李 勇

例说企业税收筹划新误区

李 勇

根据我国现行税法的规定，一个工业企业从事日常的生产经营，至少要涉及增值税、城建税、教育附加费、印花税、企业所得税等税种，这还不包括地方的各种附加税费、代扣代缴的个人所得税，有车辆的企业还涉及到车船税，以及从事混业经营的企业涉及到的其他税种。鉴于税收的无偿性、强制性、固定性，很多企业都希望能够合法地少交一些税，但在具体的方法选择上，有很多误区。比如：到市场上非法买一些增值税专用发票以少交增值税；年底发现有很多盈余，就找关系方开一些费用发票以少交所得税；或让财务人员想办法等等。这些做法要么违法,要么存在其他风险,并不可取。随着我国税收筹划的发展，人们也慢慢意识到这些做法并非真正的税收筹划，甚至还存在着很大的风险。于是希望通过合理合法的筹划达到节税的目的，但在实务中却发现，有些企业在进行税收筹划时，却出现了一些新的误区。

一、误区一：一味照搬照抄而忽视企业实际情况

例1：某零售企业年含税销售额为150万元，含税进价为93.6万元，该企业为增值税一般纳税人，适用17%的税率，假设所有购进货物均可取得17%的增值税专用发票，且符合税法规定的抵扣条件（下同），则该企业年应纳增值税为：

150÷（1+17%）×17%-93.6÷（1+17%）×17%=8.19万元

该企业利用增值税纳税人身份进行税收筹划，将企业分设成两个独立核算的零售企业，假定分设后两企业的年销售额都是含税75万元，此时符合增值税小规模纳税人条件，适用3%的税率，则应该交纳的增值税为：

75÷（1+3%）×3%×2=4.37万元。

则分设后少交税：8.1 9-4.37=3.82万元。

分析：这是一个常见的增值税纳税人身份筹划的案例，有很多财务人员或是企业管理层认为与自己企业行业、规模相当，便生搬硬套，打算将自己的企业变成两个小规模纳税人。其实这是一个新误区，作为企业管理者一定要清楚其他企业的筹划方案不一定适合自己企业，要考虑企业实际情况，不能生搬硬套。

本例中的筹划方法有以下需要考虑的问题：第一，如果企业已经是增值税一般纳税人身份，如果必须要分设成两个小规模纳税人企业，则需要重新登记办理两个小规模公司，原有一般纳税人公司需注销。因为根据我国税法规定：除国家税务总局另有规定外，企业一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。这样一来，必须考虑企业相关业务、客户等是否能够衔接。第二，如果企业重设为两个小规模纳税人，则不能自行开具增值税专用发票，只能去税务局申请代开3%的增值税专用发票，这样会不会导致主要客户流失的情况？第三，如果随着未来市场竞争加剧，物价上涨，则分设后有可能出现成本费用增加、利润降低，市场客户群体发生变化，税负无法转嫁，出现税负不降反升的现象。综上所述，企业如果要进行增值税纳税人身份的筹划，一定要根据企业自身实际情况，在事前作好相关的预测，决定选择作何种身份的纳税人，同时也要根据往来客户需求、供应商的情况、企业未来发展规划等作出合理的决策，而不能一味照搬照抄。

二、误区二：一味考虑少交税而不考虑其他因素

（一）考虑少交税而未考虑风险

例2：张三、李四、王五三人打算合开一家图文制作店，预计年盈利18万元（已扣除投资者每人每月工资3500元），三人在该店成立的形式上进行筹划：一为有限责任公司，二为合伙制企业。从所得税的角度来看，两种组织形式分别纳税如下：

第一种：成立有限责任公司。根据税法规定，有限责任公司适用25%的所得税率，不考虑其他因素，年应纳企业所得税为：18×25%=4.5万元。

税后净利润为：18×（1-25%）=13.5万元。

假设税后利润全部分配给投资者，则投资者还需要按“股息、利息、红利”个人所得税目计算缴纳个人所得税，适用20%的税率，且无任何费用扣除。假设三位投资者按投资比例平均分配利润，则合计应交纳个人所得税为：13.5÷3×20%×3=2.7万元。

