营改增对物流业税负影响分析

2016-05-31赛娜

物流科技 2016年3期

赛娜

摘要：在交通运输业、邮政业、电信业和部分现代服务业领域实现“营改增”是我国的一项重大税制改革，是推动产业结构调整实行和促进经济发展转型的重大举措，“营改增”对物流业发展有着重要的影响，其中对物流业税收负担的影响尤为重大。文章对物流业“营改增”的背景及税收政策进行了简单介绍，分别探讨了物流业“营改增”对一般纳税人和小规模纳税人税收负担的影响。其次探讨了物流业“营改增后”对其企业所得税的影响，以及物流业“营改增”之后出现的问题，针对性的提出了解决对策。

关键词：物流业；营改增；税收政策

中图分类号：F275.6 文献标识码：A

Abstract： In transportation， postal services， telecommunications， and part of the modern service industry in the field of implementation of“camp to add”is our country a major reform of the tax system， promote the adjustment of industrial structure to implement and major initiatives to promote the transformation of economic development， “camp to add”to the development of the logistics industry has an important influence， the impact of the tax burden of logistics industry is particularly important. In this paper， the logistics industry“camp changed by”the background and tax policy are briefly introduced， respectively， to explore the logistics industry“camp changed to increase”on the general taxpayer and small-scale taxpayers， the impact of the tax burden. Secondly， it discusses the influence of logistics industry on the income tax of the enterprise， and the problems that arise after the logistics industry“camp changed to increase”， and puts forward the countermeasures to solve the problem.

Key words： logistics industry； business tax reforming to VAT； tax policy

1 物流业“营改增”的背景及税收政策

1.1 物流业的发展状况

物流业是将运输、搬运、装卸、流通加工、配送等基础功能按照现实需要进行联合的活动。物流业是随着经济的发展兴起的行业，属于新兴行业，与一般所说的运输业及仓储业有着明显的区别。物流业是国家支持并鼓励发展的新兴行业。

第一，物流业属于复合型的新兴产业。物流业是物流资源产业化而形成的一项复合产业，物流资源有运输、仓储、装卸、搬运、配送等，其中运输资源又包括空运、水路、管道、铁路资源等。上述资源产业化会形成运输业、装卸业、包装业、物流信息业等具体行业。

第二，物流业属生产性服务业。生产性服务业是指为第一、二、三产业的实物及服务生产提供服务的产业。因此把生产区分为农业、工业及服务业生产，农产品是农业生产产出的，工业品是工业生产产出的，服务产品是服务业产出的。不管是农业、工业、服务业其生产都会用到外购的服务，并将其作为生产要素投入本企业的生产，而外购服务属于服务性生产资料。

1.2 物流业“营改增”发生的背景

1994年国家进行税制改革，之后国家有了增值税和营业税同时存在的局面，即无形资产、不动产等征收营业税，对销售货物、加工及修理修配劳务征收的增值税。营改增之前，物流业货物劳务税制就属于两税并存的情况。物流企业提供物流服务时主要跟营业税有关，在提供服务过程中又与增值税有关。社会主义市场体制初期，营业税的征收因其计税依据为实际发生的营业额，所以具有计算简单的好处，有助于稳定财政收入，但是随着市场经济的发展与完善，两税并存格局的弊端也显现了出来，例如容易造成多次纳税，破坏增值税抵扣链条的完整等。所以物流业的营改增是历史发展的必然趋势。

1.3 物流业“营改增”的税收政策

我国目前增值税改革采取的是分布实施、行业试点、全国推进的改革方针。之所以采取这个方针，其一是因为增值税与营业税在国内税制结构中，是属于最关键的两个税种，其对国家税收有很大的影响。以其中一年为例，国内增值税收入总额

216 085亿，营业税收入总额111 592亿，两者合计约占全国税收收入总额的40%以上。其二是“营改增”与中央与地方税收收入分配有关，营业税是地方税种，税收收入归地方，增值税是国税，收入大部分归于中央。基于此，我国增值税改革经过几次调整，2012年起一些现代服务业和交通运输业“营改增”在上海开始进行试点工作。2014年6月起扩展到电信行业，增值税改革的步伐正在不断加快。根据财政部《关于将铁路运输业及邮政业纳入营改增试点的通知》物流企业营改增涉及水路运输服务，管道、陆路、航空等运输服务，邮政相关服务及物流辅助服务等行业。其中管道、陆路、航空、水路适用11%的税率，邮政普遍业务、邮政特殊业务，其他邮政业务适用于11%的税率，物流辅助业务适用于6%的税率。

