郭婧一

摘要 2020年6月28日，国家卫生健康委和国家中医药管理局联合发布了《关于开展“公立医疗机构经济管理年”活动的通知》，要求各主体牢固树立“过紧日子”的理念，建立健全单位内部有关预算、成本、采购、资产、内控、运营、绩效等制度体系。重点围绕成本管理、运营管理、内部控制、绩效管理等薄弱环节，坚持补短板强弱项，健全成本核算体系、运营管理制度措施、内部控制全流程体系、预算绩效管理目标指标导向等，推进形成经济管理价值创造，提高业务活动和经济活动的质量效益。随着近年来公立医院综合改革进程的推进，二级医院面临着生存与发展的严峻挑战。医院需要通过加强成本管理、改善成本核算方式来解决面临的压力与机遇。相比大型三级医院，二级医院成本核算工作严重落后，存在意识不足、体系不健全、信息化程度低、人才短缺等问题。本文通过对成本核算的重要性以及二级医院成本核算现状和问题进行分析，并针对性地提出二级医院实施成本核算的对策与建议，以期为促进二级医院提高公共医疗服务水平提供帮助。

关键词 二级医院;成本核算;问题;对策

一、引言

当前，各医院都面临着门诊住院人数大幅降低、发热门诊建设加速启动、防控物资支出增加、防疫人员补贴提高等客观因素，进一步导致公立医院收入断崖式下降、支出大幅度提高。基于以上因素，通过成本核算方式识别并控制成本支出、降低经营成本是当前公立医院亟须采取的积极应对策略。

二、二级医院加强成本核算的重要性

成本核算是医院成本管理工作的重要组成部分，是基于医院财务核算系统对成本和费用范围的规定，收集、分类、计算、摊销和分析在一定时期内医疗服务中发生的所有费用，来提供服务过程中发生的相关成本信息[1]。其重要性主要体现在以下几个方面：

（一）有助于提高经济效益和社会效益

2017年国家启动公立医院综合改革，取消药品加成;2019年北京市启动医耗联动综合改革，取消耗材加成，二级公立医院面临更大的经济压力。同时，由于较强的公益属性，二级公立医院必须在保证社会效益的基础上，探索提高经济效益的方法。通过科学的成本核算，能够有效地加强医院资金使用的合理性，为预算控制提供参考，降低医院的运行成本，优化内部资源配置，改善医疗服务水平，提升员工的工作积极性，樹立良好的社会形象，提高医院经济效益和社会效益[2]。

（二）有助于提高医院管理水平

成本核算可以为绩效考核提供依据，将人均成本、人力成本等成本管控指标纳入绩效考核指标体系，在晋升和培养政策上对成本效率高的岗位给予倾斜，有助于激发医院员工的工作积极性。同时，成本核算还可以促进预算管理、物资管理、内部控制等制度的完善，对医院运营过程实施事前、事中、事后的全面监督和管控，对各类支出进行实时监控，对各医疗及职能科室的费用进行分析和考核，对运营情况持续细化和规范化，从而优化医院管理流程，提高管理水平。

（三）为申请财政补助资金提供依据

在二级公立医院经营过程中，政府提供的财政补助资金是医院的重要资金来源，是正常运营的重要保障。完善的成本核算制度能够对医疗过程中的成本支出作出科学分析，得出医疗服务项目的实际成本，为服务价格的制定提供数据基础，是申请财政补助资金的重要证据，保证资金的申请和使用有章可循、有据可依。

三、二级医院成本核算的现状和存在的问题

（一）二级医院成本核算的现状

以北京市为例，2005年第一批医疗机构全成本核算工作启动，2009年市属医院启动项目成本和病种成本核算，部分区县综合医院于2012年开始推广项目成本核算。经过十几年的成本核算深化应用，现在市属和部分区属医院已经开始实施按照疾病诊断相关组为对象的DRG成本核算。虽然各市属医院已经形成了一套完整的成本核算体系，并与全面预算管理、薪酬绩效改革、DRG定价与支付等流程组成闭环，形成了科学的运营体系，但在大部分区属二级医院中，还停留在粗略的成本统计阶段，即将准备开启科室成本核算，探索使用信息化手段生成科室成本。与之相对应的成本分析与诊断等工作还未能有效开展。

（二）二级医院成本核算存在的问题

1.员工的成本意识薄弱。目前二级公立医院的成本意识比较淡薄。医务人员日常医疗工作比较繁忙，注意力更多地放在医疗服务质量的提高上，往往忽视了医疗资源的消耗。公立医院具有公益属性，长久以来依靠财政资金拨款，投入不计成本，产出不计效益，缺乏对医院收支科学有效的管理，对内部成本控制的重视程度有待提升。传统的成本统计只对于医疗和管理过程中发生的直接成本进行归集，科室的成本并不包含相关的管理和后勤服务等间接成本。由此形成的成本作为医院绩效考核的依据是存在偏差的，并不能真实地反映科室的利润情况，容易让员工忽视成本与自身薪酬绩效的关系，导致员工缺乏成本意识。

