●宁波明州联合会计师事务所 刘克文

《注册会计师鉴证准则》与《注册税务师执业基本准则》之比较

●宁波明州联合会计师事务所 刘克文

1993年10月全国人大常委会通过了《注册会计师法》并于1994年1月1日起实施。接着财政部于1995年发布第一批独立审计准则，2006年发布《中国注册会计师鉴证业务基本准则》（财会[2006]4号），2009年修订（以下简称《注册会计师鉴证准则》），同时发布的还有48项审计准则，自2012年1月1日起执行。

国家税务总局14号令《注册税务师管理暂行办法》于2006年2月1日起施行，当时笔者在佛山会计师事务所做年度财务报表审计，同时做了企业所得税审查，也就是合理确信被审计单位财务报表整体不存在重大错报，评价被审计单位年度财务报表是否符合《企业会计制度》，真实、公允地反映被审计单位财务状况和经营成果，同时按照企业所得税法规定进行纳税调整。国家税务总局在2007年2月发布了《企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则（试行）》（国税发[2007]10号，以下简称《汇算清缴业务准则》）和《企业财产损失所得税税前扣除鉴证业务准则（试行）》（国税发[2007]9号，以下简称《损失业务准则》），2007年12月发布了《土地增值税清算鉴证业务准则》（国税发[2007]132号）。国家税务总局于2009年又下发了关于印发注册税务师执业基本准则的通知（国税发[2009]149号，以下简称《注册税务师执业基本准则》），自2010年1月1日起执行，目前只有三项鉴证业务准则。

《注册税务师执业基本准则》和《注册会计师鉴证准则》都对鉴证业务的内容作出了规定，虽然都叫鉴证业务，且主要证据来源都是会计资料，但是两类鉴证业务是有本质区别的。

（一）鉴证标准差异。《注册税务师执业基本准则》与《注册会计师鉴证准则》最大的区别在于，《注册会计师鉴证准则》第二十五条规定，“注册会计师在运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价或计量时，需要有适当的标准。适当的标准应当具备相关性、完整性、可靠性、中立性、可理解性，标准可以是正式的，也可以是非正式的，正式的标准通常是一些“既定的”标准，是由法律法规规定的，或是由政府主管部门或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的。编制遵循性报告时，标准可能是适用的法律、法规或者合同。非正式的标准可能是专门制定的。采用标准的类型不同，注册会计师为评价该标准对于具体鉴证业务的适用性所需执行的工作也不同。例如，实务中注册会计师进行的中小企业技术创新基金审计，采用的标准就是《科技型中小企业技术创新基金无偿资助（或贷款贴息、资本金注入）项目合同》。笔者曾做过的宁波××贸易有限公司，智利母公司MOSAICO S.A每年要求按照母公司的会计制度出具审计报告，而母公司是西班牙公司出资，采用作业成本，鉴证时则要求被审计单位将西班牙文的作业成本制度翻译过来，对照其会计制度进行审计，按照西班牙惯例，审计程序中对经济业务活动中是否取得发票就不必重视。

注册税务师相关内容在《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》的总则（六）、（八）中，对汇算清缴（财产损失）鉴证的评价标准作出了规定。《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》“(六)税务师事务所运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价或计量时，应当符合适当的标准。适当的评价标准应当具备相关性、完整性、可靠性、中立性和可理解性等特征。

《注册税务师与注册会计师的区别》一文认为，所得税汇算清缴鉴证的定性标准就是有关所得税汇算清缴税收文件的规定。所得税汇算清缴鉴证的定量标准主要是基本标准，以历史标准和外部标准为辅助标准。比如：征管法关于关联交易纳税调整规定中，所提到的“独立企业之间的业务往来作价”、“独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用”等就属于外部标准。比如：注册税务师在2012年度，执行确认2007年度亏损额的鉴证业务，就应当按照2007年度的汽车的折旧年限，5年等就属于历史标准。同样，注册会计师可以使用外部标准和历史标准不言自喻，譬如，在2012年度，执行2005年担保公司审计时，就应当按照《担保企业会计核算办法》作为评价标准。财产损失鉴证的标准就是国家税务总局公告[2011]第25号《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》、《金融企业呆账损失税前扣除管理办法》（国家税务总局令第4号）和《关于企业住房制度改革中涉及的若干所得税业务问题的通知》（国税发[2001]39号），不使用历史标准和外部标准。显然，《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》都只承认正式标准，不承认非正式标准。

