环境审计的新领域<br/>——采掘业审计

环境审计的新领域
——采掘业审计

2011-02-09陈希晖杨柳青青

中国矿业大学学报（社会科学版） 2011年4期

关键词：环境

陈希晖，杨柳青青

（1．东南大学经管学院，江苏南京 210096；2．南京审计学院国际审计学院，江苏南京 211815；3．毕马威会计师事务所南京分公司，江苏南京 210008）

环境审计的新领域
——采掘业审计

陈希晖1，2，杨柳青青3

（1．东南大学经管学院，江苏南京 210096；2．南京审计学院国际审计学院，江苏南京 211815；3．毕马威会计师事务所南京分公司，江苏南京 210008）

很多国家以一种非可持续的方式开发矿产资源，造成了严重的环境退化、社会秩序紊乱及巨大经济损失，因此促使了环境审计一个全新领域的出现——采掘业审计。采掘业审计有利于推进资源型城市的可持续发展，是实现审计“免疫”功能的重要途径，在充分了解国内外采掘业审计现状的基础上，借鉴最高审计机关国际组织（INTOSAI）环境审计工作组发布的《最高审计机关采掘业审计指南》，阐述了开展采掘业审计的四步骤法，并对进一步推进我国采掘业审计发展提出了若干建议。

环境保护；采掘业；采掘业审计；环境审计

国际社会已将环境问题、人口问题和资源问题列为世界三大事关可持续发展的问题。开展环境审计对于实现经济增长方式转变，建设环境友好型社会，实现可持续发展意义重大。最高审计机关国际组织环境审计工作组（WGEA）2010年在综合了各个国家采掘业审计的理论和实践后发布了《最高审计机关采掘业审计指南》，标志着采掘业审计成为继水资源、废弃物、生物多样化之后审计机关环境审计关注的新领域。

采掘业审计是指审计机关、内部审计机构和注册会计师，对采掘企业环境管理系统以及相关经济活动的真实性、合规性和效益性进行监督、评价和鉴证，使之达到管理有效、控制得当，并有利于实现采掘业可持续发展的审计评价活动。本文所讨论的主要是最高审计机关（SAI）开展的采掘业审计工作。

一、实施采掘业审计的必要性

1．采掘业环境社会经济问题的严重性

一国的自然资源赋存是该国经济社会发展的物质基础。自然资源包括森林、矿产和能源（如：煤炭、石油、天然气等）。采掘业指涉及发现、开采及加工处理位于地壳内或附近的自然资源的那些工业，这些工业主要包括矿产工业、石油工业和为获取能源开采地热流体的工业。采掘业对于国家和地区的发展举足轻重，大规模采掘企业能够拉动区域经济发展和基础设施建设、提供就业机会、增加外汇储备、改善道路和供水等基础设施。但从最初的勘探、采掘，到选矿、加工，到矿区关闭，采掘业都会影响环境，项目实施的不同阶段其环境影响的性质与程度也各不相同。采矿作业影响所有的环境媒介如：土壤、大气、水、相关动植物群、个人健康与安全、当地生活方式、社会秩序和经济福利；环境危害和影响还会威胁本土文化、土地使用以及资源型经济体的社会经济文化。这些危害包括自然资源的永久性缺失，提前占用本该用于农业、林业、猎捕或休闲的土地、生态系统的退化和破坏、对主要动植物群的毁灭性破坏、人口流动、犯罪行为等。

在我国，长期以来对煤炭开发企业采取了“大、中、小型煤矿并举，国家、集体、个人一起上”的方针，导致乡镇、个体煤矿迅猛发展，而这些小煤矿大多布局不合理，设备简陋陈旧，技术力量薄弱，环保措施不到位，回采率低，这种“掠夺式”的乱采、滥挖使宝贵的矿产资源遭到严重浪费，并且造成了当地的生态破坏和环境污染，成为制约我国经济社会可持续发展的重要因素。我国煤炭采掘造成的环境问题大体包括：采空塌陷造成生态恶化、水位下降造成供水紧张、废弃物排放危害大气环境等。

