李平?周安辉

摘 要：计提资产减值准备使企业资产真正符合资产定义的要求，资产减值会计为资产的真实价值提供了量度，有助于信息使用者投资决策。本文对计提资产减值准备的会计核算方法进行了介绍，对减值资产的价值在计提减值后得以恢复的，减值损失能否转回，需要区别对待进行了分析，为计提各项资产减值准备的会计处理提供了有益地参考。

关键词：计提；资产减值准备；会计核算

企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。自1999年实施了坏账损失准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备四项准备后，2001年财政部又颁布了《企业会计制度》，其中新增加了四项资产准备――固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值准备，由此扩大成了八项资产准备，实现了与国际会计惯例的充分协调。2007年1月1日开始實施的《企业会计准则》对资产减值准备的提取进行了更科学更规范的要求。

1 计提资产减值准备的必要性

计提资产减值准备使企业资产真正符合资产定义的要求。资产的主要特征之一是资产预期会给企业带来经济利益的流入，如果资产不能为企业带来经济利益或带来的经济利益低于其账面价值，那么该资产就不能再予以确认，或者不能在以原账面价值予以确认，否则将不符合资产的定义，也无法反映资产的实际价值。其结果将导致资产的虚增和利润的虚增，计提资产减值准备的根本是体现了谨慎性的原则。企业在生产经营过程中，存在着各种风险和不确定因素，在进行会计核算时，应当保持必要的谨慎，充分估计到各种风险和损失，不高估资产或收益，也不少计负债或费用。资产减值会计为资产的真实价值提供了量度。资产计量接近真实价值，有助于信息使用者投资决策。

2 计提资产减值准备会计核算

资产减值损失是指企业在资产负债表日，经过对资产的测试，判断资产的可收回金额低于其账面价值而计提资产减值损失准备所确认的相应损失。

（一）计提资产减值准备的一般会计处理

计提资产减值准备会计核算应设置“资产减值损失”科目，损益类账户，科目编码6701，核算企业计提各项资产减值准备所形成的损失，本科目应当按照资产减值损失项目进行明细核算。期末应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后无余额。

企业所有的资产在发生减值时，原则上都应当对所发生的减值损失及时加以确认和计量，因此资产减值包括所有资产的减值。但是由于资产的性质不同，所适用的具体准则也不尽相同。例如存货适用《企业会计准则第1号--存货》、投资性房地产适用《企业会计准则3号--投资性房地产》、消耗性生物资产适用《企业会计准则第5号--生物性资产》，建造合同形成的资产适用于《企业会计准则15号--建造合同》等等。

企业根据资产减值等准则确定资产发生减值的，按应减记的金额， 借记资产减值损失，贷记坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备、长期股权投资减值准备等。在建工程、工程物资、生产性生物资产、商誉、抵债资产、损余物资、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生减值的，应当设置相应的减值准备科目，比照上述规定进行处理。

（二）对计提减值后得以恢复的资产，减值损失能否转回会计核算举例

企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备等资产减值后，相关资产的价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“持有至到期投资减值准备”等科目，贷记“资产减值损失”科目。

例如：前锋机械厂采用备抵法核算存货的跌价损失，2013年年初“存货跌价准备”账户贷方余额4 210元。2013年年末存货成本为863 000元，可变现净值为857 220元；2014年年末存货成本为629 000元，可变现净值为624 000元；2015年年末存货成本为710 020元，可变现净值为734 170元。那么

2013年末应计提的跌价准备为：863 000-857 220=5 780（元）

应补提的存货跌价准备为：5 780-4 210=1 570（元）

编制的会计分录为：

借：资产减值损失 1 570

贷：存货跌价准备 1 570

2014年应计提的存货跌价准备为：629 000-624 040=4 960（元）

应冲销的存货跌价准备为：4 960-5 780=-820

编制的会计分录为：

借：存货跌价准备 820

贷：资产减值损失 820

2015年末应计提的存货跌价准备为0

应冲销的存货跌价准备为0-4 960=-4 960（元）

编制的会计分录为：

借：存货跌价准备 4 960

贷：资产减值损失 4 960

关于减值资产的价值又得以恢复的情况，不是所有的资产减值损失都能转回，要区别对待，可恢复的有：应收帐款、持有到期投资、存货。针对特定的资产类别，如固定资产等，其减值准备不得转回。考虑到固定资产、无形资产、商誉等资产发生减值后，一方面价值回升的可能性较小，通常是永久性减值；另一方面为了避免确认资产重估增值和操纵利润，这类资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，消除了一些企业通过计提秘密准备来调节利润的可能，限制了利润的人为波动。减值损失不可恢复的有：长期股权投资、成本模式后续计量的投资性房地产、固定资产、生产性生物资产、油气资产、无形资产、商誉。

例如：2013年12月20日，前锋机械厂购入一台生产用设备，增值税专业发票注明价款320 000元，增值税54 400元，价税款均以银行存款支付，预付使用年限5年，预计净残值20 000元，按直线法计提折旧（假设在年末计提），则购入及计提折旧账务处理如下：

借：固定资产——生产经营用固定资产 320 000

应交税金——应交增值税（进项税额） 54 400

贷：银行存款 374 400

借：管理费用 60 000

贷：累计折旧 60 000

2014年12月31日，设备的可回收金额为160 000元，公司决定计提固定资产减值准备，账务处理如下：

借：资产减值损失 80 000

贷：固定资产减值准备 80 000

2015年12元31日，计提折旧（假设计提折旧的条件不变），中午处理如下：

2015年应计提折旧额为（180 000-20 000）/4=40 000（元）

借：管理费用 40 000

贷：累计折旧 40 000

需要注意的是，运用谨慎性原则并不意味着企业可以设置秘密准备，否则就属于滥用谨慎性原则，将视为重大会计差错处理。

参考文献

[1]资料来源：《企业会计准则》中华人民共和国财政部制定

[2]资料来源：《企业会计准则——应用指南》中华人民共和国财政部制定

作者简介

李平（1964-），女，四川资中县人，内江职业技术学院，教授，长期从事统计，会计教学与研究。