《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》等两个准则，与《注册会计师鉴证准则》对于标准的相关性、完整性、可靠性和可理解性实际内涵并不完全相同。注册会计师鉴证准则与会计制度的相关性说的相关是指与决策有关，有助于决策。税务上的相关性是指纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关。也就是有所得必有所费。会计上的客观性原则要求会计核算以实际发生的交易或事项为依据。税法与此相对应的要求是真实性原则，要求企业申报纳税的收入、费用等计税依据必须是真实可靠的。会计上的可理解性原则，从成本与效益的角度出发，只能为少数人所理解或使用的信息应不予提供，反之，也不能仅仅因为有些人理解上有困难，或者因为有些投资人和债权人不予使用，而把有关信息排除在外。税法中没有明确可理解性原则，税法强调的是立法的公平和效率，差别在于基于税收目的，受法定性原则修正，客观性原则的真实性、可靠性、可验证性在税收中并未完全贯彻。对待同一项收入或支出，有的会计制度按照权责发生制进行处理，而税收制度却按收付实现制处理。例如，会计上是按权益法确认投资收益，而税务上是按被投资单位做利润分配处理确认收益。会计上根据谨慎原则对于可能发生的损失和费用，应当加以合理估计，提取各项资产减值或跌价准备，税法强调据实扣除和计量的确定性，税法各项资产减值或跌价准备都不承认，必须在有关资产真正发生永久或实质性损害时能得到及时处理。另外《注册税务师执业基本准则》与《注册会计师鉴证准则》都强调合理性原则，例如，注册会计师应分析暂估引起的应付账款余额是否合理，是否大致为1—3个月的采购金额，检查期后收到的发票，是否与期末暂估金额大致相符；注册税务师应对暂估入账的真实性、合法性、合理性进行审核，发现长期未取得发票账单、估价明显不合理等情况且无合理理由的有权予以调整。注册税务师需判断发生的支出其计算和分配方法是否符合一般经营常规。例如企业发生的业务招待费与所成交的业务额或业务的利润水平是否相吻合，工资水平与社会整体或同行业工资水平是否差异过大。

笔者认为，《注册税务师与注册会计师的区别》所提出的“会计制度讲的是核算期间，而税收制度讲的是税款所属期间”的观点，值得商榷，这句话隐含的意思是，会计核算期间是固定的，税款所属期间是多样的，实际上会计核算期间也是多样的，例如，会计上也可以将清算期作为一个会计年度，也可以将一个月、三个月作为一个会计期间。

值得注意的是，国家税务总局2009年发布的《注册税务师执业基本准则》没有提及标准的相关性、完整性、可靠性和可理解性原则（既不肯定也不否定），《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》又未修订，《注册税务师执业基本准则》晚于《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》，但是《注册税务师执业基本准则》将涉税鉴证业务扩大到包括纳税申报类鉴证、涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证等三种类型，而且谨慎地承认了其他标准（非正式标准）。第三十三条（二）其他标准，对行业内公认的业务标准或单位的内部制度作为标准的，鉴证人要将其作为证据进行采集。按照笔者的理解，新法优于旧法，而且《注册税务师执业基本准则》在执业准则中具有统驭作用，等于是既承认了非正式标准（这个非正式标准实际上主要还是会计处理标准），又默认了相关性、完整性、可靠性和可理解性原则。

