王海燕，许正辉

2019年10月，习近平总书记在向国际数字经济博览会所致的贺信中指出，中国高度重视发展数字经济，在创新、协调、绿色、开放、共享的新发展理念下，积极推进数字产业化、产业数字化，引导数字经济和实体经济深度融合，推动经济高质量发展。财务共享服务是数字资源共享模式在企业财务管理中的具体应用，既是依托信息网络、大数据技术，以财务业务流程处理为基础，提升流程效率，创造价值空间，实现财务转型的第一步[1]，又是企业提高竞争力的最优选择，对企业高质量发展和经济转型升级都十分重要。刘孟晖等[2]研究指出：中国五百强企业中，实施财务共享服务的约占32%；百强企业中，实施财务共享服务的占48%。实施财务共享服务的企业应具备技术性、规范性、规模性、服务性、半独立性。近几年，学界对财务共享服务的关注持续增加, 丰富的研究成果对财务共享服务实践起了重要的推动作用。当前，国内关于财务共享服务的研究还处于初始阶段，研究主要涉及三个方面：第一，财务共享服务的起源与概念；第二，财务共享服务的影响因素；第三，财务共享的作用机理及经济后果。笔者也按照这个脉络，系统梳理相关文献，并进行简要评述，试图为企业实施经济转型升级提供理论参考。

一、财务共享的起源与概念

(一)起源与发展

图1 财务共享的发展变化

1984年，美国福特公司在欧洲设立了最早的财务共享服务中心，随后财务共享服务在全球各地快速发展。2011年，英国注册会计师协会的调查结果显示，欧洲50%以上的集团企业、美国500强企业中近90%的集团企业都实施了财务共享服务。受西方国家的影响，国内财务共享服务中心纷纷涌现。2005年，中兴通讯引入财务共享服务管理模式，成为第一个建立财务共享服务中心的中国企业。截至2019年，中国百强企业中，48%的企业都实施了财务共享服务。随着信息技术和智能技术的快速发展，财务共享服务模式演变迅速，先后经历了基本模式、市场模式、高级市场模式、独立经营模式等四个阶梯递进阶段(如图1)[3]。经过近三十年的发展与演变，财务共享服务中心最终发展成为创造新价值的独立实体[4]。

(二)概念

财务共享服务究竟是一种新的管理理念，还是一种新的运行机制？学界没有统一的答案。

Robert等[5]认为，财务共享服务是一种新的管理理念，企业试图运用这种新的管理理念从分散管理中获取竞争优势。Quinn等[3]认为，财务共享服务是一种管理模式，这种管理模式借助财务资源、人力资源、IT技术等对不同业务部门的事务性或专业性活动发挥组织管理功能。有学者构想出了共享服务中心(shared service center，SSC)，相对独立地为集团的分支机构提供服务[6-7]。

也有学者们认为财务共享服务是一种新型的财务管理模式。Donniel等[8]、陈虎等[9]、张瑞君等[10]认为，财务共享服务以降低成本、提高效率为目的，依托独立核算主体，整合财务资源，履行财务职能，是新型管理模式在企业财务管理中的运用。本质上，财务共享服务是借助信息技术，旨在流程化处理财务业务并输出专业财务服务，供市场内外不同客户主体选择的管理模式。

(三)适用性

图2 财务共享服务四象限矩阵

学术界主要从企业经营范围、业务特点两个层面考虑财务共享服务的适用性。就公司经营范围而言，财务共享服务主要适用于大型跨地区企业，重组、并购、组织结构变革比较频繁的企业。就业务特点而言，财务共享服务适用于复杂性和相关性极强的业务，具体如图2。③、④区域的业务可以实施财务共享服务，如差旅费报销和项目可行性评估等业务；①区域中相关性较高的业务可以实施财务共享服务；②区域中的业务则不宜实施财务共享服务。李闻一等[11]研究发现，财务核算业务(包括总账管理、应付管理、应收管理、资产管理等标准化程度较高、业务量大，适合实施财务共享服务。戚蓓蓓[12]构建了包括基本面、可靠性、经济性、有效性等指标的财务共享服务适用性评价体系，企业可以对照评价体系对业务进行综合评价，进而判断业务可否实施财务共享服务。

