王焕　李国樱

摘要：统建信息化项目是大型企业集团信息化项目的发展趋势，但该类项目如何进行会计核算尚缺乏明确的准则规范。文章采用实证研究及对比分析法，通过对多个项目承担单位的核算方式进行调研，针对统建信息化项目的业务特点进行分析总结，以期为规范该类项目的会计核算方式提供参考。

关键词：统建信息化项目 会计核算 资本化 费用化

随着信息技术在企业的深入应用，企业集团总部统一组织建设全局性的信息系统越来越普遍。集团总部统建的信息系统项目与原来各企业分散建设的信息系统相比，具有投资规模大、涉及面广的特点。同以物资、设备投入为主的一般工程建设项目相比，统建信息化项目又具有投资构成中无形资产（软件及系统集成开发）占比高的特点。在国内外均没有对此类项目成熟的财务管理模式的情况下，本文对该类项目的会计核算体系进行了研究，对不同单位的会计处理方式的利弊进行了分析，提出了笔者认为更为恰当的核算方案，以期对相关财务人员实务工作有所帮助。

一、规范项目支出的确认与计量

统建信息化项目的建设支出是指，为了实现全集团范围内分析、控制、决策等信息流处理的人机一体化，应用计算机硬件、软件、网络和通讯设备，在搭建、推广生产经营管理信息系统平台过程中发生的支出，一般可分为硬件费用、软件费用、系统实施费用及其他费用四类。

（一）硬件费用

统建信息化项目的硬件费用主要是指项目建设过程中采购的存放在总部、数据中心或地区公司等的服务器、存储设备、外部终端等支出，包括设备的购买价款、运输费、安装费等可归属于该项资产的使其达到预定可使用状态前所发生的费用。硬件采购合同中设备所附带的、未单独计价的软件，或者属于能够直接分清为某个项目服务的设备配套软件支出，为避免会计核算复杂化，可直接作为设备成本的一部分。硬件费用还包括为保证项目顺利实施和正常管理而购买、建造和安装的各种临时设施的支出，不包括涉及到的网络硬件和广域网等基于集团信息化整体建设的费用。

（二）软件费用

统建信息化项目对软件的投入很大。项目的实施是依托各种软件产品，既包括通用的系统软件，还包括大量的专业应用软件，只有将这些软件结合在一起才能有效地发挥作用。软件的获取方式可分为三种：购买一种或多种软件、自行开发软件以及购买软件与自行开发相结合。中小型企业一般倾向于直接购买一种或多种通用管理软件，这些成熟软件成本低、质量好，但由于面向用户数量众多，往往考虑通用因素较多，考虑用户专用性因素较少。大型企业集团对于管理软件功能上的特殊需求主要通过购买软件与自行开发相结合的方式来解决，少数通过自主开发方式来获取。因此，统建信息化项目的软件费用主要包括项目建设期间购买的系统软件、应用软件、数据库软件和软件使用许可证费等软件购置费用，以及自行或委托开发内部软件的开发费用。软件采购合同的费用清单通常包括软件上线第一年的维护费用，笔者认为此费用也可作为软件费用的一部分，但软件供应商提供软件实施的技术服务，不属于软件费用，应归为系统实施费用。

（三）系统实施费用

系统实施费用是指第三方（软件供应商、系统集成商、咨询服务商）人员费用和内部支持单位的人员费用，包括系统安装调试、系统部署、系统测试、数据准备与转换、系统设计、上线支持等工作中第三方实施顾问和内部支持单位的实施费用。第三方咨询服务费用一般是通过合同进行结算，内部支持费用除了通过合同结算的内部协作费以外，还包括直接发生的人工费、差旅费等。

（四）其他费用

其他费用是指为保证项目顺利完成和交付使用，在建设期间的除设备、软件购置、实施人员费用以外的其他各种耗费和支出，主要包括最终用户培训费、会议费、为第三方提供办公场地费用、评估费与报告编制费等。

项目的硬件、软件、第三方系统实施实际费用均根据公司规定进行招标谈判确定，以合同确定价款为依据，相应支出根据项目进度进行付款确认。对于多个项目统一签订的采购合同，应按各自设备或用户数占用比例进行分摊，对于统一签订的实施合同，根據各自的工作量比例进行分摊。

