许昌学院法政学院　古桂琴



作业成本法下企业物流成本核算体系构建

许昌学院法政学院古桂琴

随着企业经营领域日益拓展，物流成本在总成本中所占的比重日益增大，提升物流成本管理水平迫在眉睫，而其前提则是准确计算物流成本。基于此，本文将物流活动按照作业中心进行分类，将资源集中到各作业中心的各个作业，再将作业集中到产品，最后将物流资源也集中到产品，由此形成基于作业成本法的物流成本测算的理论架构。

物流成本作业成本法核算体系

当前国内还没有引入公司物流成本计算办法，许多公司对物流成本的组成很陌生，更不要说计算公司的物流成本，因此无法做好物流成本管理的工作，也就无法真正降低物流资源的消耗。鉴于此，2006年，中国国标准化管理委员会和国家质检总局联合构建了基础性物流国家标准。此标准将公司物流成本的组成统一起来，引导公司依据统一的方式从事成本测算。此标准借助表格，根据物流成本的内容进行计算。然而此办法仅能计算出物流总的成本，却难以显示每个产品耗费的成本，未能构建一个有效的物流成本测算系统。因此，需要继续研究，寻找具有操作性的办法，来做好物流成本管理工作。

一、基于作业成本法的企业物流成本测算

作业成本法下的企业物流成本测算重点是让作业成本法的理念真正用于测算公司的物流成本，运用一个具有操作性的计算体系来将物流活动消耗的资源集中，然后借助资源动因把耗费的资源划归作业中心，最后借助成本动因划归每个产品。

日本出台的《物流成本计算指南——不同行业》确定了测算物流成本的步骤：把握好物流成本包含的内容，做好相关费用的划分与集中工作；根据利润表得出物流成本，基于相关的数据，制定物流成本表格；基于不同的作业把握物流成本，同时编制各工作人员的作业时间表与作业面积表；依据测算的物流成本，确定合适的计算物流成本的办法。我国物流成本计算思路也是如此。2006年，中国出台了基本物流统一准则，在准则中把物流成本的计算流程进行了如下划分：考察资源；进行作业；确认资源动因，把资源耗费划给作业成本库；确认成本动因，将作业成本配置给成本核算对象。尽管此方法已有很大的进步，但是仍有不足：使用的方法依旧是统计方法，未能形成系统的计算体系，漏掉或者重复的可能性极高，并且搜集与分析数据的成本相当大；未考虑部门的领域，因此部分作业超出一个部门；按照资源先配置给作业，然后作业配置给产品，未能计算出每个部门所消耗的物流资源，也就很难评估每个部门的绩效。

鉴于以上不足，应构建系统的会计账目系统，这样不仅能搜集成本资料，还能完整地计算出物流成本，借助报表清楚地了解物流资源的消耗信息。因为核算资料仅受到公司的管理层的重视，应当将其归为管理会计，需要构建一套与财务会计没有关系的账目系统。

根据公司的经营流程，作业成本法的使用包括购买、生产、出售、回收、废物处理五个环节，分别确定了对应的物流作业中心；然后在每个作业中心里确定相应的物流作业。最先是把物流成本聚集到公司的作业中心，随后将其配置作业，最后聚集到产品，这样不但能掌握所耗费的资源，而且能掌握各单位的物流成本支出，熟悉哪个地方产生成本多，同时借助纵向与横向的分析，掌握减少成本的重点，并且明确各部门的权责。

二、基于作业成本法的物流成本核算流程设计

（一）核算流程的设计基于理论体系，设计成本核算的流程如下：确定资源，这主要是物流成本计算人员要做的事情。计算人员首先从公司财务部门获取所需信息，然后详加分析，确定好物流成本，同时制做资源证明书；让采购、生产、业务部门派出的成本记录员将物流作业消耗的资源记录下来，并制作作业证明；让计算人员依据上述证明制作成本测算单，以此为基础，制作转账证明，计入账簿，最终制成财务报表。具体步骤如图1。

（二）部门员工的配置要使此账务计算体系顺利实施，必须借助恰当的组织机构与工作人员。按照各企业物流的详情，确定成本计算人员的职位和责任。通常而言，公司需要指定专人从事此工作。他要向财务部门索取物流成本的数据资料，然后制作资源证明、成本测算表与转账证明；根据转账证明填写物流成本账簿；最终将相关资料进行集中，编制物流成本报表。

公司的各物流作业中心聘用德才兼备的人员作为作业中心的正、副组长，一个人的任务是：管理该中心的作业并搜集成本动因信息，并且及时将情况报知公司高管，同时给出完善建议，确保监管的有效性、成本动因的精确与适时。另一个人的任务是记好各作业中心作业出现的数目和各产品耗费此作业的数目，同时制作作业证明，然后把证明递送物流成本责任人。

三、作业成本法核算体系下账务体系的设置

（一）物流成本科目及账户的设计账户的含义为把会计要素的内容作深入细分。计要素的内容作深入细分。物流成本账户指的是将财务对象和物流作业按内容划分种类，同时进行反映与监管的工具。作为强化公司内部物流成本管控的主要途径，有助于借助对应的账目做好考察与对比工作，据此设计账本。

图1　物流成本测算过程图

其一，物流成本账户设计的思路。依据作业成本法，物流成本账户设计包含两方面内容：作业耗费资源，涵盖资源成本、作业成本两个账户；在产品耗费，包含产品成本账户。如图2所示。