2 物流业“营改增”的税负影响

税收负担是指纳税人或征税对象承受国家税收的状况和量度，反映的是纳税人纳税能力与实纳税额之间的一种关系。物流业税收制度的变化直接影响到企业的税收负担变化，是企业最应该关心的问题。

2.1 物流业“营改增”税负影响理论分析

根据税法有关规定，应税服务年应征销售额多于500万的为增值税一般纳税人，少于500万为小规模纳税人，接下来分别从小规模纳税人与一般纳税人角度进行分析。

（1）一般纳税人税负影响分析

一般纳税人在营改增之前对物流业征收营业税，并按照5%或3%的税率进行征收，营改增之后对物流业不再征收营业税，而是按照11%或6%的税率征收增值税。这样的话一方面税率由3%或5%提高到11%或6%，税率明显提高，直接导致税负明显增加。而另一方面是营改增之后征收增值税，而增值税一般纳税人是可以抵扣进项税额的，因此导致税负又明显减少。两方面配合决定税负的增加或减少。当税率给定数值不发生变动的情况下，纳税人税负的增减与可抵扣进项成本占收入的比重有着很大的关联。存在一个平衡的折扣率（可抵扣进项成本/不含税销售额），在该点上营改增之前与之后征收的税额并没有差别。计算公式如下：

当期增值税应纳税额=当前发生的销项税额-当期发生的进项税额（如若上期有留抵的进项税额，再将其减去）

当期营业税应纳税额=营业收入总额*营业税相关税率

二者相等，求折扣率，对于从事运输业和邮政业及物流辅助服务业纳税人来说，在其他条件一定时，如果实际抵扣率高于平衡点抵扣率时，税负就会降低，如果实际抵扣率低于平衡点抵扣率时税收负担就会减少。

（2）小规模纳税人税负影响分析

小规模纳税人从事运输业、提供装卸搬运服务的，营改增之前根据3%的税率征收营业税，营改增之后不再征收营业税，改征增值税，并根据3%的税率进行征收。因为增值税属于价外税，按不含增值税的收入计税，然而营业税属于价内税按含税的收入计税，因此对于小规模纳税人来说，改征后实际税负有所减少，但减少的税收并不多。小规模纳税人从事除装卸搬运外物流辅助服务的，营改增之前按5%的税率征收营业税，现改为征收增值税按3%的税率，税负负担显著下滑。所以对于小规模纳税人而言营改增降低了其税收负担，有助于推动其不断发展。

2.2 物流业“营改增”的税负影响测算

通过一个例题进行说明，比如，一个交通运输公司有一年获得营业收入1 000元，这年年中买了3辆汽车花了300元（5年折旧完，按照直线法进行折旧），当年汽油花了200元，其他费用300元，其中包括业务招待费10元。（为方便计算，数额取得较小，不符合实际）

“营改增”之前：

该企业缴纳营业税：1 000×3%=30（元）；

该企业应纳城建税及其附加：30×10%=3（元）；

该企业卡车折旧：300÷5÷2=30（万元）；

该企业会计利润：1 000-200-30-300-30-3=437（元）；

可以税前扣除的业务招待费：1 000×0.5%=5<10×60%=6，纳税调增10-5=5（元）；

该企业应纳税所得额：437+5=442（元）；

当前企业应交企业所得税为：442×25%=110.5（元）；

该企业税后利润：437-110.5=326.5（元）。

“营改增”之后：

该企业缴纳增值税：1 000÷1.11×11%-（200+300）÷1.17×17%=26.44（元）；

当前企业应交城建税及其附加为：26.44×10%=2.64（元）；

该企业卡车折旧：300÷1.17÷5÷2=25.64（元）；

该企业会计利润：1 000÷1.11-200÷1.17-25.64-300-2.64=401.68（元）；

可以税前扣除的业务招待费：1 000÷1.11×0.5%=4.5<10×60%=6，纳税调增10-4.5=5.5（元）；

该企业应纳税所得额：401.68+5.5=407.18（元）；

当前企业应交企业所得税为：407.18×25%=101.8（元）；

该企业税后利润：401.68-101.8=299.89（元）。

（1）改征后应交城市建设税及附加

城建税及其附加是随着营业税和增值税而征收，对于交通运输业及物流辅助服务等虽然营业税不再征收，但要对其改为征收增值税，对于城市建设税来说增值税也是其计税依据，所以需要按照增值税一定比例对物流业征收城建税。从上述例题可以看出营改增之后应交城建税及其附加减少了，但应交的城建税及其附加在营改增后并不是一味地增加或减少，其取决于营改增之后应交的增值税，如果改征之后的增值税比改征之前的营业税增加，则其会增加，反之亦然。