《注册税务师执业基本准则》与《注册会计师鉴证准则》还有一个显著不同的是，提出了涉税鉴证业务的原则：《注册税务师执业基本准则》第七条，注册税务师及其所在的税务师事务所执行涉税鉴证业务，应当遵循以下原则：一是合法原则。鉴证人的执业过程和鉴证结果应当符合法律规定，不得损害国家税收利益和其他相关主体的合法权益。二是目的原则。鉴证人应当充分考虑鉴证结果的预期用途，保证鉴证结果符合约定的鉴证目的。三是独立原则。四是胜任原则。五是责任原则。其实，这些原则，在《注册会计师法》及48项具体审计准则都有体现，注册会计师所说的合法性，是指财务报表符合《企业会计制度》，注册会计师也关注其他法律法规，但是《中国注册会计师审计准则第1142号财务报表审计中对法律法规的考虑》规定主要是关注与财务报表中的金额和披露有直接影响的法律法规。笔者注意到该准则还特别提到了税法、银行及环保法规的要求，但对与被审计单位经营活动无关的不当个人行为不必关注。也就是说注册会计师出具审计报告只是如实披露反映被审计单位是否符合《企业会计制度》，注册会计师有时是在各相关利益主体之间寻求平衡，并不完全考虑是否符合某一单个使用者特定用途（专项审计除外）。涉税鉴证目前还没有《注册税务师法》，所以只能由《注册税务师执业基本准则》规定原则统驭。注册税务师所说的合法，是指纳税申报资料符合税法，涉税鉴证总归是为了税收目的，当国家税收利益与其他相关主体的利益相矛盾时，优先选择国家利益。中介机构就是客观公正，不偏不倚，无论是注册会计师还是注册税务师，都不能代替执法部门。换句话说，中介机构审计报告只能作为执法部门的重要参考或线索，即使是律师都不能代替执法部门的职业判断。工商年检审计是审计，不是工商年检，至多只能说是为工商年检服务的审计报告。审计报告不能代替工商年检，工商年检公告只是说要提交审计报告，并没有说不能出具保留意见，也没有说保留意见就不能通过工商年检，单个使用者需要根据各自的法律法规和审计报告披露的财务信息分别作出判断。标准无保留意见，譬如，其他应收款——股东借款是符合企业会计制度的，但也可能被工商部门认为存在抽逃资金嫌疑，不能通过工商年检；否定意见的报告，譬如，长期股权投资未按权益法核算，与工商年检无关，也可能通过工商年检。民间审计服务于委托人也天经地义，关于抽逃资本，理论界、工商管理部门、司法界历来争论很大，注册会计师如何作出法律认定。涉税鉴证是站在国家利益的角度进行涉税鉴证，有的注册税务师将依法审计理解为就是执法。《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》规定的纳税审核报告类型，无保留意见和保留意见也可以办理纳税申报或审批，否定意见或无法表示意见报告不得据此办理纳税申报或审批事宜，笔者认为，这实质上代替执法机关的职业判断。

为什么要承认非正式标准和标准的相关性、完整性、可靠性和可理解性原则？为什么要不得损害国家税收利益和其他相关主体的合法权益及保证鉴证结果符合约定的鉴证目的？这是为将注册税务师涉税鉴证业务扩大到包括纳税申报类鉴证、涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证（譬如，高新技术研发费用的认定），由行业化向社会化服务的。

（二）鉴证业务对象差异。《注册会计师鉴证准则》第二十一条规定，鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括：当鉴证对象为财务业绩或状况时（如历史或预测的财务状况、经营成果和现金流量），鉴证对象信息是财务报表；当鉴证对象为非财务业绩或状况时（如企业的运营情况），鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标；当鉴证对象为物理特征时（如设备的生产能力），鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件；当鉴证对象为某种系统和过程时（如企业的内部控制或信息技术系统），鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定；当鉴证对象为一种行为时（如遵守法律法规的情况），鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。其实，注册会计师鉴证的主要是财务报表，纳税资料是附属资料顺带审阅，非财务信息鉴证实务中更是很少遇到。