2.医院管理层对成本核算的认识不清晰。与其他企事业单位相比，二级医院的管理层人员多数为医学相关专业人士，缺乏系统性的管理理论知识及实践能力[3]。对于成本核算的认识还普遍比较粗浅，认为降低成本就是采取措施减少某项开支，忽视了成本与收益的内在联系，可能出现成本降低导致收益更大幅度降低的情况。同时，管理层还存在想要降低总成本却不知道从何处下手的困惑。面对纷繁的财务数据，哪一项成本该降低，哪一项需要保持;一项成本降低多少是合理的，或者增加某一项成本会给医院带来更多的利润。这些问题在二级医院的成本核算现状下难以作出清晰的表达，管理层也就难以清楚地认识到成本核算的重要性和必要性。

3.成本核算管理体系不完善。目前多数二级医院都按照上级管理部门的要求成立了成本核算工作小组，但对相关部门、岗位的职责划定并不明确。多数成员通常把成本核算视为财务部门的独立责任，对自己的职责认识不足，存在部门之间相互推诿的情况，沟通协作不顺畅。由于现在二级医院正处在成本核算管理推进过程中，相匹配的管理制度尚未建立完善，影响成本核算的有效开展。

4.成本核算信息化程度有待提高。成本核算的基础是医院有关人、财、物的大数据。这些数据的归集涉及医院信息系统（HIS）、会计核算系统、预算管理系统、自动化办公系统（OA）等。各个系统之间缺乏交互接口，数据库兼容性差，形成了一个个“信息孤岛”。成本核算数据的获得往往需要在其他系统中手工提取、导出、导入，并需要多个科室协调配合方能完成。采集过程中可能发生遗漏或重复，影响成本核算数据的时效性和准确性。部分数据由于缺乏信息化支持，还需要依靠手工统计，降低了工作效率和数据准确性，增加了数据风险。

5.复合型财务管理人才短缺。目前二级医院财务工作较为繁忙，会计岗位人员往往身兼数职，日常工作占据了大量时间，无暇顾及学习新知识、掌握新技能。随着医院信息化的快速发展和成本核算工作的深入，对财务人员的要求已经从过去单纯的会计核算转变为管理会计职能。工作重心逐步趋向于数据分析、决策选择与制定、风险与预算管理等。成本核算工作不仅要求财务人员有过硬的专业技能，还需要快速熟练使用相关信息系统，掌握多种数据分析方法。二级医院由于历史和规模等原因，这种复合型的财务管理人才缺口严重。当下财务人员过于落后的管理观念与知识储备的缺乏，将难以支持成本核算工作的顺利推进。

四、完善二级医院成本核算的对策

（一）增强全员成本意识

成本核算是一项涉及临床、医技、后勤、管理等多个科室共同参与的工作项目。要想顺利推进成本核算工作，需要各个科室、全体员工从思想上正确认识成本与自身利益的关系、与医院发展的关系、与社会效益的关系。在开展成本核算的初期，要纠正医务工作者的错误理解，转变长久以来漠不关心的态度，让成本理念深入人心。正确看待成本是增强员工成本意识的第一步，有助于使他们接受成本核算的观念更新。将成本核算效果纳入绩效考核制度，能够使员工切实感受到成本与个人的经济利益紧密相关，刺激员工的工作热情，提高对成本的重视度;加强全员培训，加大宣传力度，建立良好的氛围，使员工深入理解成本核算对于医院和社会的意义。想要取得长足发展，医院必须在经济效益和社会效益之间取得平衡，而成本核算有助于找到盈利平衡点，达到经济效益和社会效益双丰收。

（二）提升医院管理层对成本核算的认知

医疗机构中的管理层负责统筹管理医院各类型经济活动，肩负着推动成本核算工作的重任。提升管理层的认知与理解，有助于推动成本核算体系的建立。医院管理层需要率先加强经营管理理论的学习，掌握一定的财务管理知识，能够理解成本核算的数据分析结果，并对医院战略作出正确的决策;还需要从根本上认识到成本核算的重要性和必要性，增强管理意识，采取积极主动的管理机制，在医院内部营造良好的环境，调动员工参与成本核算的积极性;督促相关制度的建立，强化各部门的协调与配合，保障成本核算管理的科学有效实施;对成本核算进程全面掌握，优化管理流程，将成本核算管理常态化;转变传统粗犷型的管理思维方式，从细节出发，充分运用成本核算的结果，通过科室之间的对比，倒逼科室管理者深入思考，如何合理利用资源，创造最大价值，提升科室绩效水平，使成本核算的成果落到实处，体现在医院的经营成果中。

