高富箭 李金勇

在“一带一路”倡议的引领下，越来越多的中国企业积极地参与国际上各个领域的工程项目建设。国际工程项目的承包方式多以EPC模式为主，国际工程承包企业大多都是综合性的工程承包企业，自主拥有各专业版块的关联企业，以满足大型工程项目的履约需求，因此关联交易成为国际工程承包企业最常见的交易之一。

一、关联交易

（一）关联交易概念

关联交易是企业关联方之间的交易。由于关联交易方式可以运用行政力量撮合交易的进行，从而有可能使交易的价格、方式等在非竞争的条件下出现不公正的情况。因此，各个国家非常重视企业关联交易的信息披露，加大税务稽查力度，遵从独立交易原则进行纳税调整，保障税收收入。

（二）关联交易类型

1.购买或销售商品及其他资产

这种交易由于将市场交易转变为公司集团的内部交易，可以节约交易成本，减少交易过程中的不确定性，确保供给和需求，并能在一定程度上保证产品的质量和标准化，有利于公司集团利润的最大化，增强其整体的市场竞争力。同时，这种交易也成为公司调节利润的良好途径，在国际工程项目税收筹划中广泛运用。

2.提供或接受服务

关联方之间相互提供或接受服务，也是关联交易的主要形式之一，国际EPC工程承包项目以设计服务或特许使用权为主。

3.总部管理费

总部管理费也是国际工程承包企业普遍存在的关联交易形式之一，越来越多的国家允许在本国注册的境外企业在税前扣除一定比例的总部管理费。总部管理费入账通常包括按项目合同份额分摊法或固定比例法两种方式，税务局需要对总部管理费的具体内容进行审查，需要企业对其进行详细阐述以及提供相应的证明资料，以证明费率比例的合理合规性。

4.保函及信用证

保函及信用证是国际承包企业关联交易最普遍的交易。常见的保函业务有履约、预付款和保留金保函。大多数国际承包企业授信额度均在国内总部，因此保函多通过总部代为办理，对应的保函费需要通过关联交易转移到保函使用项目上。由于国别市场不一样，选择授信银行不同，保函条款的不同最终导致保函费很有可能与所在国市场保函费率存在一定的差异。信用证业务是国际贸易活动中常见的结算方式，涉及关联交易模式与保函业务相似。

5.融资

国际工程承包项目在项目前期，准确地讲在收到工程预付款之前，通常需要总部前期注资保证项目运营；在项目履约过程中，因对上结算与对下分包采购等支付不能较好匹配，出现短期的负现金流，需要融资。一般都是有偿注资或垫资，其利息费用也是常见关联交易类型之一。

6.租赁

租赁通常包括经营租赁和融资租赁等。关联方之间的租赁合同也是常见交易事项。国际工程承包企业大多在境外有数个工程项目，为保证设备资产使用效率，合理整合资源，采用跨境租赁模式也成为国际工程项目承包企业的主流关联交易事项。

二、独立交易原则

（一）独立交易原则表述

独立交易原则遵循的方法是将跨国企业集团的成员企业视同其作为独立实体开展经营活动。由于独立实体法将跨国企业集团的成员企业视为独立的实体，因此，关注的重点在于这些成员企业之间交易的性质，以及其交易条件是否由此原因导致与同等可比非受控交易下的条件有所不同。

（二）独立交易原则作用

经济合作与发展组织，简称经合组织（OECD），对关联交易业务进行审查通常采用传统交易法（包括可比非受控价格法、再销售价格法和成本加成法）和交易利润法（包括交易净利润法和交易利润分割法）来判定在关联企业之间商业或财务关系中的定价情况是否满足独立交易原则。

秉承独立交易原则以评估关联企业之间的转让定价问题，独立交易原则在理论上具有合理性，因为在对关联企业之间资产的转让或服务的提供进行分析时，它能提供最接近公开市场运作方式的近似结果。

三、关联交易的税务风险

关联交易风险主要指企业在关联交易控制过程中，由于关联方界定不准确、关联交易定价不合理以及关联企业交易相关文件资料不齐全等原因导致的税务风险。主要体现在以下几方面：

