刘晓晨

【摘 要】近年来，内部审计业务外包在高校领导干部经济责任审计中的应用日益增多，一定程度上缓解高校内部审计压力的同时，也面临着更多的质量问题和审计风险。本文在分析高校经济责任审计外包的背景、质量问题及成因的基础上，提出质量控制的建议，推动高校内审人员从“做审计”向“管审计”转变。

【关键词】高校经济责任审计;内部审计业务外包;审计质量

近年来，随着审计全覆盖要求的提出和高校经济业务的扩张，各高校普遍面临审计资源供需矛盾，通过业务外包引入社会中介机构协助审计，成为新形势下内部审计转型发展的趋势。高校中层领导干部经济责任审计作为一项数量较大的常规业务，是高校内部审计业务外包的先行领域，如何有效控制审计质量，防范审计风险，充分发挥外包优势，各高校仍在不断探索。

一、高校经济责任审计外包的机遇和挑战

1.机遇。

（1）政策环境日渐成熟。

2014年《国务院关于加强审计工作的意见》提出推动审计方式创新，“根据审计项目实施需要，探索向社会购买审计服务”。2018年《审计署关于内部审计工作的规定》和2020年《教育系统内部审计工作规定》均进一步明确，在不违反保密规定情况下，内审机构可以根据工作需要向社会购买审计服务;同时要求内部审计机构“对采用的审计结果负责”。2019年中国内部审计协会发布的《第2309号内部审计具体准则——内部审计业务外包管理》，专门对内部审计业务外包的一般原则、中介机构选择、业务约定书签订、质量控制等做出具体指导。政策制度从推动创新探索，到逐渐明确细化，反映了内部审计外包需求和实践的增加，并提供了制度保障。

（2）审计需求持续增长。

十八大以来，党和国家提出党政同责同审、领导干部经济责任审计全覆盖等要求，高校中层领导干部人数众多，经济责任审计任务日益繁重，在内部审计人员少、力量弱的情况下，难以保质保量完成。通过购买社会服务，能够直接缓解当前高校内部审计资源短缺的状况。经济责任审计在高校已开展近二十年，程序较为成熟和规范，高校往往根据干部调整和监督管理需要批量委托开展外包。实施外包后，内审部门可在现有条件下进一步整合审计资源，调整工作重点和方向，扩面提质增效，实现转型发展。此外，审计业务外包后更接近于形式上的独立，外部审计人员与高校无直接的利益关系，更能做出客观公正的审计评价，提出的审计问题也更容易被接纳。可见，高校经济责任审计外包的发展空间巨大，妥善合作可达到双赢目的。

2.挑战。

（1）高校经济责任审计具有特殊性。

经济责任审计是一种复合型审计，在审计内容方面，不仅仅局限于对会计信息的真实性、财务收支的合法合规性进行审查，更要着眼于领导干部履职尽责情况，对贯彻执行上级政策和决策部署情况、重大经济事项决策和执行情况、党风廉政建设情况等进行审查，需要借助多方线索，充分运用谈话技巧和数据分析手段。在审计对象方面，高校经济责任审计对象呈现多样化，包括职能部门、院系、附属单位、校属企业等主要负责人，涉及教学、科研、资产、基建、后勤等各领域，业务类型复杂且政策环境发展变化快。而作为内部经济责任审计，不仅要依据国家相关法律法规，还要依据内部规定，不仅要查错纠弊，更要关注内部控制与管理效益。可见，经济责任审计各方面要求较高，实现审计目标需要审计人员兼具专业胜任能力和较高的政治素养。

（2）审计风险不降反增。

首先，业务外包并没有改变内部审计的实质与目标，只是审计工作的执行者发生了变化，内审部门仍要对最终结果负责，仍承担主要审计风险，如何对中介机构开展的业务进行指导、监督、检查和评价，对内审部门的业务管理模式提出了挑战。其次，中介机构专业素质良莠不齐，根据笔者实践和了解，经济责任审计外包中，普遍存在审计要求与审计结果的断层，主要表现为审计报告质量不高，审计问题不深不透，审计建议脱离实际，现场工作不扎实而导致返工等，影响审计质量和效率，更影响内部审计的形象和权威，增加了审计风险，陷入“既想用，又难用”的困境。

二、高校经济责任审计外包的质量问题分析

对于高校经济责任审计外包实践中存在的质量问题，笔者认为主要有如下几方面影响因素：

1.政策环境不熟悉。

高校经济责任审计外包近几年才得到较多应用，中介机构对企业的情况相对熟悉，但往往缺乏对高校政策环境、法规制度、组织架构、运行机制等方面的了解，难以通过对被审计对象的直观了解捕捉审计线索，只能在有限的时间内通过可获取的资料，以及询问、观察等程序做出判断，易造成审计重点偏差和审计结论失真，查找问题不深入，原因分析不透彻。而要想提高中介机构审计质量，不只是“填写报告”、“泛泛而谈”，则需要有一定的适应过程，增加审计成本。

