关恋 龙敏

摘要：近年来，随着现代企业的竞争日益加剧，公司越来越重视内部治理问题，内部治理的有效性逐步成为大家关注的焦点问题。内部审计是内部治理的重要组成内容，所以随之引起的关于内部审计的研究也在理论界与实务界逐渐增加。21世纪初，随着美国安然公司的破产，萨班斯法案随之诞生，该法案对在美上市公司在内部控制方面的建设作出了明确的规定，尤其是404条款。该法案同时对我国上市公司的内部治理和内部控制规范起到了一定的指导作用。然而，已有研究表明，目前我国上市公司的内部审计规范程度、活动开展等差异化较大，大部分公司的内部审计业务并不成熟。针对这一现象，文章选取深、泸两市房地产业上市公司2008～2018年数据为研究对象，通过实证研究方法，旨在对深、泸两市房地产业上市公司是否适合内部审计外包业务进行研究，对上市公司的内部审计工作的开展和完善提出合理建议。

关键词：内部审计;上市公司;外包

一、绪论

自20世纪90年代起，内部审计外包的概念逐渐开始流行，一些西方国家的企业为了进行组织重整以及业务流程改造，开始尝试将一些非核心业务或非专业领域进行外包。随着实务的进展，内部审计外包在理论界中的争论也从未停止过，直到现在，内部审计外包一直是理论界和实务界备受争论的问题。内部审计外包最初被提出的主体是全球知名会计师事务所，如安达信、毕马威、安永等，它们普遍认为，内部审计是虽是内部治理的一部分，但是就这项工作本身而言，它并不能增加企业的价值，是企业的一个成本中心。如果将这项工作交给专业的机构来完成，企业则可以集中精力开展那些可以提高企业竞争力的业务。

内部审计是否应该外包其实是一个资源配置问题，该问题的决策受多个因素的共同影响。本文正是在这样的背景下展开相关研究。就目前国内研究成果来看，大多数是规范研究，主要讨论的问题是内部审计外包的利弊分析。而本文希望通过实证研究明确影响内部审计外包的主要因素，通过建立实证模型，为企业内部审计外包制定评价依据。本文以深、泸两市房地产业上市公司2010～2018年数据为研究样本，运用实证模型，对其是否适合内部审计外包作出实证分析，确定内部审计外包的理论依据，以此为基础，也对其他上市公司开展内部审计外包业务起到一定的借鉴作用。

二、文献综述

Martin和Lavine（2000）将内部审计外包的形式总结为四种：第一个是补充，即提供外包服务方和企业内部的审计部门在有限时间内共同完成需耗费大量时间或对专业技术要求较高的工作。第二种是审计相关的管理咨询。这种形式实际上是对原有咨询业务或审计项目的一种扩展。第三种形式是审计业务全外包，指的是公司内部不设置内部审计部门，内部审计职能全部由外部机构提供。第四种形式是部分替代，即聘请外部机构部分替代企业目前的内部审计部门。

王光远和瞿曲（2005）在他们的研究中对内部审计外包业务进行而了述评和展望。他们通过建立序贯博弈模型，比较了两种情况下——即注册会计师承担有限责任和无限责任两种情况的博弈均衡。他们发现，审计市场买方强制将有限公司转变为无限责任的情况下，并不能改变内部审计的质量。我国的审计市场结构是既定的，这种情况下，会计师事务所通过不断改进审计技术，可以显著提高其审计质量。而较低的审计质量其实是由客观条件——司法系统的缺陷决定的，所以，他们提出提高审计质量的一个有力措施是从加强法制建设以此提高对投资者的保护力度着手。

程新生（2005）选取我国2002年制造业上市公司内部审计情况进行了实证研究，通过研究发现，设立内审部门的公司相对于不设立内审部门的公司的规模更大，但是两者的經营业绩没有明显差异。比较两者的内部审计模式，规模大的公司更倾向于在董事会、监事会或公司总经理的领导下开展，而规模小的公司则更多的属于在财务部门或者财务总监领导下开展工作。换句话说，公司的规模越大，则内部审计工作的隶属级别相对较高。作者通过研究得出如下结论，设立内部审计对公司生存发展有利，但对公司业绩的影响不大，也就是说内部审计未充分发挥其应有的职能。