则预计年盈利18万元共计需交纳所得税为：4.5+2.7=7.2万元。

税负高达：7.2÷18×100%=40%。

第二种：成立合伙制企业。三位投资者各投资1/3，且约定平均分配利润。按税法规定：自2000年1月1日起，个人独资企业和合伙企业不再缴纳企业所得税，只对投资者个人所得征收个人所得税，且适用5%-35%超额累进税率。投资者工资不得在税前扣除，但投资者的费用由各省、自治区、直辖市地方税务局确定。假定当地税务局规定的费用扣除为3500元/人/月，不考虑其他因素，则：

每一位投资者应税所得：[（18+0.35×12×3）÷3-0.35×12] =6万元。

适用税率35%，速算扣除数为14750元，则每一位投资者应纳税额为：

6×35%-1.475=0.625万元。三位投资者合计应纳税额为：0.625×3=1.875万元。

税负仅为：1.875÷18×100% =10%。

不难看出，成立合伙制企业比成立有限责任公司少负担税款：7.2-1.875=5.325万元。

税负降低：40%-10%=30%。当然，从税收筹划的角度看，成立合伙制企业是最佳的选择。

分析：本例是一个企业组织形式的税收筹划，节税效果明显。但如果采用，很容易陷入一个新误区，即只考虑了少交税而未考虑企业及投资者的风险。根据相关法律规定，有限责任公司的投资者以出资额为限对企业承担责任，而企业以注册资本为限对外承担责任。投资者最大的损失无非就是将投入资本亏完，而不会影响其他个人财产。如果成立合伙企业，法律规定合伙企业中每一合伙人对合伙企业所欠债务负有无限责任，且对其他合伙人无力偿还的合伙企业债务承担连带责任。这样一来，投资者的风险就比投资有限责任公司要大得多了。所以投资者在企业成立的组织形式选择上进行税收筹划，一定要合理考虑自身的风险承受能力，以及企业未来的发展方向，而不能只一味考虑哪种组织形式少交税。

（二）只考虑少交税而未考虑企业利润

例3：甲公司为增值税一般纳税人，需采购一批商品，其供应商有A、B两家，其中A为增值税一般纳税人，适用17%税率，B为增值税小规模纳税人。假设该批商品售价为80万元（不含税价），从A处进货价格为50万元（不含税价），从B处进货为40万元（含税价），假设从A处可取得增值税专用发票，从B处只能取得普通发票，不考虑其他因素，甲公司从A、B两家供应商购买该批商品应该交纳的增值税为：

从A处进货，应交增值税为：80×17%-50×17%=5.1万元；

从B处进货，应交增值税为：80×17%=13.6万元。

显然，从B处进货甲企业要多交增值税13.6-5.1=8.5万元。

如果从增值税的角度出发，甲企业当然会选择从A公司进货。

分析：如果甲企业选择从A公司进货，则会陷入一个新的误区，即只考虑少交税而未考虑企业利润而得不偿失。企业存在的目的是盈利，下面分析一下甲企业从A、B两家进货的不同利润情况。假设城市建设税率为7%、教育附加征收率为3%，不考虑其他因素：

从A处进货，利润为：80-50-5.1×（7%+3%）=29.49万元；

从B处进货，利润为：80-40-13.6×（7%+3%）=38.64万元。

不难看出，从B处进货，利润比从A处进货多：38.64-29.49=9.15万元。

通过上述利润的计算，很清楚地反映出来，虽然从B处进货多交了增值税8.5万元，但企业利润却比从A处进货要多9.15万元。企业之所以要进行税收筹划，无非也是通过少交税增加利润或是提升企业价值。所以在税收筹划时，不能一味只考虑少交税，而不考虑企业利润，如果这样就会失去税收筹划的意义。

（三）只考虑少交税而未考虑企业实际情况

例4：某企业对一项旧设备进行大修，所需支出为100万元，其中修理材料费80万元；修理工人工资为20万元，整台设备价值为198万元。修理支出100万元大于198万元的50%。根据税法规定：凡修理支出达到固定资产计税基础50%以上的，一律作为大修理支出，按固定资产尚可使用年限进行摊销，则100万元修理支出应计入固定资产原值，在以后的使用期限摊销。

该企业通过招投标方式，在多家供应商中选取了合适的一家，修理价格为98万元，降到了固定资产计税基础的50%以下了。按税法规定，该修理支出可视为日常修理费支出直接计入当期损益，在当期企业所得税前扣除，从而取得递延纳税的好处。