二、财务共享的影响因素

(一)核心要素

第一，战略规划。企业应该配合公司整体经营战略目标来确立企业财务共享服务的目标[13]，财务共享服务能否发挥其支持企业战略目标实现的职能，战略规划尤为关键。Kris等[14]、顾全根[15]指出，财务共享计划要与企业发展战略相一致，需要制定周密的战略规划。Janssen等[16]探讨了企业战略对企业运营财务共享服务中心的影响，若企业战略运行平稳，财务共享服务中心则能良性运营。

第二，流程管理。流程管理再造和优化是实施财务共享服务的关键性因素。Janssen等[16]研究发现，标准化流程是实施财务共享服务的关键因素之一。张瑞君等[17]、程平等[18]研究认为，优化核心业务流程是企业实施财务共享服务的关键。何瑛等[4]研究认为，流程管理对财务共享服务的影响显著，应当作为判断企业能否实施财务共享服务的关键因素。

第三，技术支撑。信息技术和信息系统是实现财务共享服务战略目标的关键支持技术。吴一平[19]研究认为，网络技术有利于实现财务共享服务信息化管理，信息系统的完善程度是企业加快财务共享服务进程的重要保障条件。孔辉[20]研究认为，信息技术是财务共享服务模式最依赖的条件之一。陈小君等[21]研究指出，可以将支付业务作为切入点，将区块链技术与财务共享服务结合，以保证财务共享服务实施效率。

(二)支撑条件

第一，变革管理。组织和人力资源等的变革管理对传统财务管理模式产生巨大影响，是集团稳健实施企业财务共享服务的重要保证。杨寅等[22]研究认为，适宜的组织结构设计能明确财务共享中心与集团企业财务工作的范围，细化财务共享中心人员分工，从而提供高效率的财务服务。张庆龙[23]研究认为，复合型人才是财务共享服务未来发展的内在动力。谢志华等[24]研究认为，变革管理对实施财务共享服务影响的显著性最强，应作为关键因素给予关注。

如前文所述，鲁迅所撰写的《藤野先生》、《〈呐喊〉自序》等经典文本是“仙台神话”的源头，是一系列相关文化生产活动的原点。就如鲁迅其他带有自传性质的著作一样，对这一系列的文本的研究工作中也包括对于鲁迅个人经历的考证。但是，“仙台鲁迅”的形象，很大程度上是由鲁迅自己的叙述支撑着的。以《亡友鲁迅印象记》、《鲁迅回忆录》为代表的一系列国内亲友的回忆和补充对此段时间也显得无能为力。但鲁迅却恰恰赋予这段旁证相对缺乏的历史以巨大的意义。正是意义的重大与旁证的缺乏引起了竹内好“鲁迅传记传说化”的疑虑。而这种被竹内氏一笔带过的疑虑也在“仙台鲁迅”的研究中得到了传承。

第二，绩效管理。绩效管理是保证财务共享服务质量的重要因素之一，实施绩效管理有利于企业输出高质量的服务，关注服务过程中各方面的变动，为后续改进服务提供经验支持。Kris等[14]认为，绩效管理的关键是绩效评价，绩效评价的关键是绩效评价基准，而平衡计分卡可以作为测度财务共享服务的工具。牛巍等[25]利用平衡计分卡建立了财务共享服务中心绩效评价体系，并运用层次分析法为评价指标赋以权值。

第三，企业规模及行业类型。企业规模在一定程度上决定了企业是否有能力实施财务共享服务。目前实施财务共享服务的企业多是大型集团企业、跨国企业，也有少数中小企业在积极探索财务共享服务实践。Seokchan等[26]研究发现，云会计在促进了中小企业财务进步的同时也带来了一些问题。AACA与上海财经大学联合发布的调研报告显示，财务共享服务适用于各行各业，行政事业单位(如高等院校、研究院等)也应该积极探索财务共享服务。