（2）营改增之后企业应纳企业所得税

改征前，按照税法规定，企业所得税税前可以全额扣除企业所交的营业税税额。改征后，企业所交增值税不允许其在所得税税前进行扣除，因而导致企业应纳税所得额显著增多。这恰是“营改增”对运输行业企业所得税比较显著的作用。

营改增前，企业所支付的运费及其他劳务费用，允许作为该企业发生的成本费用在企业所得税交税之前进行减除。营改增后，企业支付的劳务费用及运输费用，被允许扣除增值税进项税额，其中包括进项税额的那一小部分，因此不允许再一次作为成本费用在所得税之前进行扣除，这样可以避免发生重复抵扣的情况，从而导致的国家财政收入的减少。

根据上述例题可知，“营改增”确立后，应纳税所得额的计算结果有了变化，交的企业所得税额下降了，与此同时税后利润也降低了。这是由会计核算的改变造成的。需要注意的重点是，由于应纳税所得额的下滑，会使得一部分企业应纳税所得额原来高于30万元的企业变为低于30万的企业，如今其属于小型微利企业范围，适用于相应的税法给予的税收优惠，适用于20%的税率，减免了很大一部分税收。如果应纳税所得额在10万以下，税率在20%的基础上再减一半，更大程度减少了税收，给予了企业税收优惠，扶持其成长。

综合以上叙述，“营改增”必然能够导致企业所得税发生一系列变化，变革的结果将会导致企业整体税收负担减少，因此企业需对企业所得税发生的一些变化予以关注，准确算出应纳税所得额多少，以此防范税收风险的再次发生。

3 物流业“营改增”存在的问题

3.1 物流各环节税目、税率不统一

“营改增”发生之前，营业税有关制度把物流业务分成服务业和交通运输业两种类别，对于企业提供运输劳务，获得运输收入，此收入按照“交通运输业”税目及3%的税率征收营业税；提供其他劳务（包括货代）获得的收入应该按照“服务业”税目和5%的税率征收营业税；物流企业多个环节的税目、税率有明显差别，以及所开发票不统一，一直都是物流企业快速发展的障碍。改征后物流企业又增设了“物流辅助业务”和“交通运输业”两个税目，前者按6%的税率征收增值税，而后者按11%的税率征收增值税。这样的话税收征管的难度加大了，物流企业发生纳税风险的可能性也加大了。在快递业中尤为明显。快递业改征之前根据交通运输业、服务业、邮电通信业分别征收营业税，税率差别小，问题也小。改征之后，税收征管混乱与税负不公平现象日益明显，快递企业有可能会被认定是交通运输业，适用11%的税率征收增值税。或被认定为提供邮电通信业务等，根据3%的税率缴纳营业税。各个地方的税务机关对快递业务的理解有差异，执行结果也千差万别，分别按照运输、邮政或服务业及相应税率进行征收；税负差别大，严重不符合税收负担所要求的公平性。企业若兼营多种类别的应税项目，应该按照规定所说分开进行税收核算，否则需要用所兼营应税项目中所适用的较高的税率征收税款。由于大多数物流企业都属于兼营企业，但各地执行却按照不同的税目、税率，企业一般在核算上难以划分准确。

3.2 现行“营改增”征管政策不符合物流业网络化经营的特点

现代物流业为了实现利益最大的同时成本最小，需要准确规划产品的流动，逐渐从地区性向全国性、世界方向成长，追求物流资源的共同分享，这样在网络化经营的前题下才能取得较好的收益。物流相关企业的网络化是当代社会这个行业需要前进的必然方向，但税收征收管理政策与上述方向有着一定的矛盾。

如今网络化经营的发展需要，使得物流企业采用集团总部统一购买运输工具，旗下分公司负责进行运作，运输工具作为固定资产是可以抵扣增值税进项税额的，这样就导致了可抵扣的增值税进项税额对于旗下公司来说几乎没有，总部因统一购买运输工具有着大量的进项税额可以用来扣除。假设税法准许集团化运作的物流企业所发生的增值税进行一并缴纳，就平衡了总部及分部税收的负担，推动物流企业朝规模化、集团化方面不断前进。税收法律规定省所处级别范围内的，经有关部门批准，可以让总部汇总缴税。但此规定在现实生活中对一些大型物流企业并不适用，因其分支机构遍布全国，汇总缴纳税并不现实。

