高志云

（平顶山天安煤业股份有限公司，河南 平顶山 467000）

一、引言

企业的经营管理最终目标是获取收益利润，而收入是衡量企业经营业绩的管理效果的重要数量指标，是评估企业未来收益、现金流状况，管理者、投资者进行未来决策的关键指标信息。因此，收入信息的完整新、准确性对于企业而言格外重要。同时，企业收入的确认却十分复杂：如何做出正确的会计分期假设、保证会计收入的持续性，如何确定收入时点、收入的会计处理原则，等等，这些问题一直以来都是企业财务管理人员工作的难点，尤其是随着市场经济的发展进步，企业的业务规模不断扩大、经营模式越来越多样，出现了很多超过传统收入原则的特殊交易方式和类别，都给企业的收入确认管理造成了巨大的挑战。收入环节管理的重要性和复杂性导致了其成为企业管理的重大风险领域，是企业必须关注的重点。

二、新收入准则颁布的意义

1.统一收入确认模型，增强了会计信息的可比性

在旧的收入准则规范下，企业在开展不同的业务时，将会涉及到多种收入确认模式，在销售商品、提供服务、出让资产等业务活动时，企业适用旧的收入准则，但是有关建筑安装工程等活动却不适用于收入准则，而是适用于建造合同专责，不同的业务活动采取不同的收入确认方法，导致不同的业务界限难以明确、收入准则难以划分，从而导致相关的收入信息无法及时确认，管理层难以根据其做出及时的决策。在新的收入准则颁布后，企业的新收入准则不再区分商品销售和劳务服务的界限，将这些业务活动统一适用于收入确认模型之中，使得企业的业务活动收入准则得以统一，方便企业的会计收入核算。另外，新的收入准则中将收入的“时点确认”和“时段确认”进行了明确的指引和规定，能够实现不同企业、不同行业的会计信息的统一性和可比性。

2.以合同为计量基础，加强了会计信息的可靠性

在我国不断推动社会主义市场经济体制的建设过程中，市场经济的发展速度惊人，改变了许多企业的经营管理办法，现阶段，合同在市场交易中占有越来越多的地位，成为了企业进行会计处理和会计核算的重要依据和凭证。因此，围绕着市场交易中合同作为凭证地位的增加，新的收入准则改变了旧准则中有关合同规定的不合理因素，确定了将合同作为收入确认的基础凭证，很大程度上提高了合同在整个交易环节中的作用和地位，也优化了收入流程。同样，对合同管理的重视，也使得企业的业务开展过程中更加关注合同条款的制定、规范，在合同中对交易的金额、时间、权利义务等进行明确的规范，才能发挥出合同在有关部门审核中的相应作用。

3.明确特殊交易处理办法，提升会计信息的有用性

由于市场经济环境的愈加复杂，现代企业的交易活动和业务开展出现了很多传统收入管理模式下不存在的交易方式和类别，导致了旧的收入准则无法覆盖新业务的范围。新收入准则注意到了特殊交易的处理，增加了包括售后回购交易、知识产权许可等新交易模式的收入确认办法，这一改革使得企业的收入核算更加规范有序，让收入处理核算有了更加明确的指引。另外，新的收入准则对于原有没有进行规定的多项履约义务的会计处理进行了明确的规范，将多项履约义务分类为产品和服务两个具体的方向，并对如何将一个合同的履约义务进行合理的分摊也做出了详细的规定，使得收入的确认和计量更加有法可依、有据可循，提高了收入准则的可操作性。

4.细化报告披露要求，提升了会计信息的完整性

新的收入准则中不仅仅对合同等内容的确认规范做出了新的规定和完善，增加了对于新时期特殊交易的收入规范，还在新收入准则中要求企业在采纳新的收入准则进行会计核算时，提前在其报告中披露新收入准则可能对其产生的影响，以便企业报告的使用者能够尽快了解到收入准则变更的信息，了解企业的真实经营状况，给企业利益相关者更多的时间进行决策。

三、企业在应用新收入准则的中应注意的问题

1.关注合同的识别

在新的收入准则下，大大提高了合同的地位。要求企业只有在与交易对手方签订了合同后，根据合同的交易金额、交易时间、交易方式等条款，企业才能够拥有合同中规定的收取对价款的权利，并且负有向交易对手方提供商品和服务的现时义务。合同成为了企业履约以及获取收入的重要凭证和依据，也是企业判断收入确认时点的重要依据。合同的订立需要多方面的关注，每一条合同条款都包含了众多的风险要素。一是合同双方是否批准合同并同意履行承诺，在交易双方确定签订合同时，需要注意包括书面的约定以及非书面约定的法律效力。二是合同是否明确规定交易双方的相关权利和义务，合同条款需要对双方的权利和义务进行详细描述。三是合同是否明确了交易的支付方式和内容，合同要包括足够的信息判断交易价格是否存在合理性。

