赵丽萍（广东商学院财税学院 广东 广州 510320）

一、OECD成员国劳动税楔的总体特点

劳动税楔指标最早是由O E C D提出的，它衡量了单个“全职工人”①即根据国际标准产业代码分类（International Standard Industrial Classification，简称ISIC），在C到K类产业部门工作的全职工人。的平均薪水成本（雇主实际负担的劳动力成本）与雇员实际税后工薪所得（包含通过政府福利项目取得的现金收益）之间的差额，以比较各国政府利用税收手段占有雇员收入的份额。公式为：劳动税楔＝（工资薪金负担的个人所得税额＋雇员社会保障税+雇主社会保障税）/（工资薪金＋雇主社会保障税）。

（一）OECD劳动税楔总体呈下降态势但降幅不大

OECD的34个成员国，大部分是发达国家，还有少数转型国家，由于经济体制、劳动税制结构不同，劳动税楔水平差异较大。2009年，从最低的墨西哥的15.3%到最高的比利时的55.2%。2001—2009年OECD成员国劳动税楔均呈下降趋势。就各国具体情况来看，2009年与2001年相比，单身个人劳动税楔下降的国家有20个，增加的有10个。降幅最大的国家为瑞典，下降了7.1个百分点。①数据来源于OECD劳动税楔年度统计报告《Taxing Wages 2007－2009》。

值得注意的是，2000年以来在减税浪潮持续席卷各国的背景下，许多国家降低了个人所得税和社会保障税税率，但降幅并不是很显著。这一方面是由于各国采取了增税与减税的政策组合，实际中的影响取决于不同政策之间的抵消和增进效应。另一方面，虽然大多数国家实施了减税政策，比如降低个人所得税税率或扩大税收优惠，但这些政策并不总是像预期的那样都能降低个人所得税负担，其中一个主要原因是缺少对更高收入参数的常规调整。在多数OECD成员国中，2000—2008年全职工人平均劳动所得显著增加，有9个国家其名义增长率高达40%。②数据来源于OECD劳动税楔年度统计报告《Taxing Wages 2007－2009》。在累进税制体系下，高所得通常转化为高税收负担，即财政拖累。③指由通货膨胀引起的虽未改变税率而增加的税收负担。在个人所得税累进程度高或者所得增长速度超过平均水平（如希腊、冰岛、韩国和墨西哥）的国家，财政拖累的影响尤其大。虽然大多数OECD成员国都进行了各种形式的调整，如对个人所得税费用扣除标准进行指数化调整，防止税收负担因通货膨胀而发生较大的变化，但这些调整手段是非完全、非经常性的，因此，旨在降低税收负担的税制改革的影响很大程度上被财政拖累的影响抵消了。

（二）部分欧洲国家高劳动税楔与高失业率并存

对劳动课税通常被认为对劳动力市场有负面影响，税楔越高，负面影响越强。不过，最终实际影响的大小取决于一国劳动力市场的供给和需求弹性。2009年，单身个人劳动税楔高于40%的国家有7个，德国、匈牙利、比利时、法国甚至高达45%以上。④数据来源于OECD劳动税楔年度统计报告《Taxing Wages 2007－2009》。如表1所示，高劳动税楔通常与高失业率紧密联系在一起，而这一问题在部分欧洲国家尤为突出。近年有许多机构、学者研究了降低劳动税楔的政策效应，普遍认为可以增加就业、促使劳动生产率水平提高，如OECD（2004）、Vodopivec（2005）、Aspal &Vork（2007）及Ding（2008）等，这些理论成果有力支撑了各国降低劳动税负的政策实践。

二、我国劳动税楔的测算及基本判断

由于我国的国情、税情与OECD成员国差异较大，本文对劳动税楔的公式做出一定调整：首先，对于雇主及雇员分别负担的社会保障基金比例，各省均有不同规定且差异较大，难以按统一比率计算，而且从现有的统计资料中也无法获得相关数据。因此，不再区分雇主与雇员分别负担的部分。其次，基于目前中国个人所得税与社会保障费都未覆盖到农村，劳动税楔的核算仅限定在城镇职工范围内。第三，由于个人所得税中工资薪金项目、劳务报酬项目与劳动报酬直接相关，所以这两项收入均纳入核算范畴。因此，本文关于劳动税楔核算的公式为：劳动税楔＝（工资薪金个人所得税+劳务报

