张燕

摘 要：本文对几种常见的报表粉饰手段进行了分析，以期帮助会计信息的使用者对企业提供的会计信息有一个更加清醒、正确的认识，还原企业的真实情况，从而使得相关信息使用者获得对其决策有用的信息。

关键词：会计报表 粉饰 关联方交易

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2017）10（a）-079-02

会计报表是一个企业经济活动的综合反映。客观、真实的会计报表是投资者、债权人和社会公众对企業进行相关分析与决策的重要依据，为了保证企业披露的会计信息客观公正，世界各国都对其进行严格管制，但会计报表粉饰在我国相当普遍。会计报表粉饰是指企业管理者为了达到掩饰企业真实的财务状况的不法目的，通过采用编造、变造、伪造等一系列的方法编制企业的会计报表，这种行为就称为会计报表粉饰。

会计报表粉饰危害性很大，一方面会传达给债权人和投资者错误的会计财务信息，债权人和投资者根据自己获得的信息进行决策的时候很难作出正确的决策，导致决策失误，另一方面，由于企业存在会计报表粉饰行为，一些如税务、工商等政府监督部门基于现有的监管模式下很难及时发现并防范企业会计报表粉饰带来的财务风险。本研究以新会计准则背景下，分析企业经常用到的会计报表粉饰的方法和手段，以期帮助会计报表使用者识别企业可能的财务风险，从而作出正确的决策。

1 利用关联方交易粉饰会计报表

关联方交易是指在关联方之间转移资源或义务的事项而不论是否收取款项。按照新准则规定，企业关联交易应当按照公允价值计价，遵循公平、公允原则。如果这样，交易就不会影响企业会计信息的相关性和可靠性，就不会出现粉饰会计报表的行为，如果不是按照这一原则，那么关联方交易就会成为粉饰会计报表的手段，帮助企业掩饰其真实的财务状况。关联交易粉饰会计报表的方式主要有以下几种。

（1）虚构经济业务。一些企业为提高其营业收入和营业利润，达到高利润率的目的，使其报表显得更加“好看”则通过将产品以高出市场价格的高价出售给其关联方，或以低价从关联方购进原材料以降低主营业务成本，人为地粉饰上市公司的经营业绩和经济效益。

（2）利用内部转移价格。内部转移价格是指企业内部各责任中心之间由于相互结算后相互转账所需选用的一种价格标准。虽然制定内部转移价格有利于明确各责任中心的经济责任，能够在客观可比的基础上对各责任中心进行业绩评价等诸多优点。但关联公司往往利用公司间商品和劳务的价格差异，尤其是跨国公司利用不同国家税率有所不同，将利润从高税收区域转移到低税收区域，以达到非法规避增殖税的目的。

2 利用资产重组粉饰会计报表

资产重组是企业为了优化资本结构，调整产业结构，完成战略转移等目的而实施的资产置换和股权置换。目前，企业粉饰财务报表惯用的手法之一就是资产重组，尤其是在上市公司中更甚。非上市公司用自己的优质的资产资源置换上市公司劣质资产资源，或者上市公司将其下属非上市公司中盈利能力较强的廉价出售给上市公司，再有非上市公司高价承接上市公司出售的闲置低效资产等。上市公司可以通过资产重组一夜之间由亏损变为盈利，同时附以关联交易，从而达到利润转移的目的。

3 利用股权投资粉饰会计报表

众所周知，目前，我国的产权交易市场还很落后，对股权投资的会计规范尚处于起步阶段，有许多国有企业和上市公司利用股权投资调节利润。按照新会计准则，长期股权投资在下列情况下应该采用成本法进行核算：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制和重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。在现实中，一些上市公司并没有严格执行新会计准则，而是按照自己的目的随意更改其长期股权投资的核算方法，从而达到其调节利润、操纵利润的不法目的。

对于上市公司来说，如果对被投资企业不具有共同控制和重大影响，则其对应的长期股权投资采用成本法核算。上市公司为了操纵利润、调节利润，有可能会将其长期股权投资的投资核算方法更改为权益法来进行核算。这一会计操作的变更会对企业带来两方面的影响：一方面上市公司会按照占被投资企业股权份额核算出当期的投资收益，这样会增加当期的利润总额和净利润，虚增当期利润；这部分虚增的利润却不需要缴纳所得税。另一方面对于亏损的被投资企业，即使投资企业对被投资单位具有共同控制和重大影响，仍采用成本法核算，以达到调节利润的目的。

4 利用会计政策变更粉饰会计报表

企业的会计政策必须遵循一贯性和谨慎性的要求，除了企业的运作发生重大的变更，使企业原先会计政策的适用基础和前提改变外，企业的会计政策一经明确就不能随意更改。对于企业来说，选用不同的会计政策会产生完全不同的财务状况和经营成果，这样就为企业进行会计报表粉饰提供了机会和操作方法。例如，企业存货估计方法、减值准备的计提，以及企业固定资产折旧方法等这些会计政策和估计的改变都会对企业的财务报表产生影响，都有可能成为企业粉饰会计报表的方式和手段。如在收益好的年度多提准备或折旧，在收益差的年度释放准备金或少计折旧。

5 利用虚拟资产粉饰会计报表

所谓虚拟资产是指已经实际发生的费用或损失但根据会计权责发生制原则而暂时挂列为待摊费用、递延资产、待处理流动资产损失和待处理固定资产损失等资产科目。资产是指由过去的交易或事项形成的，由企业拥有或控制的，能够给企业带来经济利益的流入的资源。不能带来未来经济利益流入的项目，即使符合权责发生制的要求也不是真正意义上的资产。例如已经没有生产能力的固定资产，或者三年以上回收无望的应收账款等。虚拟资产是指已经发生的费用，但由于企业缺乏承受能力或者基于权责发生制为了收入、费用配比而挂在账面上的资产，如递延资产、待处理财产损失等。虚拟资产同样是上市公司调节利润的手段，一些上市公司将应该计入成本、费用的项目随意计入虚拟资产，这样一方面虚增资产，另一方面降低当期费用，提高当期利润。

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