◆邓菊秋

韩国房地产税的功能定位及其评析*

◆邓菊秋

内容提要：韩国的房地产税收制度比较完善，不仅成为地方政府主体税种，而且是政府调控房地产市场、配置土地资源、调节收入分配的重要工具。尤其是在地价、房价快速上涨时期，韩国政府通过房地产转让所得税、综合不动产税、资本利得税等税收调控房地产价格，但成效并不显著。文章梳理了韩国房地产税收体系，分析了房地产税功能定位及其实施效果。韩国房地产税的功能定位及其税种设置、税率设计等方面为我国房地产税改革提供了经验教训。

韩国；房地产税；功能定位

韩国和中国同属东亚，在文化上都受儒家思想的熏陶，道德伦理观念和思维方式都有相似之处。两国经济发展历程相似，经济起步时都是经济水平较为落后的农业国，经济体制都是由政府主导型向市场决定型逐步转变，在市场化改革中经济进入高速增长期，并伴随着人口增加、城市规模扩大、房地产价格上涨等状况。韩国的房地产税制建立较早，税制比较完善，在筹集地方财政收入、调控房地产市场等方面发挥了一定的作用。韩国房地产税的功能定位及其税种设置、税率设计等方面为我国房地产税改革提供了经验教训。

一、韩国现行的房产税收体系

韩国房地产税收体系完善，取得环节的税种主要有取得税、注册税、继承税、赠与税等，保有环节的税种主要有综合不动产税、财产税，转让环节的税种主要有转让所得税、印花税等。课税范围广泛，在韩国几乎所有的土地、建筑物及其相关的交易行为都要课税。继承税、赠与税和综合不动产税属国税，其余税种都属地税。在韩国的税收收入当中，国税在税收收入中所占的比重较大，约为三分之二，地税占的比重约为三分之一。

（一）房地产取得环节的税收

财产取得税是对通过购买或者继承方式取得不动产、重型设备、机动车、树木、飞机、船舶、高尔夫会员资格、保健俱乐部会员、公寓成员者，按照取得时财产的申报价格缴纳财产取得税，税率一般为2%，但是对别墅、高档住宅、高尔夫球场、高档娱乐场和豪华轮船等的取得，按正常税率的5倍征收，即税率可达10%。注册税是对注册有关财产权或其他权利的变更事项而课征的一种税，具有手续费性质，计税依据为财产注册时的价值，税率为0.01%至5%不等，也有从量征收的，每件3000韩元至90000韩元不等。

（二）房地产保有环节的税收

财产税是对以市、郡及区管辖内的房产为课税对象的一种地方税，房产包括法人建筑物、住宅及土地。2005年韩国政府为抑制过快上涨的房价，将超过一定标准的、对建筑物征收的财产税和对土地征收的综合土地税合并为综合不动产税，实行综合课税制度，对低于标准的不动产只征收财产税。综合不动产税收入作为国税收入。综合不动产税的征税对象为家庭拥有的房地产总价值超过6亿韩元的部分，适用累进税率（见表1）。

表1 综合不动产税的课税标准及税率

税基以国税厅公示价格为主，房地产价值在6亿-9亿韩元的，税率为1%，9亿-20亿韩元的税率为1.5%，20亿-100亿韩元的税率为2.0%，超过100亿韩元的部分税率为3.0%。由于征收综合不动产税的税基是公示价格①由政府经过调查，每年公布的不动产价格为公示价格，用来作为不动产的课税标准等的计算，对于地价来说，政府并没有公布全国的地价，对于那些不需要缴纳相关费用的土地大部分都没有进行调查，对于房价来说，国土海洋部为了保持价格稳定，只公布了经过调查和修正的价格的80%，因此公示价格与实际价格之间存在差距。而非实际价格，所以实际税率要低。综合不动产税的税基从原来的按人计算，转变为按家庭人员保有的所有住房价值，税务负担的增加上限从150%提高到300%。②比如纳税义务人在2005年缴纳综合不动产税100元，到了2006年，由于不动产价格上涨，需缴纳的综合不动产税上升为200元。根据旧的规定，税收负担提升上限为150%，纳税义务人只需缴纳150元的综合不动产税。税收负担上限上升至300%，那么纳税义务人需缴纳200元的综合不动产税，意味着纳税人的税务负担增加了。韩国2008年开始实行减税政策，综合不动产税的征税标准上调到价值9亿韩元以上的住房，税率下调到0.5%至1%。