注册税务师鉴证对象主要是纳税资料及税务处理、有关文件及证明材料等，财务报表只是申报资料中的一部分，并且以纳税申报表为基本形式。所得税汇算鉴证的鉴证对象是，与企业所得税汇算清缴纳税申报相关的会计资料和纳税资料等可以收集、识别和评价的证据及信息。具体包括：企业会计资料及会计处理、财务状况及财务报表、纳税资料及税务处理、有关文件及证明材料等。财产损失鉴证的鉴证对象是，与企业财产损失所得税税前扣除相关的会计资料、内部证据和外部证据等可以收集、识别和评价的证据及信息。具体包括：企业相关会计资料、有关文件及证明材料等。《注册税务师执业基本准则》并没有专门规定鉴证对象，但第四条规定涉税鉴证业务包括纳税申报类鉴证、涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证等三种类型，凡是涉及会计核算均会涉税，这个范围就很大了。

《注册会计师鉴证准则》所列举的鉴证对象有五大类，前四类都不属于涉税鉴证对象，只有第五类中包括涉税鉴证对象，而且不限于涉税鉴证对象。《注册税务师执业基本准则》虽然只限于涉税鉴证对象，但突破了税法设定的涉税鉴证，扩大到自愿委托的涉税鉴证，如高新技术企业研发费用认定。

《注册会计师鉴证准则》规定的鉴证对象信息，会计制度明确规定，企业可以根据职业判断进行确认、计量某些财务报告事项。《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》中，“（八）税务师事务所应当严格按照税法及其有关规定开展鉴证业务，并遵守国家有关法律、法规及本业务准则。”显然，税法强调法定原则，纳税人必须依据税法规定的申报要求填写纳税申报表，纳税人职业判断的事项很少。比如：财产损失鉴证业务，对鉴证对象信息即鉴证证据作出了明确规定，纳税人不能提供国家税务总局公告[2011]第25号《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》所要求的鉴证证据，财产损失事项不会被税务机关确认，不允许税前扣除。《注册税务师执业基本准则》规定鉴证人的执业过程和鉴证结果应当符合法律规定，不得损害国家税收利益和其他相关主体的合法权益，这也就是说，还是当企业会计处理不符合税法的规定时，需要按照税法进行调整，因为企业会计准则也是法规，如果不是强调税法优先的法律规定，那又不叫注册税务师，也不叫涉税鉴证了。

（三）执业范围的差异。《注册会计师法》规定，注册会计师主要承办下列审计业务：审查企业会计报表，出具审计报告；验证企业资本，出具验资报告；办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关的报告；法律、行政法规规定的其他审计业务。注册会计师依法执行审计业务出具的报告，具有证明效力。注册会计师可以承办会计咨询、会计服务业务。

注册会计师鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。《注册会计师鉴证准则》第二条规定，鉴证业务包括历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务。根据上述规定，注册会计师的鉴证业务内容，包括鉴证业务和其他鉴证业务等两个方面。一是审计、验资、审核、审阅等鉴证业务；二是审阅、预测性财务信息审核、内部控制审核等其他鉴证业务。从注册会计师实际开展的鉴证业务来看，主要有四个类型：一是审查企业财务会计报告，出具审计报告；二是验证企业资本，出具验资报告；三是办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关报告；四是法律、行政法规规定的其他审计业务。

涉税鉴证，是指鉴证人接受委托，凭借自身的税收专业能力和信誉，通过执行规定的程序，依照税法和相关标准，对被鉴证人的涉税事项作出评价和证明的活动。

《注册税务师执业基本准则》规定，涉税鉴证业务包括纳税申报类鉴证、涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证等三种类型，而不包括审计、验资、审核、审阅、预测性财务信息审核、内部控制审核等鉴证业务。