2.目标定位不一致。

高校经济责任审计外包，通过签订合同或业务约定书方式明确双方的责任和义务，这种短期契约关系中，中介机构的目标是完成合同约定，获得既定报酬，规避自身审计风险，而高校的目标是评价被审计领导干部履职尽责情况，加强干部监督管理，提升内部控制和治理水平。由于目標定位的不一致，多数中介机构在审计实施过程中，只会在合同约定的审计范围内执行程序化的工作，难以着眼高校长远发展和内部治理，深入思考存在的风险和漏洞，提出的审计建议过于理论化，不具备整改的可行性。

3.过程管控不到位。

一是目前高校经济责任审计在具体操作程序、评价标准、文书格式等方面未能做到标准化、统一化、规范化，使中介机构的审计行为具有主观随意性，其检查的深度、审计判断和评价的准确度等，主要依赖既有经验、专业水平和责任意识，容易滋生机会主义行为。二是在外包业务迅速扩张的同时，内部审计人员的角色转变不到位，未及时有效履行“管理者”职责，对审计项目缺乏跟踪管理，不能对审计质量进行有效控制。

4.考核评价不完备。

目前高校普遍未针对经济责任审计建立委托中介机构工作质量的考核评价机制和具体可操作的评价指标体系，考核评价无章可循，较为主观，或执行不稳定，不具连贯性。中介机构工作质量的优劣未与审计费用挂钩，准入退出机制不明确，对工作得力的中介机构也缺乏激励机制，中介机构的动态管理还处于摸索发展阶段。

三、提升高校经济责任审计外包质量的建议

1.事前准备。

一是量体裁衣，灵活选择中介机构和外包方式。高校通过招标入围方式提前选聘具备相应规模和资质的多家中介机构建立备选库，遴选时，应更加关注中介机构的经济责任审计经验，分类整理，以备根据被审计对象特点选择合适人选。此外，内审部门根据领导层关注度、业务敏感程度、被审计单位复杂程度等因素合理选择全部外包、部分外包或合作外包方式，根据项目难易程度和时间要求合理设置预算，充分调动审计人员积极性。

二是未雨绸缪，细化合同内容。要高度重视经济责任审计外包合同的签订，除约定双方权责、审计范围、计费方式、时间限制等基本要素外，还应就具体项目的审计人员、审计报告质量要求、工作考核方式、保密条款，以及未遵守合同和规范或带来不良影响时的处罚条款等达成一致，在合同中得到体现。

三是扫除障碍，开展审前培训。在开展经济责任审计前，对确定的中介机构人员开展系统化培训，让其尽可能熟悉高校的政策环境和相关制度，明确经济责任审计的目标定位、审计内容、具体工作要求和常见问题等，使其在受托期间，能够按照内审人员的基本行为规范执行工作。

2.事中控制。

事中控制的目的是促进中介机构从外部人员向阶段性内部人员转换，同时也促进内审人员的从以往的执行者向执行者兼管理者的角色转换。在经济责任审计外包时，建议内审人员和中介机构人员共同组成审计组，由内审人员担任组长或主审，掌握工作全局，分配具体任务，结合各自优势协同配和完成审计项目。

在审前调查和编制审计实施方案阶段，充分利用内审人员对学校情况和审计要求较为熟悉的优势，共同制定审计实施方案，指导审计工作。

在审计实施阶段，内审人员随时了解项目实施进度，把握重点和方向，及时纠偏，应着重做好中介机构与被审计对象之间的沟通协调，帮助解决工作中遇到的困难。内审人员要切实担负起管控职责，以现场工作日志、定期工作汇报等形式加强日常监督，提升工作扎实度。

出具审计报告阶段，可采取内外均出具审计报告的方式，共同为审计结果负责。内审人员加强审计结果的转化和运用，根据中介机构的审计结果，对问题事实整理提炼，提升问题和建议的层次和切合度，增加审计价值。

高校应积极编制本校经济责任审计操作指南，规范审计程序和各环节的审计文书，明确关键控制点。

3.事后考评。

推动建立主客观指标相结合的中介机构考核评价体系，审计项目完成后计算综合得分，并据此对审计费用做一定上浮或下浮。评价体系的客观指标核心是审计结果验收标准和合同遵循情况，主要对审计报告、审计底稿等文书的规范性、审计人员质量、工作完成时限、审计内容是否全面完整、审计程序是否恰当合规等进行定量评价。主观指标包括审计发现问题的精准性，审计建议的可行性，审计组组长、参与审计的内审人员对中介机构工作过程的主观感受，学校管理层、被审计单位对审计结论的评价反馈和运用情况等。内审部门每年汇总计算每家中介机构综合得分，作为实施动态管理的指标。建立考核评价体系不仅是对中介机构监管的需要，更是对整个内部审计质量的追问。经济责任审计在高校发展相对成熟，审计程序相对固定，在建立和运用考核评价体系方面具有优势，通过经济责任审计外包质量评价体系的建立，逐步探索内部审计外包管理的长效机制，促进内部审计转型发展。

····参考文献·········

[1]马淑红，张小玲.高校内部审计外包及风险分析[J].商业会计，2019，（14）.

[2]张育，刘丹丹.规范社会中介机构从事高校全过程审计的途徑探索——以复旦大学全过程审计实务为例[J].中国内部审计，2019，（10）.

[3]刘子萱.审计全覆盖背景下高校内部审计外包风险及应对措施[J].审计与理财，2020，（2）.

（作者单位：山东大学）