（三）房地产转让环节的税收

韩国政府为了抑制房地产投机行为，制定了对拥有多套房产的个人的一系列限制政策，专门对不动产转让所得征收转让所得税。税率根据持有年限的不同差别对待。转让所得税率有三个特点：一是持有时间越短税率越高，二是持有住房越多税率越高，三是地区经济越发达税率越高。

表2 韩国房地产转让所得税税率

二、韩国房产税的功能定位

韩国房产税不仅为地方政府筹集财政收入，而且是政府调控房产税市场和配置土地资源的重要工具。尤其是在调控房地产市场方面，韩国可谓是用尽苦心。

（一）筹集财政收入的功能

虽然房地产税收在韩国的税收收入中所占比重不高，仅占10%左右，但房地产税收是地方财政收入的主要来源，在完善地方税制、为地方政府提供稳定可靠的收入来源方面发挥着重要作用。

1.房地产税对中央政府税收收入的影响

韩国国税的主体税种为所得税和增值税，两者之和占整个国税收入的70%左右。在房地产税收体系中，属于国税的税种有综合不动产税、遗产税、赠与税、资本利得税。2007年，综合不动产税收入占国税收入的比重为1.45%，2014年为0.64%。综合不动产税和资本利得税收收入之和占国税收入的比重在4%～9%之间，对中央税收收入有一定的影响。遗产税和赠与税2011年占国税收入的1.8%。这三个税种的收入大约占国税收入的10%。综合不动产税虽然是国税，划归为中央政府的税收收入，但是为了补偿由于不动产相关税制变化带来的地方政府的财政损失，2005年韩国对政府间财政转移支付制度进行了调整，将综合不动产税作为地方交付税分配给地方政府，综合不动产税实际上是地方政府收入的组成部分。综合不动产税收入由中央政府在国内经济增长较快和经济增长较慢的地区均衡分配，综合不动产收入以中央转移支付的形式作为地方政府的财政来源，避免了地方税收收入随经济的波动而大幅波动的情况，对于地方政府来说稳定性较高。

表3 资本利得税、综合不动产税占国税收入的比重 单位：亿韩元

2.房地产税对地方政府税收收入的影响

韩国地方税由取得税、注册税、执照税、闲暇税、地方消费税、区域开发税、社区公共设施税、地方教育税、居民税、地方所得税、财产税、汽车税、屠宰税、烟草消费税、行驶税、都市规划税及以往年度地方税收入①韩国某年的地方税一般不能在财政年度内完全收齐，各地实际征收税额占应征收税额的比重通常达到90%，应收未收的税额需要在以后纳税年度征收，这些应收未收的税收就是所谓以往年度地方税收收入。构成。其中，与房地产相关的税种有取得税、注册税、社区公共设施税、居民税、财产税、都市规划税。韩国政府2005年取消了农业所得税和综合土地税，2010年取消了工作地点税，新增地方消费税和地方所得税。在2005-2009年未新增地方消费税和地方所得税之前，取得税、注册税、社区公共设施税、居民税、财产税、都市规划税五个与房地产密切相关的税收收入合计占地方税收收入的65%左右。2010年新设立的地方所得税占地方税比重为16.6%，取得税、注册税、社区公共设施税、居民税、财产税、都市规划税五种税收收入占地方税的比重降到45%左右。