2010年7月，福建省上杭县的紫金矿业集团有限公司发生的有毒废水泄漏事件正是我国采掘业所带来的环境社会经济问题的一个突出体现，主要是环境保护措施严重不足以及非法打通排洪洞等人为因素造成的，背后则是政企利益纠结导致环保监管失灵，其中暴露的一些关于采掘业的环境问题值得深刻反思。近年来我国各地采掘业爆发的多起重金属类污染事故，已使相关地方生态环境和群众利益严重受损。

采掘业的环境治理已成为了人类社会面临的严峻挑战，治理不当将会引发一系列不利的环境社会经济影响，开展采掘业审计势在必行。

2．开展采掘业审计是实现可持续发展的要求

可持续发展的本质是为了人类社会更好地长久生存和发展，既要满足当代人的需求又要为后代人造福，为子孙后代的生存和发展创造良好的条件。越来越多的国家开始将可持续发展概念融入到国家战略和政策中去。审计是国家经济社会运行的“免疫系统”，通过关注环境风险，促进加强资源环境管理，维护国家资源环境安全。我国经济发展过程中，很多城市依矿而建，依矿而兴，随着矿区资源的衰竭，资源型城市的生态地质安全和可持续发展问题越来越严重。开展采掘业审计有利于切断影响环境安全的风险源，促进资源型城市和矿区的可持续发展。

二、采掘业审计的现状

1．我国采掘业审计的现状

近几年来，我国各级审计机关努力践行科学发展观，以建设资源节约型和环境友好型社会为目标，围绕资源开发利用管理和生态环境保护治理，积极开展了一些采掘业方面的审计，取得了一定成效，但关于采掘业审计的研究和实践经验还很匮乏，仍处于探索阶段。

2009年，徐州市审计机关积极配合当地政府，开展了采煤塌陷地及生态修复专项资金绩效情况审计调查，重点调查了2006—2008年度实施的采煤塌陷地治理及生态修复工程项目专项资金的使用绩效，重点关注了土地复垦资金、农业综合开发资金、生态修复和综合利用工程项目、环境保护和失地农民最低生活保障制度等。通过审计，节约了财政资金，促进了土地资源的可持续利用、综合开发资金的有效使用和农民增收，完善了工程建设程序，有效地化解了环境风险。该项目被审计署和江苏省审计厅评为优秀绩效审计项目。另外，2009年国家审计署成都特派办的审计人员对传媒集团广能公司的华蓥山矿区沉陷区治理工程进行了审计，深入有关单位及工程现场，仔细核查了治理工程的相关资料，并提出了审计建议。

2009年审计署发布了《审计署关于加强资源环境审计工作的意见》，文件指出“要逐步扩大资源环境审计领域，……逐步将审计范围从土地资源和水环境审计扩展到海洋资源、森林资源、矿产资源、大气污染防治、生态环境建设、土壤污染防治、固体废物和生物多样性等领域”，“重点关注乱采（挖）滥伐、无序开发及侵占、围垦河湖等导致资源损失浪费和生态环境破坏的问题”。审计机关从关注矿区治理专项资金使用转向关注矿产资源的开发、矿区的环境保护和生态治理方面，真正意义的采掘业审计将逐步进入地方审计机关的视野。

2．其他国家采掘业审计现状

包括印度尼西亚、加拿大、南非、美国等国家的审计机关都有开展采掘业审计经验，并涌现了很多经典案例。

（1）印度尼西亚煤矿采掘管理审计

该项目的目标是评估煤矿采掘管理的内部控制系统是否完善，政府机构和采矿企业是否遵循有关开采许可、免税收入、资金共享、地方政府收入方面的法律法规以及采矿企业是否遵循了国家环境保护相关法规。

印度尼西亚SAI重点关注风险大的领域，如采矿政策是否遵循采矿许可相关规定、免税收入的管理及采矿企业的环境管理。首先通过检查管理有效性来评估所识别出的风险大小，包括检查系统有效性、政府和采矿企业内部控制。然后基于风险来确定抽样规模，审查与采矿相关的规章和政策遵循情况。

印度尼西亚SAI所依据的审计标准包括：《采掘业基本条例》、《能源和自然资源部的免税条例》、《中央和地方政府的职能分工》、《环境影响分析》、《水质与水污染控制》、《有毒和危险废料的管理》、《大气污染控制》、《森林区采掘业活动的许可管辖法令》等。