图2　成本账户体系

其二，物流成本账户设置的步骤。因为现实情形复杂多变，并且公司的物流成本账户设计旨在进行公司内部管理，所以无法也不必制定统一的成本账户模式。由于企业的物流活动复杂多样，但设置的目的在于进行公司内部管理，所以，不用使用相同的成本账户模式。具体步骤为：

一是制定物流成本科目名称。名称应准确反映成本的构成与属性，此外还要满足管理的需要，将统一性与灵活性完美地结合，确保科目简便易懂，如果确定好，就要保持稳定。基于以上要求，确定物流成本的深层科目。一级科目包含资源成本、物流作业成本、产品成本。然后依据详情设置明细科目，通常而言，大部门公司都有一级科目，明细科目则要视情况而定。

二是物流成本账户结构的确定。成本账户显示了产品耗费作业，作业耗费资源产生的价值转化之间的联系。此账户对价值的记录主要从动态与静态做起。动态含义为：在物流中，价值由一个账户进入另一个账户，用当期产生数代表核算。静态的含义为：价值转化出现短暂的静止的情形。此账户的组成部分包含：借贷双方、余额。借方显示获得的价值，贷方显示失去的价值，余额栏显示某期价值转化的后果。

表1　成本账户的结构

（二）记账凭证的制定记账凭证一定要将产品所耗费的作业和作业所耗费的资源情况记录完整。由此就导致一定要制作资源证明与物流作业证明。这两类证明全部未能显示物流成本对象的成本，为了把物流作业成本纳入相关的物流成本对象的成本里，一定要以这两个凭证为前提，计算出物流作业与物流成本对象的成本，同时制作对应的证明。这就是物流成本测算单。做好以上工作之后，还要借助转账证明将此四个证明的内容归纳和总结。逻辑体系如图3所示。

图3　凭证设计的逻辑体系

其一，资源凭证的制定。资源凭证的功能为显示公司资源的获取与作业耗费资源的情形。表2就是设计格式。

表2　ABC公司资源凭证

摘要栏显示获取资源的简单过程，名称栏显而易见是记录资源的名称；来源栏记录从哪里取得资源；测量单位栏，顾名思义，就是显示资源的测量单位；数目栏显示获取资源的多少；价格栏显示资源的价格；总额栏显示获取资源的总费用。

当出现某个作业中心拥有许多作业的情形，应当根据资源消耗的属性，分别做相应的划归。如能直接归入各作业，就直接归入，否则，要首先划归各作业中心然后再均摊给各作业。

其二，物流作业凭证的设计。物流作业凭证用于记录产品耗费物流作业的成本动因数目的详情。表3即为物流作业凭证。

表3　ABC公司物流作业凭证

摘要栏显示成本动因的说明，产品名称栏显示相应的名字，动因成本栏显示相应的名字，测量单位栏显示相应的计量单位；数目栏显示成本动因的数目。

其三，物流成本计算单的制定。它指的是依据资源和作业证明记录的信息，测算作业成本与制作产品证明。它为物流作业成本分摊给对应的产品提供了依据。成本计算单的格式如表4所示。

表4　ABC公司物流成本计算单

作业耗费资源费用总数等于资源证明里的数据相加之和成本动因数目总数等于车间记录员记录的工时报表等相加之和；成本动因数量栏依据作业证明里的数据计算得出。还要制作一个测算单，把各作业中心的相同作业的物流成本相加，就能得到各作业消耗的物流资源（见表5）。

表5　物流作业成本测算单

其四，转账凭证的设计。转账凭证是财务人员对审查没有错误的所有证明划分种类从而设计出来的。设计此证明，主要是来明晰作业耗费资源、产品耗费作业的详情。如表6所示：

表6　转账凭证

摘要栏显示证明的内容，借方的一级科目显示资源、作业、产品等成本，明细科目栏用于记录对应的名称。贷方的一级科目显示对应的费用，明细科目栏显示相应的名称。

（三）物流成本账簿设计基于ABC原理，依据作业中心的ABC证明和相应的账户所显示的经济内容设计。账簿主要有产品成本、作业成本、资源成本三类。图4即为账簿系统设计构架。

其一，产品成本账簿的制作。这个账簿功能在于记录产品耗费物流作业的状况，要建立在产品成本账户的前提下，如表7。

图4　账簿系统设计构架

表7　产品成本物流账簿

其二，作业成本账簿的制作。这个账簿功能在于记录作业耗费资源的状况，建立在作业成本账户的基础上，如表8所示。

表8　作业成本账簿

其三，资源成本账簿制作。这个账簿功能在于记录产品耗费资源的状况，建立在作业成本账户的基础上，如表9所示。

表9　资源成本账簿

（四）物流成本报表的制作当精确计算出各物流成本后，为了使公司内部的管理人员系统把握公司的物流成本状况，应当将计算结果借助表格显示。物流资源的总消耗是每个物流中心耗费的资源的加总，为配置给产品的物流资源的耗费+库存产品的物流资源的耗费。按照此等式，能够把物流成本报表设计成表10的形式。

［1］陈龙：《作业成本法在公司物流成本计算》，《物流科技》2002年第6期。

［2］冯耕中：《物流成本测算和评估》，机械工业出版社2007年版。

［3］靳伟：《公司物流成本核算与管理》，《中国物流和采购》2003年第7期。

（编辑成方）