表4 2005-2010年地方税中房地产税税收收入 单位：亿韩元

韩国的行政区划划分为6类，分别是特别市、广域市、道、市、郡、区，道、特别市、广域市是高一级地方政府，郡、市、区是低一级地方政府。韩国地税又可按行政区划划分为道（特别市、广域市）级地税和市郡级地税系统。2005-2010年首尔特别市地方税占全国地方税的比重在25%左右，各道地方税（包含下辖市郡税）之和占全国地方税的比重处于49.8%～53.5%之间，各广域市地方税之和占全国地方税的比重在21.2%～22.4%之间，首尔特别市税与道税在地方税收收入中占绝对比重，占79.8%～88.5%的比例。首尔特别市地方税构成中属于房地产税的税种有取得税、注册税、财产税、都市规划税，2010年四者税收收入占地方税收收入的比例分别为12.3%、14.7%、7.4%、8.2%，四者之和占地方税收收入的42.6%，再加上以国税形式征收的实际上归地方政府支配的综合不动产税，房地产税在地方税收收入中的比例还要更高。道税包括取得税、注册税、闲暇税、区域发展税、社区公共设施税、地方消费税和地方教育税7种，道税的主体税种为取得税和注册税，2010年注册税、取得税的规模分别是4.17万亿韩元、4万亿韩元，二者税收收入之和占全部道税收入的59.2%。市郡税共九种，其中包括居民税、财产税、机动车税、烟草消费税、地方所得税、行驶税、都市规划税。市郡税的主体税种为地方所得税、财产税和行驶税，三者合计占本级收入的61.2%。区只存在于特别市和广域市中，财产税是规模最大的税种，2010年财产税收入占区税收收入的75.8%。

综上所述，地税中的取得税、注册税、居民税、财产税、都市规划税、公共设施税六者税收收入之和无论是在地方税收收入中还是在按行政区划划分的各级地税中都能占到50%左右的比例，是韩国地方政府的主体税收来源。

（二）调控房地产市场的功能

韩国政府非常注重通过税收来调控房地产市场，在房产税文件中就明确规定了征收房地产税是为了提高土地和房产的使用效率、防止各类投机行为。韩国房地产税收政策根据韩国房地产市场调控目标而进行调整，自20世纪60年代以来就经历过废止旧税、开征新税、调整免税额和税率等政策变化。韩国政府根据房地产价格的涨落进行相应的税收调控，成为韩国房地产税收政策的基本特征。

1.加重交易环节税收，遏制交易投机

韩国1968年颁布了《关于调控房地产投机的特别措施法》，对在釜山、首尔等地区征收房地产投机调控税,税率为50%，计税依据是转让土地的差额。①崔吉子：《韩法国法专题研究：民法·经济法》，北京：法律出版社，2013年版。1978年8月出台了转让所得税，转让土地的所得税税率由30%提高到50%；持有不满两年的土地转让时，所得税税率和法人税特别附加税税率高达80%；强化空闲地税，未登记的空闲地转让时，所得税税率为100%。在征收高额转让所得税的影响下，韩国遏制了地价快速上涨的趋势。②伦玉君：《韩国：用税收政策调控房地产市场》，《中国税务报》,2008年7月23日。1987年至1991年是韩国第三次地价上涨期，1989年全国的土地价格上涨了31.97%、首尔的土地价格上涨了33.54%。1988年韩国政府对税制进行了改革，将房地产税收政策重心从交易环节转移到持有环节上来，主要采取了三个方面的措施：一是对土地征收过分保有土地税，二是在土地保有环节征收综合土地税，三是开征土地增值税。

2.增加不动产持有者的持有成本

特别是进入21世纪后，投机活动更加猖獗。据统计，从全国来看，大城市房价年均上涨在7%～10%之间。2000年首尔江南地区房价在每平方米3000美元左右，2005年涨到了1万美元左右。土地、住宅和其他房地产价格的不断飙升，迫使韩国政府于2005年8月31日出台了《不动产综合对策》,包括税收、交易、供给、土地制度的一揽子政策。在税收政策上，实施综合不动产税，增加了不动产持有者的税负。综合不动产税是对超过一定标准的保有住宅和占用土地价值课征。超过规定数额以上的部分，按照累进税率征收综合不动产税，收入归中央政府。由于不动产税是对存量财产征收，短期内存量财产不会迅速转化为流量资产，因此不动产税的税源只能是纳税人可支配收入，不能依靠不动产本身所带来的价值。因此，综合不动产税对纳税人带来巨大的经济压力。①董 蕾：《美国不动产税研究》，长春：吉林大学博士学位论文，2011年，第113页。过大的保有成本促使所有者缩短持有时间或减少住房持有量，从而增加住房供给。