尹维颉（2006）在研究中发现了这样的观点，企业可以通过利用外部资源增加企业自身的价值。从内部审计外包业务来说，它属于企业价值链上的非核心作业，通过外包一些非核心业务已成为企业实际运营的一种趋势。

三、目标和研究假设

本文基于本领域的相关研究成果，选取深、泸两市房地产业上市公司2008～2018年相关数据作为研究对象，通过建立合理的理论模型，评价房地产业上市公司是否具备内部审计外包的条件，以此梳理内部审计外包业务的影响因素，并以此实证研究结果对房地产业上市公司内部审计工作开展提出意见和建议。本文所选取相关数据均来自CSMAR数据库，研究将借助Excel2010及STATA软件进行数据处理与统计分析。

根据刘斌和石恒贵（2008）的研究结果，影响内部审计外包程度的主要因素有内部审计资产的专用性高低、内审活动的开展频率高低、审计委员会的有效性等。本文结合相关研究结果，提出影响内部审计外包决策的主要因素是公司规模、内审部门审计技术高低与审计人员胜任能力、财务报告是否频繁出现日后更正事项以及财务报表的审计结果。

中小企业由于受到对内审工作认识不够、自身资源和企业发展的阶段等因素的限制，内部审计工作会存在很多阻碍，最常见的是公司高管及员工对内部审计工作重视不够、审计人员专业性不够和胜任能力不足、内部审计技术不够先进等情况。基于以上瓶颈，规模较小的企业其实更适合进行内审外包，将业务交由专业人士来开展，所以提出：

H1：上市公司规模越小的公司越适合内部审计外包。

内部审计工作开展的重要前提是内部审计技术能够满足工作要求，且内部审计人员足够专业，能够胜任这项工作，所以，当企业的内部审计技术不能满足工作的需要，企业更有可能选择内部审计外包;另一方面，如果审计人员专业素质达不到要求，则内部审计的质量更无从说起，这种情况下，企业也更可能选择内部审计外包。基于以上考虑提出：

H2：若内审技术落后及审计人员胜任能力不足，则上市公司更适合内部审计外包。

财务报告是否频繁出现日后更正或补充事项能够在一定程度上反映出公司内部审计工作的质量水平。假设，上市公司频繁出现报表报出后日后补充更正，内部审计在履行工作职能时存在着不足或纰漏，这样直接影响内部审计的质量，若企业存在这种情况，那么企业更适合将此项工作进行外包以保证审计有效性。因此提出：

H3：若频繁出现财务报告日后更正或补充，则上市公司更适合内部审计外包。

在内部审计充分发挥内部监督职能的情况下，上市公司被出具无法表示意见和否定意见审计报告的情况会相对较少。因此提出：

H4：若被出具无法表示意见或否定意见的审计报告，则上市公司更适合内部审计外包。

四、模型建立

IAOUT：表示公司是否选择内审外包。赋值0或1，若上市公司选择内审外包，赋值为1，否则为0;CSCALE表示公司规模，若是大中型企业，赋值为0，否则为1;IATC表示内部审计技术高低和内审人员的胜任能力，如果设置内审部门年限连续超过3年且内审从业人数超过5人并具备审计专业职称，赋值为0，否则为1;REPCOR表示财务报表日后更正及补充，若最近连续3个会计年度中从未出现财务报表更正或补充现象，赋值为0，否则为1;AUDOP表示审计意见的类型，若最近连续3个会计年度被事务所出具了无法表示意见或否定意见，则赋值为1，否则为0。

五、数据研究方法和预期结果

本文运用Logit回归模型进行样本估计和检验，并设置了公司规模、专业胜任能力、报表日后更正及补充、审计意见这四个解释变量。由以上设定的理论模型我们作出以下预期，若回归系数是显著的，证明模型拟合度较好，即表明公司规模、内审部门审计技术高低及审计人员专业胜任能力、财务报告是否出现日后更正或补充、审计意见的类型是影响上市公司内部审计外包决策的影响因素。此结论对深、泸两市房地产业上市公司内部审计外包决策具有一定的参考意义。

参考文献：

[1]劉斌，石恒贵.上市公司内部审计外包决策的影响因素研究.审计研究，2008（04）：66-73.

[2]王光远，瞿曲.内部审计外包：述评与展望审计研究，2005（02）：11-19.

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