最后SAI提出了审计发现与建议，如国家预算法和提交给能源与矿产部门的预算实现报告中采矿收入估计政策不合理的政策漏洞；以及采矿企业未经林业部门批准擅自在森林区开展采矿作业，采矿企业对上土层、下土层、有毒废物及酸性废水管理不善等合规性问题。

（2）加拿大北部废弃矿区审计

该项目的目标是衡量联邦政府过去几年在加拿大北部废弃矿区的管理上所取得的成绩，具体包括：检查政府是否明确识别了废弃矿区，并进行全面的环境影响评估，是否为专项资金的使用设定优先次序，是否仔细选择和设计了复垦计划以及政府相关部门是否设有必要的组织结构、资源、政策和保障措施以确保有效管理废弃矿区。

加拿大SAI选择了当地环境问题最严重的四座矿区进行详细调查，审计人员通过询问相关主管部门官员、现场记录与拍照来收集审计证据。

审计人员参考的审计标准包括：废弃矿区环境影响评估的相关原则和标准，废弃矿井环境成本、负债、风险评估办法，关于复垦计划的优先次序安排，废弃矿区的管理系统，污水排放管理办法，废弃矿区的复垦规划（包括专项资金的设定和长期维护）等。

审计发现，废弃矿区复垦专项资金不足，矿区环境形势相当严峻，采掘作业急需综合考虑社会、经济、环境协调发展。1999年加拿大联邦政府为自己设定的目标是“绿色卓越”，但当时的状况与此目标相差甚远。

最后SAI基于审计分析，提出了整改建议：相关部门应为弃置矿井制定长期治理的方案，并确保有足够的财务资源来支持方案的实施，并且管理框架和长期规划中应明确治理工作的优先次序，优先解决污染严重的矿区。

三、采掘业审计四步骤法

采掘业审计不仅关注传统的经济问题，还关注社会和环境问题，尤其是在资源型经济实体，采掘业审计涉及一系列的约定、声明、条约、规范。综合各国采掘业审计的理论和实践，审计机关开展采掘业审计可以遵循以下四个步骤：

1．第一步：识别采掘业活动及其对环境的影响

不同矿山所带来的环境问题各不相同，但也存在一些共性：

（1）水资源污染

采掘过程必须要疏干排水，使地下水位大幅度下降，水位降落漏斗影响半径达十几甚至几十公里。如，太原西山煤矿的开采导致太原地下水位骤降，不仅严重浪费了地下水资源，使本已严重缺水的工业重镇太原市更加雪上加霜，而且改变了原有的水文地质条件，由稳态转为非稳态，造成不均匀的地面沉降。采矿造成的地面塌陷与裂缝使得大气降水与地下水直接接触，原本可直接饮用的地下水遭到污染。矿石、矸石、尾矿在堆放过程中，因氧化、雨淋、渗透，形成新的二次污染，将其有害物质，如：悬浮固体颗粒、酸性物质、重金属离子、硫酸盐、加工过程中使用的水银、氰化物、辅助作业中使用的石油和燃料带入地表和地下水体，造成严重的水污染，过量的废水排放会毁坏自然生态系统，对渔业产生不利影响，甚至污染当地居民的饮用水。

（2）大气污染

露天开采作业和粉碎研磨作业会产生大量粉尘，对工人和附近居民的健康极其不利，典型的例子就是煤矿工人常见的职业病——矽肺病。矿物加工过程会导致二氧化碳的排放，形成温室效应。熔炼过程会释放大量二氧化硫，形成对大气的污染，并经降水形成酸雨。有色金属的冶炼过程会排放大量砷、铅、镉等重金属蒸汽。

（3）生物和生态多样性的破坏

森林是生物物种多样性程度最高的陆地生态系统。采掘业对森林生态系统最直接最关键的影响是植被和地表覆盖层的破坏，采掘勘探和采掘作业导致了大范围的森林砍伐。湿地是污染物的自然过滤器，为水生物种提供了独特的栖息地，红树林是陆地生态系统和海洋生态系统的重要接口，采掘业中的废水排放、石油泄漏等问题都会造成湿地和红树林生态系统的破坏。珊瑚礁是海洋生态系统中多样性程度最高的地方，是渔业发展的关键，珊瑚系统对人为破坏尤为敏感，直接排入江河湖海的矿区废水所含沉积物和重金属会对珊瑚系统造成严重威胁。