3.资本利得税减少投资者收益

韩国的个人所得税分为综合所得课税和分类所得课税，资本利得税是分类所得课税中对出售土地、建筑物所得课税的一种税。在所得税中资本收益主要有三类：①转让不动产相关权利所得，如传贳权、地上权、不动产购买权；②金钟范：《韩国社会保障制度》，上海：上海人民出版社，2011年版。转让土地和建筑物所得；③总统法令规定的除上述两种以外的其他财产转让所得。为了有利遏制投机，韩国政府对资本利得课以重税。其一，税率高低根据保有资产的时间长短确定，保有住房的时间越短，资本利得税率越高；其二，税率根据保有住房数量确定，保有的住房越多，资本利得税率越高，当住房转让者只有一套住房，转让时免征资本利得税，避免对居民的改善性需求造成不利影响；其三，在政府指定的投机盛行的地区，资本利得税率更高；其四，对未登记资产取得的转让所得课以70%的税率，以规范房地产登记制度，提高房地产市场的透明度。这些政策实施后，大大增加了持有不动产的成本，公众“囤不起”大房产，有效抑制了房地产投机现象。②

（三）调节贫富差距的功能

根据世界银行的统计数据显示，韩国2001年至2006年的平均人均国民总收入为24640美元，2006至2010年的平均人均国民总收入为275200美元,2011年至2015年的平均人均国民总收入为26370美元，从2001年至今人均国民收入呈现不断上涨的趋势。从韩国收入分配状况来看，2014年收入最高的20%人口的收入占全部总收入的38.6%，收入最低的20%人口的收入占全部总收入的7.3%，贫富差比为5.28。从韩国基尼系数来看，2001年至2014年总体上呈现不断下降的趋势，由2001年的0.319下降为2014年的0.294。这说明韩国的收入分配处于比较公平的区间，贫富差距相对合理。

韩国贫富差距相对合理的主要原因在于税制具有较强的调节收入再分配的功能。韩国的税制体系中，直接税的比重要高于间接税，2003年直接税占国内税的比重为52%，2014年上升到58%。直接税具有累进性，充分考虑税负的横向公平，税负不容易转嫁，更加符合公平收入分配的目标。因此韩国以直接税为主的税制体系也是韩国贫富差距处于比较合理的区间的重要原因。

1.对居民收入的调节

韩国房地产税制中的综合不动产税、遗产税与赠与税、资本利得税都在缩小贫富差距方面发挥着重要作用。综合不动产税对超过房产价值超过6亿韩元以上的家庭适用四级超额累进税率，家庭所拥有的房产价值越高适用税率越高，承担的税负越高，房产价值低于6亿韩元的家庭将不负担综合不动产税。根据韩国国税厅的统计，2006年8月在6亿韩元以上的住宅总数为15.9万户，仅占韩国总人口的1.2%，可以说综合不动产税是富人的高尚义务。从非商业性土地和商业性土地来看，收入最高的20%的纳税人所缴纳的非商业性土地税额占非商业性土地税收收入的96%，收入最高的20%的纳税人所缴纳的商业性土地税额占商业性土地税收收入近100%的比例。综合来看，收入最高的20%的人所缴纳的税收占综合不动产税收收入的91.4%，收入前40%的人们缴纳了综合不动产税收收入的96.2%，剩余的60%的人们仅缴纳了综合不动产税收收入的3.8%，可见综合不动产税具有较强的累进性。

韩国遗产税适用10%～50%的五级超额累进税率，赠与税适用15%～60%的超额累进税率，这意味着继承的或被赠与的财产价值越高，适用税率越高，纳税人所承担的税收负担越重。遗产税的扣除项目除基础扣除6000万韩元以外，还包括对配偶、子女、未成年人、60岁以上老年人的扣除，以及住房、农场、草地造林的扣除。遗产税的诸多扣除项目充分考虑了纳税人的负税能力，避免给低收入者带来较重的税收负担。遗产税与赠与税的累进税率及扣除，对居民间的贫富差距起到了调节作用。

