周咏梅 张园园 安丰琳

摘 要：以山东省部分小企业为调查对象，对《小企业会计准则》实施两年来的执行情况进行调查。调查发现《小企业会计准则》的执行度较低，执行效果尚未达到预期目标。进一步分析发现，小企业缺乏执行准则的内在动力和外在压力、《小企业会计准则》本身不够完善、执行约束机制不强等是造成上述现象的主要原因。为此，提出完善《小企业会计准则》、强化强制执行机制、建立有效监督体系、加强对小企业管理人员培训等措施，优化《小企业会计准则》执行机制，以提高《小企业会计准则》的执行效果。

关键词：小企业会计准则 执行机制 约束机制

中图分类号：F230 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2015）12-131-03

2011年财政部发布了《小企业会计准则》，自2013年1月1日起在小企业范围内施行。在《小企业会计准则》实施两年后，课题组针对《小企业会计准则》执行的程度、效果、存在的问题等情况进行调查分析。基于调查结果的分析，提出优化《小企业会计准则》执行机制的相关建议。

一、调查情况

（一）被调查对象基本情况

课题组在2015年4～6月对山东省部分小企业执行《小企业会计准则》的情况进行了调查，共发出问卷调查表150份，收回95份，有效问卷88份。这88份被调查对象的基本情况见表1。

（二）调查结果

问卷调查围绕着《小企业会计准则》执行情况和效果展开，了解被调查企业截止到2015年4月执行《小企业会计准则》的情况和效果，具体结果如下：

1.小企业建立会计制度的依据。小企业建立会计制度的依据包括《企业会计准则》、《企业会计制度》、《小企业会计制度》、《小企业会计准则》等，《小企业会计准则》作为最新出台的一种可以选择的依据，其执行情况如何？调查结果见表2。

表2的调查结果显示，目前我国小企业建立会计制度的依据是复杂的，在被调查的小企业中，依据《小企业会计准则》建立会计制度的小企业的仍然占少数，仅占样本总数的14.12%。需要说明的是虽然2011年财政部发布《小企业会计准则》时，已同时废止了《小企业会计制度》，但为了了解小企业会计人员对我国会计规范变化的认识程度，我们在问卷调查表中仍然设置了《小企业会计制度》项目，而调查结果显示目前小企业依据《小企业会计制度》建立会计制度的数最多，占样本总数的54.12%。

2.《小企业会计准则》的执行效果。《小企业会计准则》发布的主要目的是通过实施《小企业会计准则》提高小企业的管理水平，提升会计信息对企业管理决策的作用。那么，这个目标实现了吗？

如表3所示，实施《小企业会计准则》后，内部管理水平的提高主要体现在加强企业建账核算上，而对强化风险管理、完善治理结构的作用不明显。

如表4所示，大部分企业认为实施《小企业会计准则》后，会计信息对管理、决策的作用并没有明显提高。

3.影响《小企业会计准则》执行效果的因素。

（1）《小企业会计准则》本身的质量。《小企业会计准则》能否得到有效推行，往往取决于准则本身是否科学合理。《小企业会计准则》本身因素主要包括准则本身是否合理和准则本身是否具体。

如表5、表6所示，《小企业会计准则》的核算过于简化，会计信息与企业内部管理水平的相关性较低是实施《小企业会计准则》后没有提高企业内部管理水平的原因之一。

（2）《小企业会计准则》执行机构和执行人员素质。要有效地执行《小企业会计准则》，实现准则目标，必须要有健全的组织机构和较高素质的执行人员。执行机构对准则实施的影响主要表现为两方面：从静态方面来看取决于组织机构是否合理；从动态方面来看取决于执行人员是否得力。

如表7、表8所示，通过对小企业会计机构设置和会计人员构成及来源的调查，发现78.41%的小企业独立设置了会计机构（如：财务科、财务部等），83.15%的小企业配备了专职会计，说明大部分小企业的组织机构比较合理。

由于小企业的单位规模有限（52.87%的小企业年销售额在1500万元以下、76.14%的小企业员工人数在100人以下），“投资人与经营者是同一人”的小企业占到了75.90%，不存在代理问题。

如表9所示，通过对小企业会计主管的专业技术资格进行调查，发现63.64%的小企业会计主管具有会计中级（含中级）以上的专业技术资格，29.55%的具有初级会计专业技术资格，仅仅6.82%的无专业技术资格。这说明，小企业会计主管的业务水平和知识结构还是比较好的。

表10表明，在被调查的人员中，通过网络、报纸、培训等渠道，78.83%的会计人员都了解《小企业会计准则》，但是，非常遗憾的是，68.24%的了解程度仅仅限于一般了解，还有21.18%的不太了解，只有10.59%的非常了解。