分析：根据税收递延的原则，凡能直接记入成本、期间费用和损失的不记入生产成本；凡能记入成本的不记入资产；能预提的不待摊；能多提的就多提；能快摊的就快摊。本例中该企业所采用的是快摊原则。但使用以上原则时，并不是所有的企业或企业在任何时候都适用，很容易就会误入当期少交税而后期得不偿失的陷井。

假设此例中的企业是一个亏损企业，预计后续还会亏损，则此税收筹划的方案就不可行，会导致企业在未来法定弥补期内，由于没有足够的应纳税所得额，在所得税前将亏损补回来，从而导致企业损失；相反，在此情况下，企业如能将修理支出分期计入，为企业赢得了税前扣除的时间，则可以减少损失。

所以，企业要选择合理的费用分摊方法，视不同情况而定：在盈利年度，应选择尽快分摊的方法推迟纳税；在亏损年度，应选择亏损能全部得到税前弥补的分摊方法；在享受税收优惠的年度，应选择年度摊销额最小等。总之，税收筹划要结合企业实际情况与管理需求，不能一概而论，否则就会陷入少交税而未考虑其他应当考虑的因素。

三、误区三：认为税收筹划只是财务人员的工作

例5：某公司为增值税一般纳税人，销售一批商品，货已发出，款未收到，不含税售价2000万元，约定两年后付款，由于是异地客户，企业管理层同意采取委托银行收款方式销售，并在当月办好委托收款手续。

按照税法规定：企业采取托收承付或委托银行收款方式销售货物，纳税义务发生时间为发出货物并办妥托收手续的当天。据此，当月企业该业务需交纳增值税：2000×17%=340万元。由于该企业资金有限，一下子要交这么多的税款有很大的困难。为此企业发生了一场不必要的争论：管理层认为税款交多了，财务人员未做好税收筹划工作。财务人员认为这是业务及管理层决策失误所导致，财务人员事后才收到相关的单据，纳税义务已经产生，且财务本职工作是做好核算与监督。

分析：显然，本例中的争论其实是各方对税收筹划的误解。税收筹划一定要事前安排，并且需要企业财务人员、管理层、及其他部门人员的配合，最好有专业人士的共同谋划，而不仅是财务人员，更不是事后筹划。财务核算具有滞后性，如果本例中企业有关部门在进行商谈业务时，能与财务、管理层一起就暂时收不回款的实际情况，而采取赊销或分期收款方式销售货物，则可以避免当期在没收款的情况下垫支大额税款。故企业在进行税收筹划时一定要多方合作，不能认为税收筹划仅仅是财务人员的工作，否则相关业务已经发生，财务人员无法做到事后筹划。

四、误区四：认为税收筹划就一定会减少国家税收

例6：B企业从A生产厂商购进商品，然后销售给C零售企业，假设三家企业均为增值税一般纳税人，适用税率为17%，A的售价为200元，无进项税额；B企业售价为300元，但企业通过税收筹划，享受了免增值税税优惠政策；C企业最终售价为400元。

按增值税原理，该商品全部增值为400元，按17%的税率计算，全部环节共计应交纳增值税为：400×17%=68元，但本例中A、B、C三企业分别交税情况为：

A企业应交增值税为：200×17%=34元。

B企业通过税收筹划，享受免税政策，则应交增值税为零。

C企业由于上一环节免税，未能取得进项税额可以抵扣，则应交增值税为：

400×17%=68元。

三家企业共计交纳增值税为：34+68=102元。

比B企业不免税，按增值额计算的多：102-68=34元。

分析：通过上述例子可以看出，B企业通过税收筹划而免税，但国家收到的税款不仅没有减少反而更多了。说明税收筹划对于某企业可以有少交税或不交税或延期纳税的好处，但对国家整体税收收入而言，则不一定就会减少。

通常大家都认为企业税收筹划会减少国家财政收入，故有一种瞒天过海、损害国家利益的心态，上例其实已证实这是一种误区。从长远和整体上看，企业进行税收筹划是有助于国家增加税收的。因为在目前经济不景气的情况下，企业进行税收筹划，从短期看，减少了国家的税收。但企业降低了自身的税收负担，对企业的生存发展是有利的，当企业渡过难关，在市场上存活下来，赢得了发展的机会，从长远看，是会增加税收的，这也是国家在困难时期一直实行对小微企业减轻税负的原因所在。

作者单位：武汉晴川学院

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