2.地区间贫富差距的调节

韩国政府将综合不动产税收入划归国税，然后又作为地方交付税分配给地方，以均衡地区间的差距。2005年韩国把不动产交付税作为地方交付税的一项重要内容，是把新推行的国税收入即综合不动产税的税收收入分配给地方政府。不动产交付税实际上是一项转移支付，可以弥补地方财政收入因不动产相关税制变化所受到的损失，同时也考虑到地方政府的财政状况，通过中央的再分配促进区域均衡发展。①林圣日著，张和安译，叶克林校：《韩国央—地政府间财政关系变迁与李明博新政府的政策趋向》，《学海》，2011年第1期。

三、对韩国房地产税收功能定位的评析

（一）房地产税能成为地方主体税种的原因

韩国房地产税之所以能够在地方税收收入中占有50%左右的比重，主要有两个方面的原因：一是实行普遍课税的原则，实行宽税基的房地产税，基本上所有的房地产都纳入征税范围，只有很少的房地产类型，如政府用房地产、慈善机构用地免税。二是以不动产的评估价值作为税基，实行累进税率的税制设计。按不动产的市场价值征税，实行累进税率的税制设计不仅能够拓宽税基，还符合量能负担的原则，而且使不动产税与不动产价值紧密相连，使不动产税的税基更富有弹性，征税更合理，能提高房地产税收入在地方税收收入中所占的比重。

（二）房地产税调控房地产市场的效果

韩国政府利用综合不动产税、转让所得税等保有和交易环节的税收来调控房价和地价，短期内取得了一定的成效。比如，1978年的税收政策出台后，1979年土地价格上涨幅度由原来的48.98%下降为16.63%，1980年下降到11.68%。1988年，政府采取加大土地保有环节的征税力度开征综合土地税之后，1991年土地价格上涨幅度由1989年的31.97%下降到1991年的12.78%，1992年下降到-1.27%。从短期来看,韩国政府抑制房地产投机的税收政策取得了一定成效，但是从长期来看1990年之前的韩国土地价格波动较大，1990年采用综合土地税，将税收重心逐渐由交易环节向保有环节转移之后，韩国的土地价格呈现出一种平稳发展的态势，除1998年受金融危机的影响土地价格出现一次大跌之外，韩国的土地价格波动较小。

在金融危机之前，韩国的住房市场处于政府主导的非市场化阶段。住房市场存在二元结构，被管制的住房和不被管制的住房。韩国早在20世纪70年代就通过住房出让价格上限制度来限制商品房的价格，1988年制定了成本联动制，根据地价、建设成本等因素指导房价，所以在1997年之前房价一直处于被压抑的状态。1997年亚洲金融危机给韩国经济和房地产市场带来了沉重的打击，政府放开对房地产市场的管制。韩国政府为了活跃房地产市场采取了一系列鼓励房地产市场发展的措施，不仅激活了房地产市场，也为房价快速上涨埋下了隐患。韩国房价从2000年开始持续快速上涨，同比涨幅最为剧烈的时间段为2001年到2003年之间，2002年9月公寓购买价格的同比涨幅竟然达到了35%之高。为调控房价，有效遏制房地产投机行为，韩国政府推出了综合不动产税以及更加严厉的房产转让所得税，从实现房地产市场透明化、遏制投机欲望和扩大供给三个方面给房地产市场降温。实施综合不动产税增加人们持有住房的成本，挤出投机需求来增加住房供给，增强资本利得税的征收力度减少投机住房所取得的预期收益以遏制投机欲望，并通过不动产实名制等房地产市场透明化政策使人们瞒不住房产，为前两项政策的实施提供了前提保障。

在对住房价格的调控过程中，除了2003年末到2005年初之间出现房价轻微下降外，整体房价持续上涨，2007年以后韩国房价终于停止继续攀升，但整个市场似乎陷入停顿。房地产成交量大幅减少，首尔的情况尤其突出。韩国建设交通部数据显示，2007年10月首尔公寓买卖成交8680套，比一年前减少近三分之二。韩国在房地产流转环节的税收措施带来的危害十分明显，限制了房地产的流动。2008年初，受美国次贷危机的影响，韩国房价再次微跌，为避免人们的恐慌，2008年9月李明博政府上台之后宣布了减税计划，取消了只有一套住房的家庭的房地产转让税，并大幅减少保有税。

