单红雷 上海铁路局财务处

铁路企业目前正在转换经营机制，落实铁路局的市场主体地位和企业法人责任，大力拓展运输市场，延伸运输服务产业链条，开发铁路多元经营市场。铁路多元化经营是以市场需求为导向，充分发挥铁路优势，做优做强客货运输这一核心业务，统筹使用各类生产要素，延伸客货运输服务链，开发具有比较优势的经营项目，全方位拓展铁路市场，最大限度地增加铁路自身经济效益的经营发展战略。内部控制是现代企业管理中的重要内容，内部控制体系是一项涉及企业经营管理的各个业务部门、各个环节和流程、各个制度的系统工程。内部控制的健全和完善有利于实现所有者、经营管理者及其他利益相关者的利益最大化。在铁路多元化经营格局下，通过构建基于价值链管理的内部控制，可以更好地预防和控制风险，提升企业增值功能，实现企业价值最大化。

1 价值链管理和内部控制概述

1.1 价值链概述

迈克尔·波特教授在1985年首次提出价值链概念以来，价值链以及价值链管理为主要理念的企业业务流程再造在全球经营管理中引起重大影响。波特认为“每一个企业都是在设计、生产、销售、发送和辅助产品的过程中进行种种活动的集合体。所有这些活动可以用一个价值链来表明”。价值链管理的关键在于优化企业价值链，一般地，企业把整个价值链分解为与战略相关的作业、成本、收入和资产，并把它们分配到“有价值作业”中。通过价值链分析，研究各项的增值情况，区分增值活动和非增值活动，从企业价值最大化的角度出发，通过合并、选择、去除等方法消除非增值活动，实现价值链最优化。

铁路运输生产是由发送、运行、中转、到达或者是车务、机务、车辆、列车服务、供电供水、后勤作业有机组成的一条长长的、并有分枝的巨型作业链。理想的作业链应是作业与作业间环环相扣，无断开和重叠，作业之间的等待延误最小。在运输资源既定的条件下，铁路运输生产就是按最佳作业组合而成的作业链进行。因此，运用作业分析原理，对各个运输生产作业进行成本效能分析评价，尽量消除低效、不增值作业，提高增值作业的效能，以达到最佳作业组合的目的，使每一运输作业的安排从市场客流、货源对运输的需要出发，并拉动式地从后向前设计整个运输作业链，从而确定需要完成的运输作业和作业量，使无效、不增值作业减少到最低程度。

1.2 内部控制概述

内部控制的理论是近现代的研究成果，而在实务上，作为在人类社会中一种常见的制度安排，一直存在于人类社会中。早前的内部控制其实是内部牵制，是为防止舞弊，保证资产及其记录的安全，以相互核对为主要内容，岗位职责分离为主要方式的控制方法。1992年，美国COSO委员会（Committee of Sponsoring Organizations）发布了《内部控制-整体框架》报告，该报告提出了内部控制的三项目标和五大要素，并以此为基础构建了内部控制的整体框架。三项目标是：经营的有效性、财务报告的可靠性和法规的遵循性。五大要素分别是控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。2008年5月，财政部等五部委制定发布了《企业内部控制基本规范》，2010年4月颁布了《企业内部控制配套指引》，连同《内部控制基本规范》，共同构建了中国企业内部控制规范体系，提出了内部控制遵循的五大原则：全面性、重要性、制衡性、适应性与成本效益原则，定义了五大要素：内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督。

2 价值链管理与内部控制的整合

2.1 价值链管理和内部控制的对象

内部控制的客体是人、财、物以及企业经营管理过程中的一切活动。在价值链体系中，企业生产和经营中所有阶段和所有环节都存在价值流动，所以价值活动及价值增值过程是内部控制特定对象。

价值链是一个以企业为中心，上游连接到供应商，下游连接到销售渠道和客户的链条。提高价值链整体及各节点的价值增值功能是改善企业绩效的重要途径，基于价值链的联系进行内部控制设计，可以使生产经营和管理活动最有效地进行。

2.2 价值链管理和内部控制目标

价值链管理和内部控制虽各有侧重，但两者的最终目标都是为了实现企业战略，实现企业价值最大化。在业务活动层面，价值链活动构成了内部控制对象；在体系构建上，价值链管理中价值分析和优化与内部控制的设计和改进密切相关（如图1）。通过设计和构建合理有效、以创造价值为导向的内部控制体系有助于实现价值链整体增值，进而提升企业竞争优势，实现企业可持续发展。

图1 价值链管理和内部控制的整合

3 基于价值链管理下的企业内部控制构建

3.1 内部环境的分析和营造

内部环境主要包括治理结构、机构设置及权责分配、内部审计、人力资源政策、企业文化等。首先要在企业内部树立一种正确的价值观，使企业从上到下都意识到所有活动的最终目标都是为了实现价值创造。价值链管理下的组织结构是扁平化、网络化、分权化、柔性化的结构，每个员工都被认同为企业的价值增值点，员工的积极性和主动性从而得到提高。经过价值链整合，建立在共同理念上的内部控制，真正体现团队精神和全员文化。