（4）地表环境的改变和破坏

早期的崩落法采矿造成了大面积沉降变形、塌陷、地面开裂，改变了原有的地形地貌，造成地表建筑和其他设施的损害。矸石、尾矿长期堆积占用大量耕地，经雨水淋滤，造成土壤污染侵蚀。选矿污水的排放，造成土壤和地表水污染，有害物质形成扩散晕，会进一步破坏植被。

（5）职业健康

大气污染会带来如：皮肤病、肺病等健康问题。矿区地面及井下各种噪音和震动强烈的设备会对职工的听力造成不利影响。

2．第二步：识别政府的应对措施

政府有大量可用于应对采掘业环境问题的管理工具，如：法律法规、教育与培训、环境政策、环境影响评估（EA）、环境管理系统（EMS）。

（1）法律法规

法律法规旨在保护矿区的生态，完善的法律法规体系能为投资和经营决策提供一个稳定的制度框架。SAI和审计人员在审计计划阶段应充分了解相关环境法律法规。采掘业环境法律法规涉及的内容包括：环境影响评估、自然资源保护、国家公园保护、动植物群和濒临灭绝物种的保护、文化遗产、土著文化的保护、地形地貌、科学选址、限制废弃物排放、控制土壤污染、噪音污染、污水处理、化学试剂控制等问题。具体制度可能包括：作业安全制度、污染物集中处理及达标排放制度、土地复垦制度等。

（2）教育和培训

法律条款的效果取决于其是否能得到有效实施，而实施的有效性取决于作业人员是否接受过充分适当的教育和培训，教育和培训是法规的辅助工具，尤其对于小规模矿区，培训尤为有效。

（3）环境影响评估

一般情况下，政府要求企业进行环境影响评估（EA），环境影响评估是一个系统性的识别、预测、评估被提议的行动的环境影响的过程，目的在于帮助企业管理层做出是否采取新行动的决策，如，建立新工厂、道路或其他生产行为。EA帮助利益相关者在决策之前发现和预测新的环境发展所带来的影响并尽可能地减轻这种影响。

国家法律法规要求所有可能对环境产生重大影响的项目都进行EA，基于EA报告决定是否接受此项目。EA报告的目的包括：（1）满足法律、标准或国际协定的要求；（2）描述矿区周边现存的环境状况；（3）描述可能受到的环境影响；（4）消除、减少对环境造成的负面影响；（5）制定可以在项目生命周期内使用的环境管理标准，确保土地容量和闭矿目标得以实现；（6）确保有足够的资源来完成环境管理计划的实施。

但采掘业环境影响评估也面临着一些挑战：首先，决定经济可行性和可接受性的项目情景分析需充分考虑项目的环境、社会和健康成本；其次，项目的设计、施工和复垦计划需有充分的控制和保护措施。

（4）环境管理系统（EMS）

环境管理系统是一个组织内全面管理体系的组成部分，它包括为制定、实施、实现、评审环保方针所需的组织结构、规划活动、机构职责、管理、程序、过程和资源。其中有规范的运作程序、文件化的控制机制，旨在把环境责任融入日常管理实务，以实现组织自身设定的环境目标。一个完整的环境管理系统周期包括：组织承诺，环境政策，社会经济影响评估，环境影响评估，社区咨询，环境管理计划，文件与手册，操作控制与应急程序，培训、监督与控制机制，环境绩效审计和合规性审计、复核。

国家要求企业建立环境管理系统的目的在于：①减少由于环境事故与违反法律法规所造成的环境影响；②有利于找出并控制重大的环境因素和影响；③建立良好的环保方针和环境管理基础；④为政府机构等利益相关者提供参与平台，用公开、透明、参与性的方式评估、审核被提议的项目；⑤帮助组织建立污染防治优先序列，并为实现污染预防目的而努力。