这说明韩国政府这一轮的税收政策调整效果没有取得预期的效果，难以对房价进行有效调节，其原因在于：

一是首尔地区的需求旺盛。韩国的城市发展极不平衡。首尔作为韩国的行政中心和经济中心，凭借其完善的基础设施条件、优秀的教育资源、较多的就业机会、完善的消费品市场及其辐射效应，与周围的仁川、京畿道组成的首都圈占了全国近一半的制造业、近40%的人口、70%的GDP，其他地区与首都圈经济社会发展程度的差距相当大。人们意识到首尔地区的居住条件和教育环境优于其他地区，出现了对该地区的投资热潮，同时对该地区的居住需求也急剧增加，从而导致该地区房地产价格的暴涨。此外，大部分建筑年限仅为30年的公寓开始进入再建设时期，需要迁移至临近地区，迁移需求的增加导致房屋租赁价格的上涨，这给小型公寓带来了高收益，随之带动了对小型公寓的投资热潮，并最终导致了公寓价格的飞涨。

二是供给不足。韩国城市用地紧张，限制了住房供给的规模，导致住房供给不足。首先，韩国可供城市利用的土地资源十分紧张。韩国国土面积狭小，大约有9.9万平方公里，其中三分之二是山地，能够为城市建设提供的土地面积有限，大约在1%～4%之间变化；其次，韩国的城市分布又相对集中，城市发展不平衡，使得人地矛盾更为突出。以首尔都市区为例，首尔都市区土地面积占韩国国土面积的11.8%，人口占韩国总人口的近一半，人口密度为1705人/平方公里，人口密度是全国人口密度的3.5倍，首都圈土地资源的紧张程度可见一斑。最后，韩国政府为控制城市的过度膨胀又出台了一系列措施来限制非城市用地向城市用地的转换速度。例如，制定《城市规划法》将城市地域分为住宅、商业、工业、农业、空地五种类型，对每个类型的土地利用加以限制规定。这些限制城市土地利用的政策，更进一步加大了城市用地的紧张程度，导致住房供给不足。

三是韩国发达的房屋租赁市场使得人们在面临高额的交易税时选择由持有手中转向租房市场。在房价快速上涨时交易环节征收高额的交易税，虽然有助于抑制进一步的投机需求，但是阻碍了现有的住房投机退出市场——高额的交易税降低了房屋持有者出售房屋的意愿，并转

图1 1986-2014年韩国房屋价格指数变动趋势

向出租市场。韩国的房屋租赁市场十分发达，在韩国租房市场存在较为普遍的“全组”形式。所谓“全组”，就是指租房者向房东支付相当于整体房价的三分之一至三分之二作为抵押金，在租用的房子里居住二年，当租房者搬离时，房主将抵押金原数返还。也就是说，租房者要缴纳巨额抵押金后才能够租住房屋，这笔巨额抵押金在短期内不可能改变，实际上帮助了那些房主进行房地产再投资，这种房屋租赁制度在一定程度上助长了投机行为。高额的交易税使得人们在期望税收最终得以削减的心理下，推迟了不动产的销售，不仅没有有效地挤出不动产的投机需求，反而降低了不动产的流动性。税收对不动产交易形成的人为障碍造成了房屋的市场短缺，从而抬高了而不是降低了不动产的价格。

［1］［韩］崔吉子.韩国物权法专题研究［M］.北京：北京大学出版社，2013.

［2］李景国.中韩房地产研究［M］.北京：经济科学出版社，2003.

［3］高 强.韩国税制［M］.北京：中国财政经济出版社，2001.

［4］胡 华.韩国地方财政研究［M］.北京：经济科学出版社，2014.

［5］［韩］朴姬善.中韩地方税制比较及对策研究［J］.延边大学学报，2008,（2）.

［6］［韩］林圣日.韩国央—地政府间财政关系变迁与李明博新政府的政策趋向［J］.张合安，译，叶克林，校.学海，2011,（1）.

［7］方东霖.韩国遗产税制研究及启示［J］.涉外税务，2010,（7）.

（责任编辑：盛桢）

F813.32

A

2095-1280（2016）03-0001-07

国家社科基金项目“房产税的定位及其改革路径研究”（项目批准号：13BJY151）。

邓菊秋，女，四川大学经济学院教授，经济学博士。