2.关注履约义务的识别

识别履约义务在企业的后期业务开展中十分关键，关系到企业的业务活动开展的是否争取、符合交易对手方的要求。但是新收入准则没有对履约义务的识别做出具体的标准设置，导致企业的识别履约义务时难以进行量化。并且，在企业的实际业务开展过程中，合同中的履约义务不仅仅与自身的合同条款相关，还与整个行业、企业的规范都有着密切的联系。有些行业和企业规范中可能会存在一些隐性的或约定俗成的应该同时履行的商品或服务，企业在履行合同时，要格外关注这些隐性约定。企业要充分掌握有关履约义务的“可明确区分”，决定了商品和服务的履约方式：首先，企业要判断提供的以为能否从商品和服务的层面进行明确区分；其次，考虑合同是否能够在特定背景下明确区分。

3.关注履约价格的确定

在合同签订过程中，交易价格的确定可以说是重中之重，一般而言，企业的交易价格往往会包括可变对价、应付客户对价、融资成分等几个影响因素，企业要格外关注。首先，可变对价的内容十分多样，一般的商业交易中可能存在明确的折扣和折让等，还有可能存在因行业惯例而存在的退款退货、罚款等，在进行可变对价的估计时，企业需要结合自身所处行业和自己经营管理特点来选择适当的办法，一般采用期望值法和最有可能的金额。其次，应付客户对价在交易中企业与客户的商品、劳务往来十分常见，常见的应付客户对价包括了代金券、优惠券等形成，往往需要以其公允价值计入交易价格。最后，由于交易中收入确定和收入时点转移的时间点的不同，导致可能产生投融资情形。例如，交易对手方以预付款的方式提前支付对价，则会相当于企业从交易对手方处获取融资，在出现交易对手方之间的融资行为时，要按照实际的交易价值来调整交易价格。

4.注意将交易价格分摊至履约义务

现实情况中，交易价格的组成往往十分复杂，一个合同中可能包括了多项履约义务，而多项履约义务的交易价格则在一个交易合同中进行反映，此时企业则需要将合同中的交易价格进行合理分配，根据单项履约义务的特点进行交易价格的分配。一般情况下，企业进行交易价格分配是依据各项履约义务的单独售价。但是在实际的销售环节，很多单项履约义务无法单独计量其售价，此时企业需要根据市场情况、企业自身因素、客户信息等多种因素来评估每一项履约义务的估计售价。若是在合同履约进度过程中，影响评估价格的某些因素发生变化，企业也应当按照合同开始日确定的评估售价来分摊交易价格。

进行履约义务售价评估的方法总体来说有三种方式。一是市场调整法。在了解当前市场相同或相似产品、服务价格的基础上，结合企业自身的生产经营状况作出适当调整，但市场调整法更加适用于市场上存在相同或相似竞品的情况，若是企业开发新的产品或服务，则难以从市场上获取相关产品的可靠售价。二是成本加成法。成本加成法是指企业在合理预计提供产品和服务所需的成本费用基础上，适当加上利润加成，决定履约义务的售价。这种方法只适用于部分可以有效评估成本的产品或服务，而部分无法明确成本的产品或服务则难以使用该方法进行售价评估。三是余值法。企业可以在确定一项合同中仅有部分商品或服务的价格无法评估的情况下，采用余值法用整体的合同价格减去其他可以确定的商品价格，从而确定这些商品和服务的定价。在实际的操作中，企业往往会将三种估价方法结合使用，在完成单向履约义务的价格评估后，企业应当结合市场行情和企业的经营实际情况来评估所分摊的价格是否符合会计准则中的相关规定。

5.注意在履约义务完成时确认收入

在企业向客户提供了合同中所需的产品或服务后，企业需要确认履约义务的完成和实现，即客户已获取合同中相关履约义务的控制权，在新的会计收入准则中，对于履约义务完成的规定也是根据控制权的转移来确定的。因此，如何判断履约义务的完成即控制权的转移成为了收入确认的关键要素。企业需要明确在新的收入准则下，企业的履约义务是属于一段时间内履行的义务还是属于某一时点上履行的义务。判断企业属于时段履约的标准有三种：一是客户在企业履约的同时是否取得并消耗企业履约带来的经济利益；二是客户是否能控制企业履约过程中的在建商品；三是企业履约过程中产出的商品是否具有不可替代性。在满足上述三种标准中的一种，则企业可判断该项履约义务属于时段履约义务，否则，则该项履约义务属于时点履约义务，确定履约义务的确认时段是收入确认的最后阶段，新的收入准则的出台也是要求企业在收入确认时能够通过获取充分的信息和依据来合理反映收入。