表11表明小企业对《小企业会计准则》了解程度一般，主要原因是培训力度不够：仅有大约一半左右的小企业的会计人员参加过培训，企业负责人、财务负责人参加培训的比例较低。

（3）《小企业会计准则》执行环境。表12、13表明，小企业通过调查发现，49.35%的认为实施《小企业会计准则》后，企业纳税工作更简单。但是，在融资、税负和政府优惠政策方面，并没有达到预期的效果，78.08%的认为实施《小企业会计准则》后，企业向金融机构融资没有什么变化，甚至有5.48%的认为向金融机构融资更困难；61.11%的认为实施《小企业会计准则》后，企业的税负没有什么变化，甚至有8.33%的认为税负增加；80.82%的认为实施《小企业会计准则》后，企业获取政府优惠政策没有什么变化，甚至有4.11%的认为更困难。

二、调查结果综合分析

（一）《小企业会计准则》的执行情况

通过问卷调查分析，可以将《小企业会计准则》实行两年来的情况概括如下：

1.《小企业会计准则》的执行度较低，执行情况不尽如人意。

2.《小企业会计准则》执行效果主要体现在加强了企业建账核算，企业纳税工作更简单。但在强化风险管理和完善治理结构方面还没有发挥很好的作用，在融资、减轻税负和政府优惠政策方面，并没有达到预期的效果。

3.实施《小企业会计准则》后，会计信息对管理、决策的作用没有明显改善。

（二）影响《小企业会计准则》执行效果的成因分析

1.执行主体缺乏执行的内在动力和外在压力。小企业是《小企业会计准则》的具体执行主体。小企业的突出特点是两权合一，不承担公众责任，其会计信息不需要对外公开披露，会计信息质量不会在资本市场上产生信号传递作用，对其经营活动影响不大。由于信号传递机制对小企业作用不大，小企业会计信息质量缺乏来自资本市场、社会公众的监督和约束，小企业也就缺乏执行《小企业会计准则》的动力和压力。

2.《小企业会计准则》本身存在的问题影响了准则的执行。

（1）《小企业会计准则》核算过于简化。《小企业会计准则》颁布之前，小企业会计主要执行的是《企业会计制度》、《小企业会计制度》及一些行业会计制度，与之前的会计制度相比，《小企业会计准则》在核算规范上的突出特点是简化，如计量采用历史成本、资产不计提减值准备等，主要目的是减轻小企业会计核算的职业判断和工作量，但却忽视了会计信息对企业经营管理决策的作用，过于简化的会计核算反而不利于《小企业会计准则》的执行。

（2）缺乏应用指南。《小企业会计准则》对交易和事项的处理规定主要是原则性的，而现实业务是复杂多变的，需要有指导准则执行的应用指南。而《小企业会计准则》发布后并没有出台相应的应用指南，在一定程度上影响了准则的执行。

3.《小企业会计准则》宣传不到位。《小企业会计准则》宣传力度和培训措施不到位。虽然在被调查的人员中大多数会计人员都了解《小企业会计准则》，但非常了解的很少，大部分被调查人员并不知道《小企业会计制度》已经废除。只有将近一半的会计人员参加过相关培训，企业管理者几乎没有参加过小企业会计准则的培训。

4.执行的约束机制不强。

（1）强制执行力度不够。与2007年政府部门严格要求上公司必须执行新《企业会计准则》不同，财政部门颁布《小企业会计准则》后，相关部门并没有强制规定小企业必须执行《小企业会计准则》，不执行《小企业会计准则》对企业没有任何利益损失。由于大部分小企业在《小企业会计准则》颁布之前，已经采用了《小企业会计制度》、《企业会计制度》等会计规范，若采用《小企业会计准则》必然会增加企业制度转换的成本。基于习惯和经济角度考虑，若没有外在强制力的要求，小企业一般不会主动执行《小企业会计准则》。另外，在对一些小企业会计人员的访谈中，我们发现一些会计人员甚至说不清楚企业的会计制度执行的是什么会计规范。小企业会计人员流动性比较大，会计人员对我国的会计规范及其适应范围并不十分了解，许多培训机构组织的会计人员继续教育往往流于形式，交钱拿证的现象时有发生。

（2）监督力度不够。《小企业会计准则》的执行监督涉及到财政、税务、银行、工商等相关部门，但这些部门往往仅从自身业务范围要求小企业提供相关信息，对是否执行《小企业会计准则》并不关心。如税务部门主要关注的是小企业能否按税务部门要求提供有关纳税信息，是否按税法要求及时、足额缴纳各项税款，而对小企业选择和适用哪种会计规范并不关心。由于诚信环境不好，银行等金融机构在决定是否贷款给小企业时关注的主要是小企业的实物资产而非会计信息，自然也就不关心小企业实行何种会计制度。相关部门对小企业会计信息的关注度低，导致执行《小企业会计准则》的外部监督力量不足。