这个纳税申报类鉴证、涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证范围极其广泛，凡是涉及到会计核算的都会涉税，从注册税务师现在已开展的鉴证业务来看，主要有：所得税汇算鉴证、财产损失鉴证、注销清算鉴证以及高新技术认定等业务。将来可开展的鉴证业务，笔者仅列举涉税审批类鉴证就包括：高新技术企业所得税减免、国家重点扶持公共基础设施项目投资经营企业所得税减免、创业投资企业抵扣应纳税所得额减免、软件及集成电路企业所得税减免、从事农、林、牧、渔业项目的企业所得税减免、技术转让所得企业所得税减免、小型微利企业认定备案、环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额抵免的税额、研究开发费加计扣除减免、安置残疾职工支付工资加计扣除减免、固定资产加速折旧减免、境外所得税抵免、注销税务登记税款清算鉴证、营业税差额征税项目的鉴证个人独资企业合伙企业个人所得税纳税申报鉴证、个人销售5年以上普通住房营业税减免等。这些大多是专项涉税鉴证，根据笔者的理解，目前可拓展的涉税其他鉴证业务，除了高新技术企业认定，还有社会福利企业认定。其中：资产损失鉴证、公益性捐赠税前扣除鉴证、开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用、高新技术企业认定、软件企业和动漫企业认定等原是注册会计师的传统业务，存在交叉重叠。

（四）鉴证目标的差异。《注册会计师鉴证准则》分为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。其中，审计准则是整个业务准则体系的核心。在历史财务信息审计中，要求注册会计师将审计风险降至该业务环境下可接受的低水平、对审计后的历史财务信息以积极的方式提供合理保证；在历史财务信息审阅中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平，对审阅后的历史财务信息以消极的方式提供有限保证。增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度。

《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》重点是关注纳税人税前扣除项目是否符合税法的要求以及资产损失是否据实扣除。《注册税务师执业基本准则》充分考虑鉴证结果的预期用途，合理规划和实施鉴证程序，保证鉴证结果符合约定的鉴证目的。涉税鉴证业务包括纳税申报类鉴证、涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证，就是重点在于关注纳税人在一定时期内是否遵循了税法规定按时足额缴纳了各种税款以及是否符合减免税条件，增强税务机关对该项信息信任程度。

（五）预期使用者的差异。《注册会计师鉴证准则》规定预期使用者是指预期使用鉴证报告的组织或人员。责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者。所以审计报告的预期使用者有时不是十分明确，譬如，可能是投资者、债权人、银行、监管部门及潜在投资者。《注册税务师执业基本准则》规定涉税鉴证业务报告具有特定目的或服务于特定的使用人的，鉴证人应当在涉税鉴证业务报告中，注明该报告的特定目的或使用人，对报告的用途加以限定和说明。涉税鉴证报告使用者是明确的，多数情况下就是国家税务机关，虽然《注册税务师执业基本准则》包括纳税申报类鉴证、涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证及自愿委托业务，但是，实际上，即便是科技部门组织高新技术企业研发费用认定，是为了评审高新技术企业，享受所得税优惠，最终使用者还是国家税务机关。因为投资者、债权人（主要是银行），是不太关心纳税主体纳税情况的，特别是上市公司的股民最关心的是净资产、市盈率及每股收益。