四、企业应用收入新准则的保障措施

1.提高财务人员的职业判断水平

收入准则的改革导致收入的确认内容、时点等产生了较大的变动，在带来企业核算的科学性同时，也给企业的财务人员带来了更多挑战。随着新收入准则的颁布、推行，为了保证会计核算和财务报告的真实性和可靠性，财务人员必须及时学习掌握新的收入准则内容，紧跟时代变革的脚步，才能保障企业的会计核算符合相关法律法规的要求，提高企业会计处理的灵活性，这就要求企业的财务管理人员要加强对新收入准则的学习，及时提高自己的专业能力和职业水平。另外，企业也要认识到新收入准则的改革对于财务人员工作的困难，加强对财务人员的专业培训，及时邀请相关专家开办讲座、指导事务工作，帮助企业的财务人员能够充分掌握新收入准则的内容，解决新收入准则在实际操作中出现的问题和障碍，在提高企业财务人员专业能力的同时，也可以锻炼其学习能力。

2.加强合同签订的管理与审核

新收入准则在确认收入时以“五步法”模型为依据，以合同为基础，因此合同的签订和管理成为企业收入确认和管理的重要环节。企业自开展业务活动时，要结合自己的生产经营特点，对自己的合同条款进行研究，将其定制化。要严格把控合同签订的每一个环节，合同签订必须经过销售部门、法务部门、财务部门签字授权，确定合同的真实性、有效性。合同的条款和要素要反复确认，明确界定交易双方的权利和义务，在制定交易价格时要关注货币的时间价值、信用政策等等，注意收入的确认时点或进度，在合理的时间以合理的占比确认收入，做好合同的把控，合理规避合同风险。对于合同的重视意识和法律意识的强化，企业要进行普及，让每个员工都认识到强化合同风险管理的重要性。

3.及时反馈新收入准则的应用问题

新的收入准则出台，对于企业而言，有利于提高会计核算的信息质量，规范了收入确认的依据，是依据经济发展趋势所做的必要改革，但是新的改革必然也会产生一些不可预知的问题。例如，新的收入准则对于合同这一凭据的重视，可能导致一些企业出现伪造合同、虚构交易的行为，或是一些企业利用新收入准则提前确认收入时间，等等，从而造成经济市场的混乱。企业在应用新收入准则的过程中，除了严格实施准则，严格要求自己之外，也应该起到对同行业的监督作用，对于同行业中一些新收入准则执行应用的乱象，企业要及时向相关部门进行反馈，发现问题的同时，也是优化自身的良好机会。

4.及时反馈收入准则在应用过程中的问题

新收入准则的出台是为了优化原有的收入确认规范，使得企业的信息质量提高，符合现阶段的市场发展环境和企业竞争趋势。然而，新收入准则的出台在带来一些会计收入准则优化的同时，同样也会给企业带来一些不可预知的问题。例如，部分企业反映新收入准则的出台可能会导致部分企业的确认收入的环节过于激进，部分企业可能会通过伪造合同、票据等方式来提前确认收入时间。上述情况的发生一方面会导致企业的财务报表使用者形成错误预期和判断，影响市场的秩序和稳定，另一方面，也造成了市场竞争的无序，可能出现“劣币驱逐良币”的现象发生，影响经济市场的长期发展。因此，企业对于新收入准则的应用不仅仅是为了优化收入管理，更涉及到经济市场的进一步发展，因此，企业应当在应用新收入准则的过程中，对于发现的问题做到积极记录和反馈，成立专门的工作小组进行收入准则的应用指导，与有关部门进行密切的沟通联系，及时向相关部门反馈应用过程中的问题，以帮助相关部门及时完善和修订有关收入准则的细则，进一步指导企业会计收入核算，促进市场的健康持续发展。

五、结语

企业的收入确认、计量、核算等是企业进行会计核算、财务管理的重要内容，在新的收入准则出台之前，时常出现会计核算的收入与合同销售收入不一致的情形，使得企业的会计核算困难，企业的财务信息不严谨，财务信息使用者难以获取真实、有效地财务信息。新收入准则的出台对于企业的收入核算做出了更加详细、明确的规范，更好地解决了会计销售收入与合同销售额不一致的问题，大大改进了企业的收入核算。本文正是结合对于新收入准则的分析，研究了新收入准则的出台对于企业会计核算的重要意义，并探索了在新的收入准则下，企业应当如何更好地应用新收入准则，希望为企业应用收入准则以及完善企业收入准则的修订提出有效的意见和建议。