5.《小企业会计准则》执行的激励机制不健全。《小企业会计准则》的实施应该有利于改善小企业的税收、融资等大环境。小企业执行《小企业会计准则》的目的主要是能够享受税收优惠和解决融资问题，但是，调查发现实施《小企业会计准则》后，小企业在融资、税负和政府优惠政策方面，并没有达到预期的效果。我们进一步走访了银行和税务部门，发现银行和税务部门对小企业会计准则执行带来的变化并没有充分的准备，银行对小企业贷款需求决策主要取决于抵押物，加之作为外部审计的注册会计师审计，在小企业的会计监管中发挥的作用也比较小，银行对小企业提供的会计报表的信赖程度并不高。因此，小企业在执行《小企业会计准则》后并没有明显感受到在融资、税收等政策方面的优惠，缺乏实施《小企业会计准则》的外在激励。

三、优化《小企业会计准则》执行机制的对策

（一）进一步完善《小企业会计准则》

1.优化准则内容，提高会计信息与管理决策的相关性。《小企业会计准则》发布的目的之一就是通过实施《小企业会计准则》提高小企业的内部管理水平。但是，从调查结果来看，这一目标并未很好地实现，主要原因在于《小企业会计准则》本身核算过于简化，与企业内部管理决策的相关性较低。如《小企业会计准则》不要求资产计提减值，这虽然可以简化核算，减少纳税调整。但这一做法没有兼顾小企业管理者、银行等利益相关者的信息需求和利益，使得会计仅成为纳税计算的工具，有悖于会计的基本目标，从长远看，不利于企业的发展。建议财政部门进行广泛实地调查，根据小企业的实际情况进一步完善《小企业会计准则》。

2.制定与准则相配套的应用指南。建议尽快发布与《小企业会计准则》相配套的应用指南。应用指南主要内容应包括准则中核心概念、重难点的解释性规定，小企业各类业务的管理要点、主要账务处理等。

（二）完善《小企业会计准则》执行环境

1.强化强制执行机制。小企业的产权结构和经营特点决定了在会计准则执行方面，强制执行机制在现阶段是最有效的推进《小企业会计准则》执行的手段，而由于多会计规范的存在，小企业划分的模糊性，《小企业会计准则》执行的非强制性等因素导致目前《小企业会计准则》强制执行机制弱化，执行效果不好。因此，建议进一步明确细化《小企业会计准则》的执行范围，在范围之内一律强制执行《小企业会计准则》，有特殊情况选择执行《企业会计准则》的小企业应由相关部门审核合格后方可执行。

2.建立有效监督体系。

（1）加强政府部门之间的协调监督。建立完善有效相互制约的外部监督体系是有效实施《小企业会计准则》的必要保障，而监督体系的建立离不开财政、税务、工商等部门的全力配合。财政部门是会计人员管理和《小企业会计准则》实施的直接责任部门，应该加大力度对小企业执行《小企业会计准则》的情况进行检查，强化监管力度；税务部门应积极制定相关的规范在纳税检查和税收征管方面要求小企业必须严格执行《小企业会计准则》；工商部门可以将小企业执行《小企业会计准则》的情况增列为检查小企业执行法律法规及合规经营情况中的一项。

（2）提高社会监督力度。会计中介机构是社会监督的重要力量。因此，会计中介机构应该组织工作人员认真学习《小企业会计准则》，在接受执行《小企业会计准则》的小企业的委托进行审计服务时，应当以《小企业会计准则》为会计标准对其进行审计，出具审计报告。

3.加强对小企业管理人员的宣传培训工作。在权力高度集中的小企业里，执行《小企业会计准则》与否主要由企业管理当局而非会计人员决定。因此，相关部门在对小企业会计人员进行专业知识培训的同时，更要加强对企业管理层的培训，使他们意识到执行《小企业会计准则》的重要性、必要性以及紧迫性。在培训内容上应着重强调实施《小企业会计准则》在缓解融资瓶颈，享受税收优惠，减轻纳税负担，建立健全账簿，提升管理水平方面的作用。

参考文献：

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[7] 吴东丽.会计准则执行机制研究[D].天津商业大学，2009

（作者单位：青岛大学 山东青岛 266071）

（作者简介：周咏梅，青岛大学商学院教授，研究方向为会计理论；张园园，青岛大学国际教育合作学院讲师，研究方向为会计理论、税务会计；安丰琳，青岛大学商学院研究生，研究方向为会计理论。）

（责编：贾伟）