二、合理区分资本化与费用化的范围

统建信息化项目是利用计算机技术、网络技术等对企业信息资源的深度开发和利用，科技含量高，技术依赖性强，因此与传统的工程建设项目相比，又具有研究开发项目的特点。

笔者选取了某集团内部7家单位20个统建信息化项目的会计核算方式进行统计，其资本化与费用化的会计处理大致可分为六类，具体见表1。

做法一：视统建信息化项目为一个完整的自行建造固定资产的建设项目，根据企业会计准则第4号对固定资产的规定，当项目完工达到预定可使用状态时，将所有支出转入固定资产。

做法二：视统建信息化项目为一个企业内部研究开发项目，根据企业会计准则第6号对无形资产的规定，将建成后的应用系统当作自主研发或委托开发成功而形成的无形资产，项目的所有支出都转入无形资产。

做法三：统建信息化项目包含了硬件购置和企业内部对软件进行二次开发的内容，硬件相关费用转入固定资产，软件费用、软件实施费用、系统集成费用以及内部支持费用也资本化，形成无形资产。

做法四：统建信息化项目是购置一系列的硬件设备和软件进行实施的过程，对硬件设备和软件费用进行资本化，其他支出计入当期损益。

做法五：统建信息化项目是购置一系列的硬件设备和软件进行实施的过程，只对硬件设备和软件产品进行资本化，其他支出计入递延资产。

做法六：将项目购置的硬件设备进行资本化，其他支出全部费用化，计入当期损益。

笔者认为，统建信息化项目不同于传统的工程建设项目之处就在于，其最后形成的不是一个不可分割的实体资产。如果简单地采用自行建造固定资产模式或研究开发项目模式，那么面对大量物理上分离、折旧年限不一的硬件设备，将项目所有支出都转为一件固定资产或无形资产，显然是不合适的。即使将不同的设备按单项转入固定资产，大金额的实施费、咨询费、内部支持费以及其他等各种支出按一定比例分摊到硬件设备，使得相应固定资产价值大幅增加，这种做法违背了会计准则中对资产确认计量的相关概念。另外，将大量的咨询实施费、内部支持费分摊计入相关硬件设备或软件成本，这些资产的价值就会远高于市场上其他同类产品的价值，若处置资产或出售都会造成大额损失，在税务会计上得不到认同，企业需要进行纳税调整处理。因此，笔者更倾向于将硬件设备根据外购固定资产的模式进行核算，按单项将硬件费用中形成资产的部分，按单项转为相关固定资产，未形成资产的部分，经批准予以核销，计入当期损益。

对于软件费用、软件实施费用、系统集成费用以及内部支持等费用，笔者认为可以分两种情况考虑。如前所述，企业集团统建信息化项目对管理软件功能上的特殊需求一种情况是通过购买软件与二次开发相结合的方式来解决，另一种是通过自主或委托开发内部软件的方式来解决。针对不同的软件获取方式，完全可以考虑将项目选择单独购买资产模式或者研究开发项目模式中的一种进行账务处理。具体见表2。

方案一：以某集团内部各种ERP系统建设为例，该类统建信息化项目主要是购买SAP软件，在SAP软件的基础上根据企业特定的业务需求进行二次开发、深化应用。采用单独购买资产模式对该类项目进行核算，就是根据企业会计准则确定外购固定资产与无形资产的入账价值，其资产成本应包括购买价款以及使该项资产达到预定用途所发生的可直接归属的其他支出，并分别计入对应的固定资产或无形资产价值。项目建设过程中发生的咨询费、实施费等支出实质上属于技术服务费用，不予资本化，全部在支付当期费用化，直接计入当期损益。

这种做法的优点是：（1）以从第三方取得的发票为依据，发票相关金额作为设备和软件的入账价值具有客观性。（2）在存在相同产品市场的情况下，相关固定资产或无形资产的公允价值比较容易取得，资产在处置或转让时也等于有了充分的市场依据。（3）咨询费、实施费等其他支出在发生当期费用化，符合会计核算的谨慎性原则，且比转资后分期摊销对企业减少税收更有利。（4）处理方式简单明了，可避免因分摊计入有关硬件、软件价值或提供确认无形资产必要条件的证明而牵扯大量的人力、物力、财力，符合成本效益原则。