（六）涉税鉴证对财务会计及审计结论的利用。同一笔业务，不同的会计处理会影响到不同报表使用者利益，如果仅仅是站在国家税收的角度去鉴证被审计单位的财务状况，譬如，高估资产、虚增业务收入，国家税收是得到了保障，但债权人，特别是银行的利益如何保障？如果银行再从自身角度设立一个注册银行贷款清算师，采用谨慎性原则，低估资产，这又回到对同一单位同一会计年度针对不同的使用者出具不同的审计报告的老路上了。所以笔者理解注册税务师涉税鉴证不应包括财务报表审计，但是如果涉税鉴证不包括财务报表审计，涉税事项均来源于会计资料，离开了会计核算，涉税鉴证无从谈起。不仅利润表主要体现了有所得必然有所费，资产负债表上除了现金都与税金相关，只不过财务会计核算方法与税法不一致时，应当按照税法进行调整。这样不仅对科目余额与发生的审定，而且好多税金都得计税依据（科目金额）正确之后才能计算正确，如捐赠按照统一会计制度计算的正确的会计利润的12%扣除，这个会计利润就应该是注册会计师审定。我国并未要求企业设立独立的纳税会计，企业没有也不可能单独设账按照企业所得税的规定对企业的收入、税前扣除项目进行核算。被鉴证单位一般没有专门的税务内控制度，即使有税务内控制度也是包含在被鉴证单位财务内控制度之中的，而且，注册会计师的发展趋势是风险导向审计和战略审计，如果完全依赖内部控制制度，注册会计师可以减少实质性测试，甚至不做实质性测试，直接对财务报表进行确认，而注册税务师需要考虑纳税人的纳税能力，可能不能依赖内部控制制度直接对涉税事项进行确认。笔者的这种推定在《汇算清缴业务准则》中得到了实证。《汇算清缴业务准则》中，结合企业所得税纳税申报表的鉴证对象，对涉及资产、负债及所有者权益等鉴证事项审核的基本方法做出了一些原则性规定。《汇算清缴业务准则》指南指出，对于收集和评价会计核算证据，一般情况下注册税务师不履行报表审计程序，仅对会计数据的逻辑关系和会计处理方法的合规性进行审核。《汇算清缴业务准则》指南、《土地增值税清算鉴证业务准则》指南都规定，在审核鉴证过程中，了解被鉴证单位内部控制是必须执行的程序；符合性测试或控制测试程序不是审核的必经程序，只是对那些经过初步评价、决定信赖的内部控制才进行测试。《注册税务师执业基本准则》发布后，涉税鉴证报告内容增加了“本年利润已经××会计师事务所审定”，然后是纳税调整及说明。笔者感到奇怪，既然本年利润已经会计师事务所审定，那还要你涉税鉴证干吗？于是，有的注册税务师，仅依据经审计年度会计报表，进行纳税调整，半天时间出一份鉴证报告。根据《注册会计师鉴证准则》规定，利用其他注册会计师的审计报告不能减轻本注册会计师的审计责任，利用其他专家的工作，最终审计结果还是由本注册会计师承担责任。

笔者比较了《注册会计师鉴证准则》、《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》以及《注册税务师执业基本准则》，发现《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》总则“（二）……出具鉴证报告，以增强税务机关对该项信息信任程度的一种业务。”以及“（八）……在确定证据收集的性质、时间和范围时，应当体现重要性原则，评估鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量，对委托事项提供合理保证。”这与《注册会计师鉴证准则》“鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。”是相同的，不同的是《汇算清缴业务准则》和《损失业务准则》总则（二）提到的只是税务机关，但《注册税务师执业基本准则》没有提到“增强税务机关对该项信息信任程度”及“体现重要性原则，评估鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量，对委托事项提供合理保证”，只是在第三条提出“涉税鉴证，是指鉴证人接受委托，凭借自身的税收专业能力和信誉，通过执行规定的程序，依照税法和相关标准，对被鉴证人的涉税事项作出评价和证明的活动”，显然，这是体现注册税务师走向形式上社会化意图，但是如果不考虑“重要性”及“合理保证”实际上是不现实的，而且中介机构的鉴证不应代替执法机关的职业判断。

我国从2003年3月4日国家审计署发布新的《关于内部审计工作的规定》以来，中国内部审计协会已经公布了内部审计基本准则、内部审计人员职业道德规范、27个具体准则和两个操作指南，构成了我国的内部审计准则框架，内部审计的规范体系初步形成。审计署《关于内部审计工作的规定》规定：国家机关、金融机构、企业事业组织、社会团体以及其他单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度。中国内部审计准则适用于国内（不具有国际性）各类组织，无论组织是否以盈利为目的，也无论组织规模大小和组织形式如何。注册税务师执业基本准则大量借用了注册会计师鉴证准则，《注册会计师鉴证准则》实际上涵盖了《注册税务师执业准则》的大部分内容，《注册税务师执业准则》里只是没有抽样审查的规定，实际上规模较大的企业，尤其是上市公司涉税鉴证不使用抽样是不现实的，鉴证目的及预期使用者万变不离其宗，注册税务师涉税鉴证实际上就是促进国家税收目标的实现，因此，笔者认为，注册税务师执业基本准则属于内部审计准则的范畴。

（本栏目责任编辑：郑洁）