可见，大型企业财务共享服务的相关研究已经非常成熟，但中小企业、行政事业单位财务共享服务的相关研究相对较少。中小企业作为国民经济的重要组成部分，是最具有创新活力的群体。在智能发展时代，激烈的竞争环境既给中小企业带来了发展的机遇与动力，又对其提出了更高的要求。实施财务共享服务或许应该成为中小企业增强创新活力的手段之一。党和政府十分注重国家治理体系和治理能力建设，对行政事业单位财务管理工作也提出了新要求。近年来，虽然行政事业单位会计信息化发展迅猛，但其财务共享服务实践仍相对落后，因此，有必要针对行政事业单位实施财务共享服务展开深入研究。

三、财务共享的作用机理及经济影响

(一)作用机理

财务共享是一种新型的财务管理模式。财务共享的作用机理是指，在财务共享服务模式中，诸要素相互联系、相互作用，产生协同效果的过程。共享服务模式应用于财务管理的本质是财务资源共享，即财务资源是财务共享的客体[27]。财务资源主要划分为信息、资金、服务、平台等四种。财务资源主要在信息系统再造、人员再造、财务流程再造、组织结构再造的过程中实现共享[28]。王运运等[29]把财务共享服务过程分为前期方案设计、项目迁移实施、后期项目管理等三个阶段。在每个阶段，财务共享服务都通过财务资源共享产生效果。

(二)经济影响

1.积极影响

早期学者认为，财务共享服务提供财务集中核算服务，能降低企业成本，增强组织的管控能力，提高企业整体的经营效益，进而提高会计信息质量，推动企业管理会计发展。

第一，降低成本，提高效率。Bryan[30]认为，财务共享服务中心的目标是降低管理成本、提高业务经营效率、创造经济价值、提高服务质量。张瑞君等[17]认为，财务共享服务中心通过信息技术和网络技术提供效率高、成本低的服务。吕靖烨等[31]研究发现，企业构建财务共享中心能提升企业的管理效率。理论分析得到了实证研究的支持，李立成等[32]运用实证分析法研究认为，企业实施财务共享服务一年后，其营业成本率显著降低。许汉友等[33]运用DID模型分析发现，财务共享服务平台能够有效降低企业的成本黏性。

第二，增强组织管控能力，降低风险，提高会计信息质量。Quinn等[3]、Miskon等[34]指出，企业拥有财务共享服务中心，不仅有利于企业预测成本，提升财务信息透明度，而且有利于股东对管理层的监管，保障财务信息安全。张瑞君等[10]研究发现，财务共享服务模式使集团内部财务监控成为可能，提高了集团的风险管理能力[35]。魏晓晨等[28]研究发现，财务共享服务中心定期对信息系统进行优化升级，以确保基本经营数据和企业会计信息的准确性和及时性；定期进行流程再造，以缩短会计核算链条、提升会计信息质量。

第三，提高服务质量，发展核心业务。林倪滨[36]、金莲花等[37]研究认为，财务共享服务中心将企业的财务业务集中起来，腾出人力和物力发展核心业务、拓展客户，业务聚集带来的人员集聚，可实现企业内部的技能和经验共享，提高企业的整体服务水平。陈虎等[9]研究发现，财务共享服务中心利用信息服务平台促进了企业分工，提高了企业的运行效率，有利于企业集聚资源发展核心业务。李闻一等[38]构建服务质量差距模型并研究认为，财务共享服务中心工作人员对客户越理解，客户对服务质量的容忍度越低，这也意味着财务共享服务中心的服务质量得到客户认可。

