造成的生态破坏影响大，矿产开采过程中会产生大量的矿山废水，对矿坑水、露采场废水、选厂废水、尾矿库和废石场的淋滤水都需要进行综合治理。

四、资源企业成本控制分析与考核制度不严谨

传统成本控制的重点在于成本的事中和事后控制。由于成本控制只注重对生产过程的成本计划、分析和考核，而没有将成本控制拓展到技术领域和流通领域，加之管理体系上偏重成本事后控制，忽视成本预测和决策，难以对成本控制的风险进行预测，始终制约着资源型企业的发展。成本分析不力，长期以来，由于对责任成本控制的指导思想并不明确，因而资源型企业的成本分析往往只注重生产过程的分析和以资源型企业为对象的成本分析，不能将制约成本的因素具体化。在分析时，往往只进行计划与实际、本期与上期的简单对比，而忽视了市场因素、技术因素等对成本的影响，在广度上限制了资源型企业成本控制决策的合理性和有效性。我国大部分资源型企业的成本考核基本流于形式，盈亏都是资源型企业的，在责任追究上并不深入。由于对有关责任部门和人员缺乏治理方法和奖励措施，因而不能有效激励和惩戒相应的责任部门和人员。在成本责任方面，没有形成责任预算、责任核算、责任分析和责任考核的管理体系。成本考核的目的性和对成本控制改进的指导性不强。

五、企业业务流程管理和成本管理平台的构建没有得到重视

从管理层次上要求资源型企业深入到生产层次，但是—般的企业在管理层次上还停留在产品和职能层次；从管理流程上要求资源型企业对流程的效率和增值性进行分析，减少流程之间的往返次数，尽量杜绝非增值流程，但资源型企业在管理流程上流程效率和增值管理长期没有受到重视长期以来，企业形成了多阶梯状的塔形管理组织结构，业务流程也很繁杂，这种组织结构和业务流程存在许多非增值环节，效率很低。基于这种低效和非增值流程进行成本管理，也造成矿山企业管理的低效率。伴随着互联网时代的到来和技术、通信技术的迅速发展，信息时代改变了人类的生产生活方式，从而也改变了成本构成项目和成本核算方法及成本管理观念，但目前大多资源型企业很少有单独的成本管理系统，大多数仅仅在财务软件中附带成本核算的模块功能，缺乏高效的成本管理平台，特别是基于大数据或云端的综合成本管理系统。

以上症结仅仅是当前我国资源型企业成本管理中的一部分，随着经济转型升级速度的不断加快和供给侧改革的深化，资源型企业成本管理中还将出现新问题、新矛盾，需要广大资源型企业的领导和会计人员深入生产、密切联系一线工人、大力推广业务和财务、业务和成本管理的有效融合，加强学习和人员培训，积极利用现代化的成本管理工具和方法，在先进成本管理理念的指导下不断推进资源型企业成本管理工作。