表1 2007—2009年部分欧洲国家劳动税楔与失业率 单位：%

（一）判断一:劳动税楔规模大、增速快，降低劳动参与国民收入分配的比例

2008年1月3日，中国社会科学院发布的2008年《社会蓝皮书》指出：“我国劳动者报酬比重逐年下降——2003年以前一直在50%以上，到2006年降至40.6%。与之对应的企业利润则在上升，资本回报占国民收入的比重，由以前的20%左右上涨到30.6%”。②汝信、陆学艺、李培林《2008年社会蓝皮书》，社会科学文献出版社2008年版。上述问题引起了研究者的广泛关注，他们共同致力于探究国民收入分配的真实格局及背后深层原因。谢攀、李静③谢攀、李静《宏观税负与中国劳动报酬份额——基于省级面板数据的研究》，《国际商务》2010年第5期。（2010）以分税制体制确立后的1994—2007年省级面板数据为基础，着重考察宏观税负对劳动报酬份额的影响，认为在控制了经济结构转型因素后，宏观税负提高是阻碍劳动报酬份额改善的重要原因。也有学者④白重恩、钱震杰《国民收入的要素分配：统计数据背后的故事》，《经济研究》2009年第3期；李稻葵、刘霖林、王红岭《GDP中劳动份额演变的U型规律》，《经济研究》2009年第1期。的研究表明：居民收入占比下降的主要原因是劳动收入份额的大幅度下降，劳动收入份额相对资本收入份额的下降在很大程度上是经济发展阶段的必然，产业结构转型是中国要素分配份额变化的重要决定因素。还有学者认为,“再分配阶段不是居民收入占比下降的主要原因，收入税占比过低，即使全部免除也无法大幅度提高居民部门的收入占比。”⑤白重恩、钱震杰《谁在挤占居民的收入——中国国民收入分配格局分析》，《中国社会科学》2009年第5期，其中收入税是指企业和居民部门向政府缴纳的所得税。事实上，只分析个人所得税对再分配阶段居民劳动报酬的影响容易忽视社会保障缴费因素，而加入了这一因素的劳动税楔指标则弥补了再分配领域研究的缺憾。如表2所示，我国劳动税楔2000—2008年间增速迅猛，由起初的26.9%增至2008年的45.4%，在短短9年内几乎翻了一番。与OECD成员国劳动税楔相比，可发现一个奇怪的现象：我国个人所得税与社会保障缴费在G D P中的占比都较低，但劳动税楔较高。这可能是由于我国劳动要素报酬在国民收入分配中的占比较低，而政府以基金（税）的形式从劳动报酬中抽取的比例较高而造成的。这再次显现了劳动报酬在初次及再分配领域被不合理分配的迹象。

（二）判断二:劳动税楔与失业率呈现同步增长的微妙关系

由于现有统计数据未对个人所得税2000年前收入做分项目统计，因此,无法核算2000年前我国劳动税楔情况，因而只能作短期对比。如图1所示，劳动税楔增长率与失业率呈同步增长态势，虽然时间跨度较短不能充分说明问题，但劳动成本越来越高是否为中国近年来失业率逐渐提高的原因之一呢？这值得我们进一步开展实证研究以找寻答案。

因此，假如只是从一般层面去讨论中国失业问题的特殊性，并强调我国个人所得税等直接税占比较低，也不存在真正意义上的社会保障税，就直接否定劳动税楔指标在中国的适用性，显然有些武断。我国的确不存在真正意义上的社会保障税，个人所得税的占比也较低，不过目前劳动税楔的规模及增速无论如何都不能被忽视，它与我国失业率有着微妙的同步变化关系。

表2 2000—2008年我国劳动税楔情况 单位：亿元

（三）指标修正后再判断：社会保障基金企业缴费比例高，劳动成本偏重

首先，由于核算公式中分母使用的是劳动报酬而非工资薪金，因此,最终结果也在一定程度上被低估了。以2008年为例，若剔除非工资薪金报酬，按“（工资薪金个人所得税＋社会保障“五项”基金收入）/城镇职工工资薪金”这一公式计算，最终劳动税楔结果为47.28%。①根据《中国统计年鉴（2009）》，2008年全国工资薪金总额为33713.8亿元，其余数据取自表2。

