叶邦银 储佳琪 潘俊

本文以2017—2020年间被证监会处罚的会计师事务所为切入点，在识别出审计对象（即上市公司）四种常用关联方交易舞弊类型的基础上，探寻四种关联方交易舞弊类型背后具体的行为路径，从中进一步分析关联方交易的审计风险及成因，据此提出针对性的审计应对措施，以期降低注册会计师关联方交易审计的检查风险。

一、上市公司关联方交易舞弊类型及实施路径

（一）关联方交易舞弊类型识别

本文选择2017至2020年受罚会计师事务所及其审计对象（共13家上市公司）作为研究样本。通过汇总整理13家上市公司所受行政处罚中的具体违法违规行为发现（见表1），上市公司进行关联方交易舞弊主要采用四种类型。其中隐瞒关联方及交易和借助关联方虚增收入是上市公司常用的两种类型，并且存在一家上市公司采用多种关联方交易舞弊类型进行虚假报告的现象。

表1 十三家上市公司关联方交易舞弊类型分布

（二）关联方交易舞弊实施路径选择

1.隐瞒关联方及交易舞弊。上市公司隐瞒关联方及交易主要有两种路径：（1）直接隐瞒关联方，不对其进行披露。本次研究对象中博元投资、登云股份和＊ST国药都采用了该种舞弊路径，如登云股份在年报中直接未披露其与广州富匡全贸易有限公司（以下简称广州富匡全）的关联方关系。（2）改变关联交易的实质，将关联交易转换为形式上的非关联交易（洪金明，2019）。此路径有一种做法是将关联方资金往来虚假入账，如新绿股份通过伪造、篡改银行收付款凭证，将多笔关联交易作为非关联交易披露。……