（5）执行

传统意义上的采掘业和环境检查包括监督和执行。有联邦政府机构的国家，执行通常是被授权给了州政府或当地政府，中央政府只需负责项目整体控制和管理，地方政府更了解实地状况，负责日常监督。有些国家为每个项目设置一个受过专业训练的全职执行官，密切关注企业行动，确保环境法律法规得到遵循，加强企业与各级政府之间的合作与沟通。其他一些机制包括：开发损害补偿制度，环境治理保证金制度，超标排放罚款，“谁破坏谁复垦”、“谁复垦谁受益”原则，“三同时”制度（即建设项目中处置污染的措施必须是与主体工程同时设计、同时施工、同时投产使用），以确保采掘企业能遵守相关法律法规，达到可持续发展。

3．第三步：选择审计主题、确定审计重点

审计机关可选的审计主题大致可分为四类：一般环境影响、水资源污染、大气污染、其他污染。SAI和审计人员如何确定审计主题是关键，选择审计主题的标准一般包括：

（1）风险分析结果

SAI应仔细进行风险分析以确定审计测试重点，即评估采掘活动已造成的及可能会造成的对环境、社会、经济的威胁。首先，审计人员要确定某一项破坏在多大程度上是可恢复的，因为不可恢复的破坏风险较大。其次，考虑每项破坏程度大小。严重的威胁应优先处理与预防。通常，风险分析依赖于政府部门的评估报告，必要时，也可寻求专家援助。

（2）预计的审计效果

SAI应尽量选择能帮助政府有效改善采掘业环境治理工作的领域开展审计，确保审计工作有一定意义，因此，应充分考虑审计报告使用者的利益，所选审计主题对政府采掘业管理工作的重要性、其他国家是否曾有过类似的审计经验、所选审计主题与维护人类基本需求之间的关系。

（3）审计评价标准的可得性

在确定审计主题时，SAI需考虑能否获得与此相关的合适标准，如：政府签订涉及采掘业的国际协定、政府颁布的采掘业法律法规、政府所做过的与所选审计主题相关的政策声明。如果政府接受了某些国际组织的资金支持，还需考虑该国际组织的相关规定。

当SAI确定好审计能发挥积极作用的领域、选定了审计主题后，便可开展具体审计工作。

4．第四步：确定审计范围

最后一步是确定审计方法、审计目标、审计标准、审计范围。与传统审计程序相同，采掘业环境审计程序包括：审计计划、现场审计、报告和后续跟踪四个阶段。政府用于治理采掘业环境问题的管理工具很多，如：立法、规章、许可、细则和条例。政府各部门在整个采掘流程不同阶段有不同的职责，其中，审计机关的职责范围主要包括以下几个方面：

（1）财务管理

SAI可使用传统的审计方法来检查公共资金在采掘业环境治理项目上的使用情况、经费支出是否遵循了一定的标准并得到了严格监控，并确保相关政府部门给采掘业环境治理分配了足够的资金。

（2）协定、法律

SAI可对政府采掘业环境监管的战略、行动和项目进行审查、确保其与国家法律法规、所签署的国际协定相一致，确保政府切实履行了其在条约、法律、政策和项目中所作的承诺。审计人员可按照如下思路开展审计：（1）国家是否签署过涉及采掘业环境治理的国际协定？（2）国家是否遵循了所签署的国际协定和条款？（3）政府是否颁布了用于实现其国际承诺的法律和规章？（4）环境保护政策与采掘业法规是否存在冲突？（5）环境保护法规是否得到有效执行？（6）国家政策与所签订国际协定是否存在冲突？

（3）政策

政府针对采掘活动所致的重要环境问题已制定了相应政策，审计人员要审查这些政策，确保采掘企业严格遵循了政府制定的相关政策、这些政策能有效控制污染问题、采掘业环境保护的一般原则在管理机制（如：法律条文）中得到了具体体现。同时SAI还可针对政府政策提出一些改进建议以使其能获得更好的监督效果。

（4）项目业绩

审查政府所实施采掘业环境保护项目的业绩状况。SAI可实施传统的3E审计——项目的效果性、效率性和效益性，也可选择进行过程审计，具体做法包括：检查项目各相关部门是否都有明确的预期目标，相关部门是否为项目目标制定了科学、完整的评价指标体系，重要指标是否得到了持续的关注与监督。SAI还应评估采掘业环境保护项目是否实现了预期目标，如果未能实现则应找出原因和解决办法，提出改进意见。