2005年3月18日铁路运输管理体制进行了重大改革，实行路局直管站段，这一改革从根本上解决了铁路局、铁路分局两级法人经营同一资产的问题；随后，部、局又多次完成对运输站段生产布局的调整，基本理顺了路局内部运输生产指挥、经营管理组织等诸多方面的复杂关系。铁路企业统筹运用运输与非运输业资产，统筹规划运输业与非运输业发展，统一组织项目开发，推动资源优化配置，强化经营管理，实现整体效益最大化。

3.2 风险评估、控制活动、信息与沟通的实施

3.2.1 风险评估的实施

风险评估主要关注企业作为经营主体所面临的全面风险，包括：战略风险、经营风险、合规风险、资产安全风险以及财务风险等，并采用识别风险、评估风险、确定风险对策、评估风险控制等四个步骤进行。价值创造型的内部控制是在风险评估的基础上，通过控制活动将其降到可以接受的合理水平。

首先对企业所面临的各种风险进行事项识别，识别可能对目标产生影响的潜在事项；其次对风险发生的可能性和严重性进行综合评估，在评估的基础上确定企业可接受的风险水平；最后，依据对风险的认识和分析，确定企业控制活动的重点。

3.2.2 控制活动的实施

企业结合风险评估结果，根据风险应对策略，通过手工控制与自动控制、预防性控制与发现性控制相结合的方法，将风险控制在可承受度范围内。对于价值创造型的内部控制系统，利用流程管理，结合企业价值链分析，去掉不能创造价值的活动，优化各价值链活动。

例如，对于铁路客运来说，收入就是旅客运输收入，支出有车站与乘务人员成本、发送服务费用、列车服务费用以及线路使用费、机车牵引费、车辆维修费等。为提高客运创造的价值，一方面会努力加强营销，提高服务质量，千方百计吸引客流，同时还会通过优化列车开行、动态调整列车编组、适时增开客车等措施，力求以最少的机车车辆占用实现最大的客运收入；另一方面，由于需要支出机车牵引、车辆维修费等，也会促使机辆事业部提高机车使用效率，合理安排机车车辆检修，减少安全上的盲目投入。

3.2.3 信息与沟通的实施

信息与沟通是企业及时、准确地收集、传递与内部控制相关的信息，确保信息在企业内部、企业与外部之间进行有效沟通。信息与沟通主要包括信息的收集机制及企业内部和企业外部有关方面的沟通机制等。

借助计算机技术和网络技术，基于价值链管理的信息化使企业运行的各个环节由职能型向流程型转化，实现“拉动式”和“以顾客为中心”的生产模式。企业信息化为价值链提供了横向与纵向、内部和外部的扩展和延伸。企业信息化不仅改进了企业生产经营活动的每一个环节，也改造了企业整个传统价值链，更给企业带来了经营理念和经营模式的改变。

3.3 内部监督、绩效考评

3.3.1 内部监督

内部监督是内部控制设计、执行有效性的持续评估，是保证内部控制问题闭环的重要环节。内部监督包括日常监督和专项监督。日常监督是指企业对建立与实施内部控制的情况进行常规、持续的监督检查。专项监督是指在企业发展战略、组织结构、经营活动、业务流程、关键岗位员工等发生较大调整或变化的情况下，对内部控制的某一或有些方面进行有针对性的监督检查。

对于基于价值链管理的内部控制系统，需要对企业内部各价值活动及价值所需资源、产生的价值进行持续不断的监督，确保企业的增值。

3.3.2 绩效考评

绩效考评是对所属单位及个人占有、使用、管理与配置企业经济资源的效果进行的评价。企业管理层可以根据绩效考评的结果进行有效决策，引导和规范员工行为，促进实现发展战略和提高经营效果。

铁路运输企业绩效考评体系应该是以实现企业经营目标为核心，全面提高安全、效率、效益、质量，促进企业可持续性发展，强化经营责任考核，坚持权责利一致。如客运部门的发送人数、运输收入等；货运部门的装车数、卸车数、发送吨、中时、停时、周时、运用车等；机辆的机车走行公里、机车牵引、客车车辆公里等；基础部门的线路通过总重、单位线路维修支出等；对这些效率指标与作业部门、岗位的工资进行挂钩，打破既有的岗位工资和平均工资制度，实行竞争性的员工工资制度，使基层员工更能理解评价指标与自身利益的直接关系，也就更能激发基层员工提高作业效能、关心企业经营业绩的积极性。

铁路企业如何由原铁道部集中管理下的经营方式，迅速转换经营方式，确立市场主体地位，需要在相当长的一段时间内进行自我调整和完善。建立基于价值链管理的铁路内部控制，有利于铁路企业实现多元化经营战略，不断完善服务功能、拓展经营领域，更好地适应经济社会发展，不断增加铁路可持续发展的能力。