其次，由于分母中未加入雇主负担的社会保障基金部分，将使分母低估而导致劳动税楔结果被高估。本文以某省（市）缴费比例为依据估算雇主社会保障基金收入比例，进而修正劳动税楔结果。各省（市）虽然规定的比例各不相同，但五项基金收入中占比最高的是养老保险基金收入，2009年在社会保障基金收入中占比高达71.3%，②根据人力资源与社会保障部数据显示，2009年我国社会保险基金收入总额为16116亿元，而城镇养老保险基金总收入为11491亿元。而养老保险基金的缴费比例又相对稳定，因此,各省（市）间社保缴费比例上下浮动不会太大，选择某一省（市）为依据修正劳动税楔有一定的参考价值。以北京市为例，其中养老保险缴存比例与《国务院关于完善企业职工基本养老保险制度的决定》（国发[2005]38号）文件规定一致。国发[2005]38号文件规定：养老保险基金单位缴费比例为20%，职工个人缴费比例为8%；医疗保险单位缴费比例为10%，个人为2%+3元；失业保险缴费比例为单位1.5%，个人0.5%；工伤保险单位缴费费率在0.5%～2%之间，个人不缴费；生育保险单位缴费比例为0.8%，个人不缴费。③数据来源：《北京市基本医疗保险规定》（2005）、《北京市失业保险规定》（2007）、《北京市实施<工伤保险条例>办法》（2004）、《北京市企业职工生育保险规定》（2005）。取下限并将各项基金缴费比例加总可得单位社会保障基金缴存比例为32.8%，个人缴存比例为10.5%，④所有上缴的社会保险中单位缴存的比重为32.8/(32.8+10.5)=76%。这两个比例之和是43.3%。有趣的是这一比例与2008年社会保障基金收入占工资薪金的比重接近。因此，本文在计算单位负担的社会保障基金收入时用“工资薪金×估算单位缴存比例”计算，基于以上论述，笔者将公式进一步修正为：劳动税楔＝（工资薪金个人所得税＋社会保障“五项”基金收入）/（城镇职工工资薪金＋单位负担的社会保障基金），按这一公式计算，2008年劳动税楔结果为36.13%。⑤计算过程为(2244.9+13696.1)/（33713.8+13696.1×76%）。

将修正后的结果与同期OECD及欧盟19国的单身个人劳动税楔均值再比较时，分别与两者相差1.3%和6.5%，表面看起来我国劳动税楔水平较OECD及欧盟要低。实际上，由于OECD成员国劳动税楔是按不同类型纳税人（家庭）分别核算的，上文仅选取了其中一类，即单身无小孩且收入为平均水平。该类与单身有小孩、已婚夫妇一人赚钱等纳税人相比通常是劳动税楔较高的那一类。因此，我国与OECD、欧盟劳动税楔的实际差距更小。另外，OECD特别是欧洲国家社会保障覆盖面广、处于重要地位，政府、企业、个人共同负担着社会保障收入来源。而我国的社会保障基金覆盖面较窄，下岗失业群体、进城农民工、城乡低收入人员、失地农民等被排除在社会保障体制之外，而占人口绝大多数的农村居民仅仅拥有以合作医疗、社会救济和“五保”户供养为内容的较低层次的社会保障，形成了“二元社会保障格局”。即使在城镇企业范围内，社会保障也未能覆盖全员，据2008年统计数据，我国基本养老保险制度覆盖了城镇企业8745万职工和2451万离退休人员，仅占全国城镇职工的78%。①申曙光、孙健《论社会保障发展中的七大关系——基于社会公平的视角》，《学习与探索》2009年第4期。因此，将西方发达国家的劳动税楔与社会保障制度联系在一起判断时，我国的比重还是偏高了。

三、我国劳动税楔过快增长的原因分析

进一步分析我国劳动税楔过快上涨的原因，主要有以下两点：

首先，就增速对比来看，社会保障基金收入、税收收入增速远远超过劳动报酬上涨速度。如图2所示，2001—2008年劳动报酬增长率与社会保障基金收入、工资薪金个人所得税及劳务报酬个人所得税增长率相比，走势颇为平缓，而且后三者的增长率除2006年工资薪金个人所得税及劳动报酬个人所得税增速低于劳动报酬外，其余各年均高于劳动报酬。这说明当劳动报酬增长一定比例的同时，政府以税金或基金收入形式取走更多，最终导致劳动税楔快速增加。值得注意的是图中工资薪金个人所得税与劳动报酬个人所得税在2005—2007年间出现典型的“V”字型走势，增速下降主要是由于2006年个人所得税免征额由800提到1600元。2007年工资薪金个人所得税与劳动报酬的增速反弹则主要是由于征管因素。推行全员全额扣缴明细申报、为2000多万个纳税人建立明细档案、加强对高收入者的征管等举措扩大了增收效应。