（5）公众教育

大型环境保护项目通常会在公众教育上投入大量资金。SAI可对资金使用开展审计，确保政府在采掘业相关政策的制定、实施和评价阶段都投入了足够的资金用于普及教育，确保公众教育的内容能有效鼓励采掘企业在创造经济价值的同时兼顾环境的可持续发展，确保政府对公众教育的效果进行了及时衡量。

（6）受托责任和协调统筹

采掘业环境保护项目涉及的政府部门众多，SAI可对各部门的治理工作进行评价，确保各部门能履行各自职责且不同部门之间能达到协调统一。SAI可遵循以下审计思路：相关部门的职责、角色是否明确？是否有协调机制？相关部门是否有足够的财力和人力来履行各自的职责？各部门是否有完善的内部管理系统？

（7）科研和监督能力

评价政府是否有足够用于调查和监督采掘活动所致的大气污染、水污染及土壤污染水平的技术力量，确保政府建立并维护了采掘业环境影响数据库、相关信息在国家监控系统与国际监控系统间可以共享、政府建立了采掘业污染实时监测系统、群众可以获得有关政府监督工作的信息。

（8）报告过程

有些国际环境保护协定要求政府向联合国相关机构或其他国际组织报告环境管理情况，同时国内的管理机构可以向监督部门报告。SAI可审查这些报告过程以确定其是否符合相应的标准、规定和法规。

四、积极推动我国采掘业审计的开展

我国各级审计机关围绕采掘业和生态环境保护治理，积极开展采掘业审计，取得了一定成效，但仍存在对采掘业审计重要性认识不足、工作局面没有完全打开等问题，应进一步推动我国采掘业审计的开展。

（一）充分认识采掘业审计的重要性和紧迫性

近年来，我国经济社会发展与资源环境保护的矛盾日益突出，环境污染情况严重，积极主动有效地加强资源环境审计工作，既是践行科学发展观的具体行动和措施，也是义不容辞的历史责任和义务，各级审计机关应当加强采掘业审计监督，推动生态文明建设，促进经济社会可持续发展。

（二）明确采掘业审计的主要任务

采掘业审计的主要任务一是要检查采掘业环保政策法规的贯彻执行以及战略规划的实施情况，分析政府履责绩效，促进相关政策制度的完善；二是检查采掘业环保资金的征收、分配和管理情况，提高资金使用效率；三是检查采掘业环保相关项目的建设和运营效果，完善采掘业环境管理，维护国家资源环境安全。

（三）不断创新采掘业审计方式和方法

1．积极开展合作审计。国家审计署应积极组织相关审计机关和协调相关主管部门对采掘业带来的水污染、大气污染防治、土壤污染和生态建设等事项，通过平行或联合审计的方式开展审计调查，并加强审计情况的协调、沟通与交流，共同探讨解决问题的措施与办法。向当地人民政府提交审计结果及审计建议，做到目标统一、分工明确、成果共享。

2．积极开展跟踪审计。审计机关对重大的采掘业环保工程项目应积极实行跟踪审计，确保采掘业环保工作措施和规划得到落实，突出问题得到控制。

3．开展采掘业环境信息系统审计。检查相关主管部门环境信息系统的稳定性、安全性、合理性和效率性，对数据的真实有效性进行检查。

（四）加强采掘业审计队伍建设

省级审计机关要按照地方政府改革方案的要求，设立专门从事采掘业审计的工作机构或者将其挂靠在农业与资源环保审计部门。地方审计机关尤其是因矿而建的市县级审计机关应当配备一定数量的专职采掘业审计人员，不断提高其综合素质和专业水平。适当招收矿业工程专业的人员充实审计队伍，也可采取选送业务骨干到主管部门或基层单位挂职交流、从采掘业环保部门选调专门人才等方式加强人才培养，开展业务培训，帮助审计人员不断更新知识，逐步建立起一支采掘业审计专业队伍。同时各级审计机关应当积极开展与高等院校和科研机构的合作，聘请在采掘业环保领域具有丰富理论功底和实践经验的外部专家，通过直接参加审计项目或者召开专题研讨会等方式，指导、帮助采掘业审计工作。