（一）境外工程项目设备物资进口

关联企业之间的设备物资进口等贸易活动，是国际工程承包企业在税收筹划中的关键点之一。海关部门审核原则也是运用了独立交易原则的基本理论，重点审核交易价格是否满足市场价格，大多数海关拥有常见物品价格目录表，相对落后的国家海关人员会通过网站查询价格作为参考。但由于所在国海关部门为了关税税收目标，在审查后会有一定的价格调增，有利于提高税务收入。

（二）服务类进口

国际工程承包企业关联交易中涉及服务类进口，如设计或咨询服务进口，以及特许使用权。服务类进口通常没有关税，关于增值税，部分国家需要反向申报，企业需要关注的是预扣税，大多数国家会收取预扣税，在服务类进口税收筹划过程中要加大预扣税与企业所得税以及转让定价合理性的评估力度。特别是EPC总承包项目的E，由于项目规模越来越大，E的基数很高，如果是关联交易项下，势必会引起税务局的重点审查。

（三）其他关联交易类型下的税务风险

关联交易类型包括综合管理费、保函及信用证、融资、租赁等，均涉及转让定价筹划，如何最终让税务局认同定价是合理合规的，需要我们深思。随着经济的不断发展，各个国家在持续完善税收法律制度，高端市场国家税务局和第三方审计要求更加严格，年度财务报告中的关联交易信息披露板块成为重点审计对象。关联交易背后的税务风险越来越复杂。

（四）运用独立交易原则的税务风险

运用独立交易原则时需要对大量的各种类型的关联交易进行评估，很容易给纳税人和税务机关双方代理管理方面带来负担。税务机关要求证明该受控交易符合独立交易原则时，该受控交易已经发生数年后，对是否符合独立交易原则的验证带来了很大的困难，除了审阅纳税人提供的各类支持性文档外，还要收集关于交易发生时可比非受控交易、市场条件等信息，随着时间的推移变动很难判断，税务机关很可能主观判定，不同税务人员有不同的结果，纳税人无疑存在很大的税务风险。

四、风险防范

国际承包企业关联交易风险是普遍存在的，财务管理工作始终是为项目履约和企业发展服务的，不能因有风险而避开此路，完全不触碰关联交易，我们需要正确面对关联交易事项，吃透独立交易原则，做好防范措施。

（一）重视转让定价报告的编写质量

除了常规税务局要求的信息披露及相关报告外，转让定价报告已经成了关联交易税务稽查的有效的支撑材料。税务局掌握的信息是有限的，应避免税务局主观判定关联交易的定价标准，通过第三方事务所，特别是规模相对比较大的会计师事务所，其拥有的数据信息全面，通过数据筛选寻找在国际上的类似业务定价参考，结合项目实际情况，基于独立交易原则编写转让定价报告，报告务必要全面阐述企业关联交易事项的信息，包括所有涉及的关联交易类型，重点对设计服务、总部管理费、特许使用权等类型进行深度分析，深入与第三方机构沟通，站在税局角度思考问题，同时站在企业角度思考如何准备过程有效凭据，确保过程合规合理。

（二）税务管理基础工作需落到实处

基础管理工作，大多数企业都在强调，切记不能只停留在口头要求中，要落实到具体业务中，做好过程管控，尤其是国际工程承包企业关联交易事项，在日常工作中要有意识地按专项审计的要求做好资料准备，把日常管理视同税务局稽查要求，结合项目前期调研的在税务稽查中的常规资料要求，在过程管控中，相关档案资料要按类别归档，随时做好迎接税务稽查的准备。

（三）强化财务团队的配置

正如前文所述，随时准备迎接战斗，国际承包企业涉及关联交易的税收稽查，往往都是一场硬战。随着税收环境的日趋复杂，企业一定要有意识地培养一批拥有过硬专业知识和能够独立处理财税问题的财务团队，尤其财务基础团队人员十分关键。部分国际工程项目对税务管理工作不够重视，财务人员配置紧缺，导致基础管理工作质量低，面对税务稽查时很难在短时期提供有效基础资料，迎接税收稽查显得比较被动，导致税收风险放大，小问题有可能变成大的税收风险。

五、结语

国际工程承包企业关联交易的税务风险永远不会消失，会随着企业的发展一直存在，所以，为了企业的良好发展，取得更大的经济利益，要不断深入研究关联交易税务风险的防范措施，不断完善，减少税务风险给企业带来的影响。