另一方面，网络化经营要求物流企业多设置一些网点，但为了节省成本又要求尽量少雇人，这样导致了大多数网点不符合增值税开票要求，无法开具增值税专用发票。但是像代理报关服务等企业因其开票所涉及的金额较少，数量多，导致发票的购买等工作量太大，还给税务机关增值税发票管理工作带来比较大的麻烦。

3.3 部分政策过于笼统，使得各地执行存在明显差异

自2011年开始直到2014年4月份这段时间国家“营改增”的有关政策及条例变更相当于每半年发生一次，税收政策更新过快暴露了一些突出的问题，例如部分政策说法太过笼统，各地税务机关对政策理解不一致，导致执行上有些差别，造成同一个行业存在明显的税负不公现象，这样违背了收税公平的基本要求。以国际货物运输代理服务业来举例说明这个问题，财税中明确规定从2013年8月1日开始，试点纳税人提供的国际货物运输代理服务予以免征增值税，表明国家对这个行业给予一定的支持。使该行业在国际贸易中有竞争优势，但是由于各地税务机关不同的解读使得国际货物运输代理业一直处于混乱的状态。鉴于此，财政部税政司通过官方解读的方式进行明确，试点纳税人凡是提供的是国际货物运输代理服务业均可以增值税免税。虽然如此，这一问题还是未得到解决，一些税务机关以没有发布正式文件为理由，不按官方解读执行，仍然按其自己的理解进行纳税。使得文件落实情况存在明显差异，同行业在现实生活中税负不均问题依然存在，没有得到有效解决。

4 完善我国物流业“营改增”的建议

4.1 合理解决物流业各环节税目、税率不统一问题

对货物及劳务采用统一的税目及税率会使增值税抵扣链条完整，同时解决了若采用多种税目及税率从而出现税收负担不公平的情况。所以，国际社会上普遍对劳务与货物实行统一的税率及税目。对于物流业来说，其业务活动紧密相连，环环相扣，所以实行统一税率不仅符合国际社会统一的做法，也是其自身业务特点的迫切要求。由于上述原因，因此提议把物流辅助服务业与交通业并在一起，设立一个新的税目，将物流各业服务均列到这个税目中，采用一个统一的增值税税率，如此的话，既考虑了这个行业的特征又方便进行物流业一体化运作，也可以堵塞税收漏洞，同时降低了税收风险。实行统一的税目及税率，可以简化计算，便于征收，又可以避免因税目等不同，造成的税收混乱的情形。

4.2 进一步完善适应物流业经营特点的税收征收管理政策

一方面，对于物流业经营方式越来越网络化的特征，可以让企业集团统一计算、并集中缴纳应交增值税，这样符合企业网络化经营的特征，有利于其高效快速发展。具体落实方式，由中国物流与采购联合会审核申请汇总纳税的物流企业，定期上交给国家税务总局，这样做给物流企业带来了便利，也降低了财政部、国家税务总局的工作量，可谓双赢，对大家都有利。

另一方面，因货物代理报关服务业，业务数量比较多，但每次业务涉及的金额却比较小。每笔业务都需要增值税的专用发票，工作量比较大，因此提议针对这种情况设立增值税定额专用发票，同时增大这类发票的使用领域，可以大大减少工作量。

4.3 尽快出台“营改增”实施细则，统一各地执行尺度

针对政策出台以后，在实际执行过程中遇到的执行不统一问题，建议尽快出台政策实施细则，对政策进行进一步的解读与细化，以正式文件下发给各税务机关，保证各税务机关严格按照正式文件执行，防止其按照自己的理解执行国家税收政策，给国家带来税收损失。相关实施细则制定好下达时，有关税收机关应立即调整以前的税收政策，一切按实施细则执行。如今北京等地区已经颁布了运输业营改增实施细则，希望其余城市尽快出台营改增实施细则。

近两年营业税改为增值税的进程在不断加快，对于物流企业来说，既是机遇又是挑战，物流业作为服务业的一种，国家支持并鼓励其快速发展。现代化的生活方式及网络的兴盛，人们越来越习惯于网上购物，这些对于物流业的发展有着重要的推进作用。物流企业在现代服务业中的地位也在不断提高，物流业对当代生活有着重要的作用。营改增减少了物流企业的税收负担，推动其快速发展。

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