方案二：以集团内部的财务管理信息系统为例，该类统建信息化项目主要是通过自主研发，或委托第三方团队进行开发，针对本企业集团的业务特点形成专用的信息系统。这类项目完全可以视为内部开发项目，根据企业会计准则对企业内部研究开发项目支出的规定，将所有支出资本化，将外购的设备按外购固定资产的核算规定计入相应资产价值，软件开发费用、咨询费、实施费等确认为无形资产。

这种做法的优点是：（1）咨询费、实施费等开发支出在当期并不会带来收益，而是在未来几年较长时间持续产生收益，那么确定资本化时间与摊销期限，将其在以后较长的时间摊销，符合会计上的配比原则。（2）由于项目建设期间每年对系统实施与第三方咨询等费用支出金额并不均匀，把这些费用资本化以及分期摊销就避免了利润因不同年份费用化数额差异大而导致的大幅波动。（3）科学反映了企业知识资本、技术资本，提高了企业竞争力。（4）可以享受国家研发费用加计扣除的税收优惠政策。

三、实现标准化、精细化的会计核算方式

为正确归集和计算项目成本，项目承担单位及建设单位以已经批准的概算所列单位工程、单项工程为对象，按照工程费用明细划分进行会计核算。每一成本核算对象均为专项核算，成本核算对象经确定后不得任意变更。

统建信息化项目建设支出在“在建工程”科目进行成本归集，由于信息化项目的概算分类与传统工程建设项目差别较大较细，往往还需设置特定的更加细化的会计科目明细或辅助核算科目，以使财务核算与工程概算形成全面的对应关系。根据不同的项目内容，设立“在建工程——××项目”辅助核算科目；根据统建信息化项目的业务特点，设置“硬件”“软件”“系统实施费”“其他费用”等辅助核算项；参照管理费用的明细科目设置，分别根据具体费用类型选用相应的成本费用科目，做到會计核算架构与项目支出架构相对应。根据信息项目的特殊需要，也可增设网络运营费、信息项目培训费等科目。

项目的转资与成本核销的账务处理根据上页表2所示可有两种方案。根据项目性质，选择方案一单独购买资产模式进行会计核算的，项目建设过程中发生的各种耗费，以实际成本计算，计入当期损益予以核销。项目建设期间，项目组为第三方提供的办公场地等费用根据实际发生或占用房产的面积比例进行分摊计算，计入当期损益予以核销。项目完工后，对硬件费用中形成资产的部分，按单项转为相关固定资产，未形成资产的部分，经批准予以核销，计入当期损益；对软件费用中形成资产的部分，按单项转为无形资产，未形成资产的部分，经批准予以核销，计入当期损益。

选择方案二研究开发项目模式进行会计核算的，将硬件费用中形成资产的部分，按单项转为相关固定资产，软件费用、咨询费、实施费等其他支出在项目达到预定可使用状态时转入无形资产。值得注意的是，在转资前，相关支出需先通过“研发支出”科目进行再次归集。“在建工程”科目期末借方余额，反映项目未转资资产金额。

四、小结

总体来说，目前，我国相关会计法规对企业信息化项目的会计核算尚未作出具体规定，对企业集团而言，不同的下属单位的财会人员均根据自身的职业判断对其进行会计处理，导致不同单位统建信息化项目会计核算方式不一致，影响最终的投资完成情况。建立标准化、规范化的财务核算方式，可以保证数据的一致性和准确性，也可免除不同业务部门由于账目不符造成的繁锁的对帐工作，节约了人力、物力、财力，提高工作效率。

参考文献：

[1]刘义鹃，罗方晔.对企业信息系统会计处理的思考[J].商业会计，2006，（8）：30-31.

[2]李艳丽，徐英俊，李国樱.中国石油大型信息系统建设项目会计核算初探[J].石油规划设计，2010，（1）：36-38.

作者简介：

王焕，女，硕士学位，中国石油规划总院计财处，会计师。

李国樱，女，学士学位，中国石油规划总院计财处，会计师。