其次，就劳动税楔结构来看，社会保障基金收入迅猛增长是主推手。工资薪金个税收入的不断增长并非劳动税楔上涨的主要原因，如图3所示，2008年社会保障基金收入在三项收入中占比高达85.49%，而工资薪金个税及劳务报酬个税仅占14.51%。这也意味着劳动税楔的增长主要是由社会保障基金增长引致的。我国社会保障基金收入占GDP的比重由1998年的1.92%猛增至2008年的4.36%，一直被称作“超经济增长”以及“超高速增长”的税收同期也不过由10.77%增至18.42%，可见前者的增长速度之快令人吃惊，不得不寻找另外一个词汇来描述了。从动态角度来看，2008年社会保障基金收入占比由1998年的90%降至85.49%，而工资薪金个人所得税的占比由10%增至14.01%，说明后者的增收潜力也不可忽视。不过值得反思的是，如果在个人所得税的增收架构中，一直是由于工资薪金等劳动所得项目收入引领，而非劳动所得收入增速缓慢。这也从侧面说明了我国劳动税负偏重的问题，并成为收入分配差距不断拉大的原因之一。

四、启示

（一）劳动税楔偏高犹如一把“双刃剑”，既伤害企业又损害个人

从微观角度来看，无论就OECD还是我国劳动税楔的现状来看，劳动税楔指标偏高像一把“双刃剑”：首先，在劳动税楔结构中，社会保障基金收入占绝对优势地位，而企业缴费比例又占绝对优势地位，这势必增加企业支付的劳动成本，加重负担，降低竞争力。其次，劳动税楔偏高对个人的损害则体现在两个层面：一方面，企业负担重、利润低，很有可能通过压低劳动报酬的形式降低劳动力总成本，而居民工资收入水平下降则进一步缩减了居民可支配收入;另一方面，如果企业转而寻找其他要素替代劳动，从而提高失业率，将进一步损害个人利益。

从宏观角度来看，企业竞争力下降、居民个人可支配收入减少以及高失业率等问题对出口、生产、消费造成负面影响，即劳动税楔偏高对经济微观主体产生的负效应必然传导到宏观经济层面，从整体上损害我国经济的健康发展甚至引发社会问题。

（二）为进一步税制改革提供了结构性调整思路，有助于提高“两个比重”① “两个比重”是指居民收入在国民收入分配中的比重和劳动报酬在初次分配中的比重。

降低劳动税楔无非有两种路径可选择:降低劳动所负担的个人所得税或社会保障税。鉴于我国劳动税楔还处于不断快速增长的阶段，而OECD成员国的劳动税楔已处于缓慢下降的轨道中。因此，决策部门宜搭配使用这两种手段。

一方面，应当着眼于提高“两个比重”，改革个人所得税。《我国国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》提出，合理调整收入分配关系，努力提高居民收入在国民收入分配中的比重，提高劳动报酬在初次分配中的比重。而我国个人所得税目前存在较严重的问题之一即劳动所得税负担重于非劳动所得税收负担，不利于提高“两个比重”。以个人每月取得10000元工资薪金所得、一次性取得10000元劳务报酬所得以及购买福利彩票中奖获得10000元为例，这三种情况在我国的个人所得税税负分别为1225元、1600元和0元。对于仅以劳务报酬为收入来源的个人，收入取得具有不确定性，却承担着比有稳定工作的人更高的税负，不需要付出任何劳动的彩票中奖所得免税。另外，我国对于偶然所得、利息股息红利等非劳动所得长期采用比例税率，客观上具有累退性。笔者建议在个人所得税综合制改革尚不能马上实现的背景下,可先考虑降低劳动负担的个人所得税税率。

另一方面，应着眼于降低雇主负担的社会保障基金比例以提高企业竞争力。经历了2008年金融危机后，一些地方开始降低社会保障基金企业缴费部分的比例，但还有进一步下调的空间。降低雇主负担的社会保障缴费比例可使劳动力成本下降，使企业负担减轻，这样既可降低产品生产成本，增强竞争力，又可促进企业雇佣更多人员，从而刺激就业水平上升。

（1）高培勇《新一轮积极财政政策：进程盘点与趋势前瞻》，《财贸经济》2010年第1期。

（2）OECD，2009,Revenue Statistics1965&2008.

（3）Koskela E.,2008,The Effects of Labour Tax Progression under Nash-Bargaining and Flexible Outsourcing, IZA Discussion Paper, No.3501.

（4）J Boone & L Bovenberg, 2002, Optimal Labour Taxation and Search,Journal of Public Economics, 85.