第四，提高盈利能力，增加企业价值，推动企业管理会计发展。Bryan[30]、黄国成等[39]认为，实施财务共享服务之后，企业的组织能力和管控能力大幅提升，企业的利润空间大幅增加，企业核心竞争力持续增强，企业价值得到提升。吕丹[40]分析发现，实施财务共享服务能整合集团业务，带来新的利润增长点，增强资金支配灵活性，增加企业现金流，为企业创造价值[41]。何瑛等[4]研究发现，财务共享服务对企业经营效果和运营效率存在正向影响，但实施效益与实施时间并不一定呈显著正相关。财务共享服务不仅能够整合企业财务数据、经营数据以支持企业决策，还能推动管理会计信息化建设和发展，是管理会计创新发展和大数据技术在会计领域落地的重要保障[42]。

2.消极影响

矫艳等[43]研究发现，财务共享服务会导致权责不清、财务信息处理滞后性等问题，其机械重复的业务操作会降低员工工作的积极性。Ulbrich[44]认为，财务共享服务流程标准不统一会对共享服务中心的运营效率产生消极影响，且财务共享服务对成本和价值的真实影响尚不明确。丁淑芹等[45]研究发现，企业实施财务共享服务面临内容复杂、范围广、难度大等困境，企业的财务风险、管理风险、财务人员变动风险也因此增大，这也是许多企业对之望而却步的原因。李立成等[32]研究发现，财务共享服务没能实现提升企业内部控制效益、改善企业内部环境和沟通效果的预期。

总之，财务共享服务既存在积极影响，又存在消极影响，但消极影响的相关研究相对较少[46]。财务共享服务发展历程较短，实施财务共享服务的内外部环境也在不断变化，学者对财务共享服务的固有局限和实施财务共享服务过程中出现的问题难免认识不足。

四、启示与展望

运用文献资料法，系统梳理财务共享服务的起源与概念、影响因素、作用机理与经济后果，得出以下结论：第一，财务共享服务是创新管理模式在财务领域的运用，对企业规模与经营范围均存在一定的适用性。第二，财务共享服务受到流程管理、技术支撑、战略规划、变革管理、绩效管理等因素的影响。第三，实施财务共享服务可以降低企业成本，增强组织的管控能力，提高企业整体的经营效益，进而提高会计信息质量，推动企业管理会计发展。据此，可以得到以下几点启示：第一，国外关于财务共享服务的研究相对成熟，有许多值得借鉴的经验。但由于国内外实施财务共享服务的环境(如法律、制度、文化等)存在着显著差异，因此，国内学者要结合国内的成功实践，持续进行理论探索，形成理论指导实践、实践优化理论的局面。第二，国内关于实施财务共享服务的现状、问题、风险等方面的研究成果缺乏，难以达到理论指导实践的效果。学者们应该运用科学的研究方法，客观地分析财务共享服务存在的问题，有针对性地采取措施解决问题，增强企业实施财务共享的信心，推动企业管理会计高质量发展。第三，中国的财务共享服务逐渐兴起，企业更应保持平常心态，循序渐进地推进财务共享服务。

财务共享服务是共享经济和信息技术碰撞的结果。国内外相关主题的研究成果虽然十分丰富，但重点关注的仍然是财务共享这个新型管理模式的基本要素和运行效果[47]。未来的研究应该结合实践进行适当扩充，可重点关注以下三个方向：第一，财务共享服务与其他管理模式的冲突与融合。譬如：区块链等新型技术在给财务共享服务带来安全可靠的技术的同时，带来了哪些新的问题。又如：在企业发展的不同阶段，财务共享服务对投资、融资、经营等活动的作用机理有何异同。第二，公司规模、行业类型对企业实施财务共享服务的影响。譬如：中小企业能否采用服务外包的方式实施财务共享服务？行政事业单位能否按照行业类型采用集中核算的方式实施财务共享服务？行政事业单位实施财务共享服务的路径与企业有何异同？行政事业单位对重要信息的保护要求会对财务共享服务产生哪些影响？第三，财务共享服务的消极影响。譬如：实施财务共享服务给企业带来哪些风险，该如何防控？财务共享服务对企业财务人员转型及其职业规划提出怎样的要求？企业员工能否适应财务共享服务的要求？