（三）完善成本核算管理体系

在医院成本核算的规划执行过程中，管理体系的不完善会导致很多问题，所以优化成本核算必须从完善组织结构和制度体系着手[4]，做好以下几方面工作：

首先，成立成本核算工作小组，由医院的院级领导担任组长，以财务部门为主导，统筹管理成本核算工作。相关的科室负责人和岗位人员应当全部包含在工作小组中，负责成本核算的具体实施工作。在此基础上，明确各医疗、管理、后勤服务科室的成本核算责任，细化数据采集、计算、分析等具体事项的分工，理顺相互间的协作关系，建立多部门协同合作机制，形成成本核算体系的有力支撑。

其次，结合医院具体情况，完善成本核算管理体系。确定纳入核算的成本范围，尽量做到全面、细化、准确;确定成本核算方式，目前多数二级医院采取科室成本核算方式，采用四类三级分摊法对医院成本进行分摊，依次对医院行政后勤类科室成本、医疗辅助类科室成本、医疗技术类科室成本进行分摊，最终将医院所有成本全部归集到临床科室[5]。

最后，建立成本核算结果的评价和反馈机制。由成本核算工作小组成员对数据计算结果进行深入解读，形成书面报告。通过定期召开成本会等方式，将分析结果反馈给院级领导以及科室领导，对于出现的问题及时提出预警，对不合理的成本支出提出改善的建议。通过完善成本核算体系，能够促进成本核算水平的提高，还能将成本核算与医院全面预算管理、薪酬绩效考核等系统关联起来，形成科学的运营管理体系。

（四）加快成本核算信息化建设进程

面对二级医院成本核算数据采集工作量大、复杂烦琐的情况，加快医院信息化建设进程、优化信息化管理系统是非常必要的。首先，二级医院应当适当增加信息化建设的资金投入，引进适合的成本核算系统，并且持续优化系统程序及模块，以满足成本核算数据采集、分析的要求，能够稳定安全地为医院成本核算工作提供数据信息支持。同时，搭建财务信息共享平台，完善交互接口程序，将成本核算系统与医院信息系统、会计核算系统等关联起来，满足数据信息在部门间流转的需要。優化医院其他相关的管理系统，提升系统智能化程度，简化数据采集流程，减少因手工统计带来的数据风险，提高数据的及时性和准确性。最后，通过培训等方式提升成本核算人员信息化的掌握和运用能力，使成本核算信息系统的功能得到最大限度的发挥。

（五）培养复合型的财务管理人才

财务管理在二级医院未来的经营发展中起到至关重要的作用。医院应从以下两方面入手，加快财务队伍建设，组建高水平高素质的财务团队，满足发展的要求，推动医院经营水平不断提升。首先，成本核算增加了财务人员的工作量，对专业技能水平提出了更高的要求，这就需要医院加快落实成本核算队伍的管理与培训，加大复合型财务人才的培养力度。医院应当给予财务人员更多的培训机会，学习财务以及经营管理等方面的专业知识。同时鼓励通过网络自学等渠道提高业务水平，以适应成本核算的要求。现在信息化、智能化发展迅速，财务人员还应当紧跟发展步伐，适应各种信息系统的升级更新，熟练掌握并应用信息化系统，为成本核算工作提供保障。其次，应当倡导财务人员由会计的核算职能向管理职能转变，以更宽广的视角看待成本核算工作，精通数据分析方式，掌握经营管理和决策的相关知识。通过对成本核算数据的分析，将成本价值传递至医院运营的管理者和相关科室。通过价值的传递，使财务人员更懂业务，也同时培养了业务管理者和相关人员的财务思维，从而共同提升医院成本管理成效。

五、结语

本文对二级医院成本核算问题作出了思考，发现其中存在的问题。通过对问题的梳理与剖析，提出了针对性的建议和解决措施。二级医院要提升对成本核算的认识，建立健全成本核算体系，为成本核算工作提供基础。同时，通过加强成本核算信息化进程和复合型财务人才的培养，为成本核算工作顺利进行提供保障，从而助力二级医院快速稳健发展。

（作者单位为北京四季青医院）

参考文献

[1] 王晨.医院成本核算存在的问题与对策[J].财会学习，2020（24）：175-176.

[2] 刘妍.探讨新政府会计制度下医院成本核算[J].中国管理信息化，2019（17）：26-28.

[3] 刘冠楠.探究医院成本核算与制造业成本核算的比较分析[J].中外企业家，2020（16）：1-2.

[4] 裘文岚.公立医院成本核算问题的分析与对策[J].商讯，2020（23）：175-176.

[5] 崔媛媛. DRG成本核算在我国公立医院中的应用研究[J].中国总会计师，2018（10）：76-77.